18. 3. Податкове планування як спосіб використання оффшорних центрів.

Податкове планування або мінімізація податкових відрахувань давно вже стало істотною складовою частиною міжнародного бізнесу. Його метою є, насамперед, уникнути так званого подвійного оподаткування. Воно виникає з причини збирання податків з того ж самого об'єкта в один і той же самий час як у своїй країн, так і за її межами. Наразі більшість держав підписала двосторонні і багатосторонні договори про скасування подвійного оподаткування.

В основу їх покладено "Модель договору про уникнення подвійного оподаткування доходів від праці і капіталів", яка ухвалена Фінансовим Комітетом ОЕСР в 1977 році. В ній проголошено принцип резидентства, у відповідності з яким країна походження доходу поступається значною частиною податку з цього доходу на користь країни резидента компанії, що отримує доход.

Для повернення (репатріації) прибутку у вигляді відсотка, дивідендів і роялті ця модель передбачає низькі ставки податку, або його повне скасування в країні такого прибутку, і доход, в основному, підлягає оподаткуванню в країні резидентства податку.

Міжнародні договори про усунення подвійного оподаткування є елементами міжнародного права і тому (що дуже важливо) мають пріоритет над національним законодавством. А це означає, що якщо стосовно доходу від зовнішньоекономічної діяльності прийняті відповідні пункти чи положення міжнародного податкового договору, в котрих передбачені більш високі або більш низькі податкові ставки, ніж прийняті в даній країні, то перевагу слід віддати ставці податкової угоди.

Договори про уникнення подвійного оподаткування постійно вдосконалюються і доповнюються новими пунктами і положеннями, спрямованими, з одного боку, на те, щоб виключити будь-яку можливість повторного обкладання податком, а з іншого боку - створити перешкоди на шляху бажаючих приховати від податкових служб свої доходи і ухилитись від плати податків. Проте корпорації докладають зусиль до того, щоб використати переваги податкових угод у своїх маніпуляціях щодо уникнення від податків.

До таких відноситься так званий "шоппінг" податкових угод (tax treaty shopping).

Зміст терміна цього дослівно перекладається з англійської як "отримання вигоди від податкових договорів".

Одна з цілей договору уникнення подвійного оподаткування полягає в тому, щоб позбавити резидентів третіх країн можливості отримати вигоди, що випливають із змісту договору. Парадоксом, однак, є те, що саме ці договори дозволяють бізнесменам з третіх країн обминати податкове законодавство, приховуючи від оподаткування величезні суми грошей за допомогою системи фінансових махінацій під назвою (tax treaty shopping). Сенс цієї системи полягає в тому, що інвестори а інших країн, котрі залишились за рамками укладеного договору, створюють в цих країнах посередницькі компанії і з їх допомогою направляють інвестиції в одну з держав, що стала учасником двостороннього договору про подвійне оподаткування. Завдяки вмілому використанню переваг цього договору бізнесмени отримують такі вигоди:

1. зниження податків у країні, що підписала договір;

2. низьку або нульову ставку оподаткування в країні отримання прибутку;

3. низьку або нульову ставку оподаткування в країні перебування особи, котра фактично отримує доход.

Перша з перерахованих ситуацій виникає тоді, коли зміст договору про уникнення подвійного оподаткування передбачає низькі податки або повну відсутність податків з певного виду доходів (наприклад, дивіденди) в країні їх походження.

Друга ситуація створюється в юрисдикції оффшорного центра, де всі доходи обкладаються низькими податками, або пропонуються вигідні умови оподаткування окремих видів діяльності, зокрема, холдингових компаній. Нарешті, третя пов'язана з тим фактом, що оффшорні центри не збирають податку з доходу у джерела його отримання, тобто на місці створення прибутку.

Механізм дії treaty shopping виглядає такий чином. Країна А підписала податкові угоди з оффшорним центром Б. Платник податку з третьої країни - В зможе скоротити свої податкові виплати завдяки treaty shopping, не отримуючи своїх доходів безпосередньо з країни А, а використовуючи податкову угоду між А і Б, а якщо існує, то угоду між Б і В.

Формула "Шоппінг податкових угод" може бути використана також і у випадку іноземної позики, коли позичальник з країни з високим рівнем оподаткування і іноземний позикодавець створюють компанію в оффшорному центрі, в якому ставка оподаткування відсотків з позики дуже низька. Наведемо такий приклад.

Припустимо, що бізнесмен А, що мешкає на Багамських островах, отримує відсоток на капітал, вкладений в США. Сума таких відсоткових відрахувань, яка дорівнює в нашому прикладі 1000 доларам, за американським законодавством обкладається податком у 30%, тобто в розмірі 300 доларів. Таким чином, бізнесмен А після сплати податку повинен отримати доход в сумі 700 доларів. Однак, використовуючи договір про уникнення подвійного оподаткування між СІЛА і Гондурасом, бізнесмен успішно ухиляється від сплати податку. Оскільки Гондурас, як і Багами, є оффшорним центром, то для процедури "шоппінга" податкових угод в Гондурасі створюється посередницька компанія (В). На рахунок цієї компанії зі США переказуються відрахування, котрі у відповідності з договором про уникнення подвійного оподаткування перерахуються в Гондурас повністю, без податкових вирахувань, тобто в сумі 1000 доларів. Компанія В переказує ту ж суму 1000 доларів знов-таки без будь-яких вирахувань хитромудрому бізнесмену, який перебуває на Багамських островах.

Щоб постійно (або багаторазово) уникати від податку у джерела доходу, як це було у випадку з американськими позичальниками, створюються фінансові компанії. Творцями їх найчастіше виступають багатонаціональні корпорації. Створені ними фінансові компанії відкривають свої філії в оффшорних центрах, улюбленим місцем для цього є Голландські Антили. Філії фінансових компаній залучають у вигляді позик величезні грошові суми в третіх країнах (часто це вони роблять на ринках євродоларів), а запозичені гроші переказують у вигляді позик своїм материнським компаніям у СІЛА.

Американська компанія не підлягає оподаткуванню при виплаті відсотків по позиках своїм філіям, розташованим на Антильських островах, тому що між СІНА і Голландськими Антилами укладено договір про уникнення подвійного оподаткування Водночас відсотки, що виплачуються тими ж філіями третім країнам, також не підлягають оподаткуванню у джерел доходу, оскільки в оффшорному центрі на Антилах такого податку не існує. В результаті учасникам процедури "шоппінг" податкових угод доводиться сплачувати єдиний податок - це податок на суму, що становить різницю відсоткових ставок між позикою, отриманою антильською філією і наданою в кредит тією ж сумою грошей своїй материнської фірмі. Ставка такого податка, що збирається оффшорним центром на Антилах, надзвичайно низька.

Аналогічним чином ухиляються від податка у джерела дохода фірми, що займаються наданням патентів, ліцензій і товарних знаків і отримують за це різні види доходів. Ті ж виплати, які перераховуються компаніями безпосередньо мешканцям інших країн (що володіють правами на надані в користування патентами, ліцензями тощо), підлягають оподаткуванню за досить високими податковими ставками (близько 30% прибутку). Сплачування таких податків американські фірми можуть уникнути шляхом заснування холдингової компанії в Голландії. Ця компанія наділяється правами власника патентів, ліцензій, товарних знаків тощо і можливістю надання права користування ними в США. Доходи, які надходять зі США за це, завдяки укладеному між США і Голландією договору про уникнення подвійного оподаткування, підлягають оподаткуванню лише в Голландії. Разом з тим в цій країні холдингові компанії сплачують мінімальні податки. Крім того, інвестиції в США можуть бути здійснені за посередництва холдингової компанії, створеної в тій же Голландії будь-якою неамериканською корпорацією. Така холдингова компанія без особливих труднощів може заснувати свою філію в США. На основі договора між США і Голландією дивіденди, що виплачуються американською філією на користь материнської холдингової компанії, оподатковуватимуться податком у джерела в розмірі 5% замість 30%, котрі виплачують фірми у відповідності з внутрішнім законодавством СІНА.

В тому випадку, коли голландська компанія відкриває свою філію на Антилах, вона отримує можливість виплачувати їй дивіденди без обкладання їх податком у джерела дохода у відповідності з умовами податкової угоди, укладеної між двома державами (Голландією та Антильськими островами). Охарактеризовану вище стратегію ілюструє наступна схема.

Проблема боротьби зі зловживаннями, пов'язаними з системою "шоппінга" податкових угод, набуває зростаючої злободенності. Ця боротьба ускладнюється і тією обставиною, що чимало держав уклали договори про подвійне оподаткування з оффшорними центрами. Найпростіше було відмовитись від укладення подібних договорів та інших податкових угод з ними. Але в реальному житті таку заборону в міжнародному масштабі ввестк нелегко, оскільки самий факт появи податкових гаваней зумовлений складним переплетінням економічних, геополітичних та історичних умов.

Протягом останніх років проти практики "шоппінга" податкових угод дедалі активніше виступає ряд держав і міжнародних організацій. Особливо енергійно протестують проти подібних махінацій і зловживань умовами договорів про подвійне оподаткування міністерство фінансів США. Воно виступає з вимогою і рекомендаціями не підписувати нових податкових угод, перегляду або розрива попередніх договорів, котрі дозволяють третім країнам вилучати з них вигоди у сфері оподаткування. Однак через значну кількість і велику відмінність податкових систем у світі практично неможливо розробити універсальну модель положень (клаузули), яка обмежувала б можливості для зловживання умовами податкових угод. Податкові відносини окремих країн повинні розглядатись і розцінюватись індивідуально. Сучасна система оподаткування у джерела дохода потребує вдосконалення і модифікації.

Дедалі більшого поширення набуває застосування в міжнародних договорах оптимального "антишоппінгового" (anti- treaty shopping) пункта (клаузули). В ньому передбачено розрив податковою угоди однією з сторін-учасшщь договора, якщо вона наведе докази, що інша сторона нездатна дотримуватись умов цього договора.

Передбачаються також в податкових договорах виняткові положення і правила, які стосуються лише певних форм компанії. Прикладом можуть слугувати податкові угоди між Францією і Люксембургом, а також між Люксембургом і США, котрі торкаються холдингових компаній. Подібні ж положення містять в собі і договори між Францією і Мальтою, а також між Кіпром і Францією відносно судноплавних компаній.

В цілому ж слід підкреслити, що на сьогоднішній день податкові адміністрації зацікавлених держав не розробили ефективних методів боротьби зі зловживанням в рамках "шоппінга" податкових угод, а отже, і способів боротьби з іншими формами .несплати податків. Деякі держави, уклавши договори про уникнення подвійного оподаткування, передбачили в їх текстах застереження, котрі мають на меті відвернення злочинного використання умов таких договорів. Наприклад, Рада Швейцарської Федерації у 1962 р. видала декрет, який містить положення, спрямовані проти зловживань податковими угодами. Зловживання змістом міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування стали предметом важливих судових рішень, схвалених у 1990-х роках.

Договори про уникнення подвійного оподаткування укладені в інтересах платників податків, х умови і постанови роблять сторо-ни-учасниці договора привабливими для інвесторів з точки зору фінансових зобов'язань. Якщо їх розглядати з такого боку, то укладення цих договорів можна вважати спробою обмежити використання підприємцями оффшорних центрів в непорядних цілях.