1. Таргет-костинг (target

COSTING) И КАЙЗЕН-КОСТИНГ

(KAIZEN COSTING)

Предприятия обычно оптимизируют издержки за счет

сокращения расходов на производство и продажу го-

товой продукции. При этом финансовые специалисты

часто не принимают во внимание величину затрат на

разработку новых товаров. Как правило, производите-

ли знают заранее, за сколько они смогут реализовать

тот или иной продукт. Поэтому первостепенной стано-

Рис. 1. Процесс управления по целевой себестои-

вится задача разработать товар, себестоимость кото-

мости (таргет-костинг)

рого была бы достаточно низкой для обеспечения не-

обходимого уровня прибыли.

Для определения целевой себестоимости изделия

Этого можно достигнуть, если внедрить на предпри-

(услуги) величина прибыли, которую хочет получить

ятии концепцию таргет-костинг. Впервые данный подход

фирма, вычитается из ожидаемой рыночной цены. Да-

к ценообразованию был применен в 1965 г. одной из

лее все участники производственного процесса – от

крупнейших японских автомобильных корпораций, хотя

менеджера до простого рабочего – трудятся над тем,

некоторые ранние, более примитивные ее формы еще в

чтобы спроектировать и изготовить изделие, соответ-

1947 г. использовала компания General Electric (GE).

ствующее целевой себестоимости.

0

Чая В.Т., Золотухина А.Д.

СИСТЕМА МЕТОДОВ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Процесс управления по целевой себестоимости (тар-

· оценка затрат по каждой составной части продукта. Затра-

гет-костинг) представлен на рис. 1.

ты, калькулируемые для вновь разрабатываемого продукта

Если в традиционном подходе к разработке нового

называют дрифтинг-затраты (drifting costs). На этом этапе

продукта инженерные и технологические работы со-

определяются дрифтинг-затраты для отдельных компонен-

вершенно не связаны между собой, то в таргет-

тов (drifting component costs). По каждому компоненту про-

дукта на основе прототипа выполняется калькулирование

костинге проектирование конструкции и проектирова-

затрат;

ние себестоимости являются неразделяемыми со-

· оценка затрат на реализацию каждой функции товара

ставляющими интегрированного процесса формиро-

(drifting function costs, дрифтинг-затраты для функций). На

вания потребительских свойств будущего товара.

этом этапе обычно предлагается дополнительное привле-

Одно из первых, но актуальных и сегодня, определе-

чение различных функциональных специалистов предпри-

ний таргет-костинга, приведенное М. Сакураи в 1989 г.,

ятия для выяснения соответствия функций и компонентов в

подчеркивает именно комплексность и объединяющую

рамках коллективных организационных мероприятий: со-

сущность этой концепции: «Таргет-костинг может быть

вещаний или заседаний временной рабочей группы. С точ-

ки зрения документирования проблема решается состав-

определен как средство управления затратами, при-

лением таблицы соответствия дрифтинг-затрат функций и

меняемое для снижения любых затрат, связанных с

дрифтинг-затрат компонентов;

продуктом в течение всего периода его жизненного

· сравнение допустимых затрат по продукту и по отдельным

цикла, путем объединения усилий производственных,

функциям с соответствующими дрифтинг-затратами. Для

конструкторских, исследовательских, маркетинговых,

большей наглядности выполняется расчет индекса целе-

экономических подразделений компании».

вых затрат и строится диаграмма целевых затрат. Индекс

Многие процессы в системе таргет-костинг выполня-

целевых затрат показывает соотношение двух величин:

ются параллельно, причем их последовательность

доли «полезности» компонента и доли дрифтинг-затрат

может быть несколько изменена:

компонента в дрифтинг-затратах продукта. Индекс целевых

затрат показывает соответствие распределения полезно-

· определение рыночной цены продукции. Используются

сти компонентов с точки зрения потребителя и распреде-

средства маркетингового анализа. Продукт позициониру-

ления затрат для производства этого компонента;

ется в своем сегменте, выполняется конкурентный ана-

· корректировка или перепроектирование продукта. По ре-

лиз, рассчитываются две важнейшие величины: базовая

зультатам сопоставления производятся дополнительные

цена (target price) продажи продукта конечному потреби-

исследования, определяется возможность использования

телю и возможный объем продаж;

компромиссов «желания потребителя – стоимость», воз-

· уточнение требований к функциям и качеству. Выполняет-

можности снижения цен поставщиков или использования

ся анализ предпочтений потребителя, влияющих на выбор

новых технологий;

конкретного товара;

· установление целевых затрат. Если в результате несколь-

· установление целевой прибыли для продукта (target

ких корректировок удалось определить сочетание конст-

profit). Ставка прибыльности продукта может устанавли-

рукции и технологии, соответствующее функциональным

ваться из различных соображений:

требованиям, и при этом затраты не превышают допусти-

o

дивидендной политики предприятия;

мых, то этот уровень затрат признается как целевой и для

o

требований развития бизнеса;

изделия в целом;

o

анализа доходности конкурентов;

· производство и непрерывный контроль затрат в процессе

o

политики продвижения товара на рынке и т.д.;

производства. Технический уровень и организация произ-

· определение допустимой себестоимости продукта (allowa-

водства должны позволять непрерывно контролировать те-

ble cost). Определяется как разница между базовой ценой и

кущий уровень затрат на производство нового продукта,

целевой прибылью. Для всех последующих расчетов до-

иначе все усилия системы таргет-костинг будут совершен-

пустимая себестоимость устанавливает предел всех затрат

но напрасными.

на разработку, производство, продвижение и продажи пла-

Уже много лет система таргет-костинг используется на

нируемых объемов разрабатываемого продукта;

·

производственных предприятиях, особенно в инноваци-

расчет прямой целевой себестоимости производства про-

дукции. Расчет отражает сложившиеся на данном пред-

онных отраслях, где постоянно разрабатываются новые

приятии и в отрасли особенности системы сбыта аналогич-

модели и виды продукции. Таргет-костинг использует

ных продуктов, затраты и прибыль каждого из участников

приблизительно 80% крупных японских компаний. Од-

сбытовой цепи, систему доставки и хранения товара в сбы-

нако по сравнению с японскими компаниями американ-

товой системе. Административные, общие и коммерческие

ские внедряют таргет-костинг значительно медленнее.

затраты бизнеса должны находиться под управлением об-

Это объясняется их большей приверженностью при-

щей системы бюджетирования или специализированной

вычным инструментам управления затратами и мето-

системы на основе АВС;

дам калькулирования себестоимости, которые традици-

· функциональная декомпозиция продукта и определение

допустимых затрат по каждой функции. Производится рас-

онно используются в американской модели управлен-

пределение прямых целевых затрат по функциям продукта,

ческого учета.

согласно ожидаемой значимости этих функций для потре-

Кроме сферы производства инновационных продук-

бителя. Значимость той или иной функции товара может

тов, таргет-костинг все чаще применяют предприятия,

определяться в простейшем случае методом экспертной

задействованные в сфере обслуживания. Однако дан-

оценки. Более точную информацию предоставляет опрос

ная система имеет как ряд достоинств, так и ряд не-

или анкетирование потребителей из предполагаемого це-

достатков.

левого сегмента;

Достоинства системы таргет-костинг.

· разработка продукта. Разработка ведется с учетом функ-

· Функции маркетинга и проектирования реализуются со-

циональных требований, определенных ранее, а также

вместно, в результате чего получается продукт, имеющий

различных дополнительных ограничений: соответствие ог-

максимально отвечающие ожиданиям потребителей ха-

раничениям технологического уровня предприятия, систе-

рактеристики и наиболее вероятную цену реализации.

ме контроля качества, экологии и повторного использова-

При использовании системы таргет-костинг вся производ-

ния материалов изделия. Результатом разработки являет-

ственная деятельность предприятия координируется и

ся прототип продукта;

контролируется в соответствии с важным стратегическим

ориентиром – целевой себестоимостью.

1

АУДИТ И ФИНАНСОВЫЙ АНАЛИЗ

1’2009

· Таргет-костинг прекрасно совмещается с бюджетирова-

Понятие же «кайзен-костинг» (kaizen costing) носит

нием, планированием прибыли, формированием центров

более определенное значение. Оно означает обеспе-

ответственности, различными стратегиями ценообразо-

чение необходимого уровня себестоимости продукта и

вания и оценочными процедурами. В целом таргет-

поиск возможностей снижения затрат до некоторого

костинг прекрасно интегрируется в стратегический управ-

целевого уровня. Система кайзен-костинг – важней-

ленческий учет – относительно новое и перспективное

направление управленческого учета.

ший и необходимый элемент японского управленче-

· Положительной характеристикой системы является фоку-

ского учета, в отличие от понятия «кайзен», которое

сирование внимания на внешних (рыночных), а не только

можно рассматривать как своеобразную философию,

на внутренних факторах. Таргет-костинг обеспечивает

стиль управления и взаимодействия персонала.

отделу маркетинга неплохие возможности принимать ре-

Во многих источниках, описывающих японскую модель

шения не только на основе изначально заданного уровня

управления производством и систему управленческого

затрат, но и на основе параметров рыночного окружения.

учета, подчеркивается взаимосвязь между системами

· Таргет-костинг помогает мотивировать ориентированное на

таргет- и кайзен-костинг: они являются элементами еди-

рынок поведение сотрудников, указывая на допустимую с

ной системы управления затратами и взаимодействуют

точки зрения рынка себестоимость, которая должна быть

осознана, если компания хочет получить положительный

между собой. И таргет-костинг, и кайзен-костинг решают

финансовый результат в условиях конкуренции. В свое

практически одну и ту же задачу, но на разных стадиях

время в японских компаниях таргет-костинг внедрялся ско-

жизненного цикла продукта и разными методами. Обе

рее с целью мотивации своих сотрудников, чтобы те дейст-

концепции предназначены для снижения уровня отдель-

вовали в соответствии долгосрочными стратегиями, чем с

ных статей затрат и себестоимости конечного продукта в

целью обеспечения топ-менеджеров точной и детальной

целом до некоего целевого уровня.

информацией о прибыли, целевых затратах и отклонениях.

На рис. 2 представлен жизненный цикл продукции и

В целом применение системы таргет-костинг техни-

взаимосвязь систем таргет- и кайзен-костинг.

чески не так уж сложно, чтобы стать невозможным для

отечественных предприятий. Однако необходимо учи-

тывать основное ограничение системы таргет-костинг:

для ее внедрения в организации должно быть налаже-

но тесное взаимодействие между подразделениями,

коллектив должен стать единой командой.

Анализируя опыт использования таргет-костинга

японскими и западными компаниями, также можно вы-

делить несколько недостатков, которые могут стать

препятствием для внедрения этой системы на россий-

ских предприятиях:

· время разработки нового продукта может неоправданно

увеличиваться из-за неоднократного перепроектирова-

ния. Поэтому нужно учитывать, что не всякий инноваци-

онный продукт можно приспособить к современным ры-

ночным условиям;

Рис. 2. Взаимосвязь систем

· давление руководства на персонал для достижения це-

таргет- и кайзен-костинг на различных этапах

левой себестоимости любой ценой. Подобные действия

жизненного цикла продукции

могут привести к саботажу со стороны подчиненных;

· возникновение конфликтов между проектировщиками,

Обе системы дают предприятию весьма важное кон-

стремящимися снизить производственную себестоимость

курентное преимущество, состоящее в достижении

продукта, и маркетологами, не желающими снижения за-

более низкого по отношению к конкурентам уровня се-

трат на сбыт и продвижение продукции к конечному по-

бестоимости и возможности выбирать удобную цено-

требителю.

вую политику для захвата или удержания соответст-

В отличие от системы таргет-костинг, которая, по мне-

вующих секторов рынка.

нию некоторых исследователей, была создана в Японии

Необходимо отметить важную особенность совмест-

на базе американской концепции Value engineering (VE)

ного использования систем таргет- и кайзен-костинг в

или системы Total quality management (TQM), кайзен-

японских компаниях. В традиционных отраслях про-

костинг имеет исключительно японские корни. В запад-

мышленности, продукция которых характеризуется

ном мире деятельность в стиле кайзен стала известной

длительным жизненным циклом, основное внимание

во второй половине 1980-х гг., когда были опубликова-

фокусируется именно на кайзен-костинг, и наоборот, в

ны первые книги о роли кайзен в японских промышлен-

инновационных отраслях с коротким жизненным цик-

ных корпорациях.

лом производимых продуктов на первое место выдви-

Слово «кайзен» в переводе с японского означает

гается таргет-костинг.

«улучшение, усовершенствование маленькими шага-

В традиционных отраслях промышленности Японии

ми». Понятие «кайзен» очень широко – оно обозначает

деятельность кайзен осуществляется на трех уровнях:

усовершенствование как в личной, семейной и общест-

· менеджеров, для которых поддержка философии кайзен

венной жизни человека, так и в его трудовой деятель-

является функциональной обязанностью;

ности. Когда слово «кайзен» употребляют в отношении

· инициативных групп сотрудников, объединенных в кружки

деятельности человека на его рабочем месте, имеют в

качества;

виду процесс постоянного улучшения, в который вовле-

· отдельных рабочих, имеющих возможность через систему

каются все сотрудники компании. Цель кайзен – усо-

предложений вносить новые идеи.

вершенствование деятельности компании или ее от-

При этом предусмотрена система материального и

дельных подразделений с помощью внутренних резер-

нематериального поощрения сотрудников, принимаю-

вов без привлечения крупных инвестиций извне.

щих активное участие в деятельности кайзен. Система

2

Чая В.Т., Золотухина А.Д.

СИСТЕМА МЕТОДОВ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

нематериального стимулирования включает меро-

Необоснованные расходы представляют собой не-

приятия, укрепляющие в сознании рабочих и специа-

производительные ресурсы; их устранение может ос-

листов ценности компании и сознание того, что успех

вободить ресурсы и расширить производство. В фило-

каждого напрямую связан с успехом его компании.

софии JIT необоснованные расходы включают:

В инновационных отраслях кайзен-костинг гармонич-

· перепроизводство;

но дополняет систему таргет-костинг, уступая послед-

· время ожидания;

ней первенство, но не утрачивая своей значимости.

· ненужные перевозки;

· хранение материальных запасов;