Акт зачетов взаимных задолженностей

Представители ОАО «Буран», ООО «Тайга», ЗАО «Кедр» на основе информации о состоянии расчетов между организациями приняли решение:

1. О А О «Буран» засчитывает задолженность предприятия ЗА О «Кедр» в размере 126 000 руб. (в том числе НДС 21 000 руб.) за поставленный ему товар А, ООО «Тайга» засчитывает задолженность ОАО «Буран» за при­ обретенную им продукцию X в счет погашения своей задолженности перед ЗАО «Кедр» в этом же размере (105 000руб. плюс НДС 21 000руб.).

Остаток задолженности перед ЗА О «Кедр» в размере 6000 руб. ООО « Тайга» перечислит в установленные сторонами сроки.

2. ЗАО «Кедр» погашает свою задолженность за товар А перед ОАО «Буран» в сумме 126 000руб. (105 000руб. плюс НДС21 ОООруб.), оставша­ яся сумма задолженности (24 ОООруб.) будет погашена в течение определен­ ного срока.

Приложение. Документы, подтверждающие возникновение задолженно­стей: накладные, товарно-транспортные накладные, счета-фактуры. Подписи сторон: от ОАО «Буран» от ООО «Тайга» от ЗАО «Кедр»

На основе подписанного сторонами Акта в бухгалтерском учете ООО «Тайга» сделаны записи:

Д-т сч. 60, субсчет 2, аналитический счет «Расчеты с ЗАО " Кедр"» 126 000 руб.

К-т сч.62, субсчет 2, аналитический счет «Расчеты с ОАО "Буран"» 126 000 руб.

Таким образом, на дату подписания соглашения ООО «Тайга» может считать реализованной продукцию X, отгруженную ОАО «Буран», в сум-

503

ме 126 000 руб. Именно на эту дату у ООО «Тайга» возникает задолжен­ность перед бюджетом по налогу на добавленную стоимость и другим нало­гам, если налоговый учет она ведет по моменту поступления оплаты.

Аналогичные задолженности перед бюджетом возникают и у других партнеров по сделке. При этом на сумму НДС, причитающегося в бюджет, сделана корреспонденция:

Д-т сч.76, субсчет 8 «Расчеты с бюджетом по НДС, начисленному, но' неоплаченному» 21 000 руб.

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» 21 000 руб.;

Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» 21 000 руб.

К-т сч. 19 «НДС по приобретенным ценностям» 21 000 руб. - зачет в бюджет НДС по оплаченному поставщику (ЗАО «Кедр») сырья после заче­тов взаимных требований.

27.5. Погашение дебиторской задолженности покупателя путем переуступки прав требования

В соответствии с ГК РФ кредитор, т.е. организация-продавец (поставщик) может передать дебиторскую задолженность поку­пателя другому юридическому лицу. Для этого кредитор должен заключить договор уступки требования. Условия заключения таких договоров регулируются статьями 382-389 ГК РФ.

В соответствии с ними уступка требования, основанного на сделке, совершенной в простой письменной или нотариальной форме, должна быть совершена в соответствующей письменной форме. Уступка требования по сделке, требующей государствен­ной регистрации, должна быть зарегистрирована в порядке, ус­тановленном для регистрации этой сделки, если иное не установ­лено законом. Уступка требования по ордерной ценной бумаге совершается путем индоссамента на этой ценной бумаге (пункт 3 статьи 146 ГК РФ).

Кредитор, уступивший права требования по сделке, может продать их по цене, отличающейся от суммы долга. В связи с тем, что порядок отражения в учете операций по переуступке прав требования в настоящее время не определен нормативными до­кументами, для определения результата от его продажи можно использовать счет 91 «Прочие доходы и расходы». Это необхо­димо, когда права требования продаются по цене, не совпадаю­щей с суммой дебиторской задолженности.

Согласно статье 384 ГК РФ, если иное не предусмотрено за­коном или договором, право первоначального кредитора пере-

504

ходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, кото­рые существовали к моменту перехода права. Договор уступки права требования считается исполненным в момент вступления договора в силу. На эту дату первоначальный кредитор должен погасить дебиторскую задолженность должника, что оформля­ется бухгалтерскими записями.

Порядок налогообложения таких операций налогом на до­бавленную стоимость описан в ст. 155 НК РФ. Налоговая база по НДС при реализации новым кредитором, получившим требо­вание финансовых услуг, связанных с уступкой требования, вы­текающего из договора реализации товаров (работ, услуг), опе­рации по реализации которых подлежат налогообложению, определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или пре­кращении соответствующего обязательства, над суммой расхо­дов на приобретение указанного требования.

Налоговая база по НДС при реализации новым кредитором, получившим требование, иных финансовых услуг, связанных с требованиями, являющимися предметом уступки, определяется в порядке, установленном ст. 154 Налогового кодекса.

Налогообложение операций по уступке прав требований в целях налога на прибыль регламентируется ст. 279 НК РФ. При этом убыток, полученный от реализации прав, принимается в целях налогообложения. Порядок признания и сумма убытка в целях налогообложения зависит от срока, в течение которого была осуществлена переуступка.

В частности, при уступке продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу на­числения, права требования долга третьему лицу до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, ус­луг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализован­ного товара (работ, услуг) признается убытком налогоплатель­щика. При этом размер убытка для целей налогообложения не может превышать суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований ст. 269 НК РФ по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного до­говором на реализацию товаров (работ, услуг).

При уступке продавцом товара (работ, услуг), осуществляю­щим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, пра­ва требования долга третьему лицу после наступления преду­смотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) сро­ка платежа отрицательная разница между доходом от реализа-

505

ции права требования долга и стоимостью реализованного това­ра (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права-требования, который включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика. При этом убыток принимается а целях налогообложения в следующем порядке:

50% от суммы убытка подлежат включению в состав внереа­лизационных расходов на дату уступки права требования;

50% от суммы убытка подлежат включению в состав внереа­лизационных расходов по истечении 45 дней с даты уступки пра­ва требования.

Положения настоящего пункта также применяются к креди» тору по долговому обязательству.

При дальнейшей реализации права требования долга орга­низацией, купившей это право требования, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоит мость имущества, причитающегося этой организации при после­дующей уступке права требования или прекращении соответствую ющего обязательства. При этом при определении налоговой базы организация вправе уменьшить доход, полученный от реализа* ции права требования, на сумму расходов по приобретению ука­занного права требования долга.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финан» сово-хозяйственной деятельности организаций продажа прочих активов, в том числе переуступка дебиторской задолженности проводится с использованием счета 62:

на сумму переуступленных прав требования -

Д-т сч. 62,субсчет 6 «Расчеты по переуступке прав требования»

К-т сч. 91, субсчет 1 «Прочие доходы»;

на сумму списанной дебиторской задолженности -

Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы»

К-т сч. 62, субсчет 2 «Расчеты с покупателями и заказчиками в рублях».

Начисление НДС с разницы между суммой переуступки дол­га и суммой дебиторской задолженности, если сумма переуступ­ки превышает сумму дебиторской задолженности -

Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы»

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»;

на сумму результата от переуступки права требования -

Д-т сч. 91, субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» (99)

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» (91, субсчет 9).

Пример. ЗАО «Кедр» отгрузило продукцию ООО «Восток» на сумму 130 000 руб. + 26 000 руб. (НДС) = 156 000 руб.

506

ООО «Восток» не выполнило обязательств и не оплатило приобретен­ную продукцию в установленные договором сроки.

В связи с отсутствием оборотных средств по истечении срока погаше­ния задолженности покупателем ЗАО «Кедр» переуступило права требования указанного долга третьей организации ООО «Арзум» в сумме 120 000 руб.

В бухгалтерском учете ЗАО «Кедр» были сделаны бухгалтерские записи:

на сумму переуступленных прав требования -

Д-т сч. 62, субсчет 6, аналитический счет «Расчеты с ООО "Арзум"» 120 000 руб.

К-т сч. 91, субсчет 1 «Прочие доходы» 120 000 руб.;

на сумму списанной дебиторской задолженности -

Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы» 156 000 руб.

К-т сч. 62, субсчет 2, аналитический счет «Расчеты с ООО "Восток"» 156 000 руб.;

на сумму убытков от переуступки прав требования -

Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки» 36 000 руб.

К-т сч. 91, субсчет 9 «Сальдо прочих доходов» 36 000 руб.;

на сумму, полученную от ООО «Арзум», -

Д-т сч. 51 «Расчетные счета» 120 000 руб.

К-т сч. 62, субсчет 6, аналитический счет «Расчеты с ООО "Арзум"» 120 000 руб.

Следует отметить, что так как ЗАО «Кедр» закрыло задолженность ООО «Восток» в полной сумме, то у него возникают обязательства оплатить налоги с реализованной продукции в полном объеме, т.е. НДС в размере 26 000 руб. Убыток, который получен ЗАО «Кедр» при переуступке права требования после наступления срока погашения задолженности в соответ­ствии с условиями договора, признается в целях налогообложения прибыли в следующем порядке: 50% убытка, т.е. 18 000 руб. признаются внереализа­ционным расходом на дату уступки; оставшиеся 50% (18 000 руб.) - внереализа­ционным расходом по истечении 45 дней с даты уступки права требования.

Рассмотрим другой вариант переуступки права требования. Допустим, ЗАО «Кедр» уступило права требования ООО «Арзум» по цене 180 000 руб. В таком случае в бухгалтерском учете была бы выявлена сумма превышения цены переуступки над дебиторской задолженностью:

на сумму переуступленных прав требования -

Д-т сч. 62, субсчет 6, аналитический счет «Расчеты с ООО "Арзум"» 180 000 руб.

К-т сч. 91, субсчет 1 «Прочие доходы» 180 000 руб.;

на сумму списанной дебиторской задолженности -

Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы» 156 000 руб.

К-т сч. 62, субсчет 2, аналитический счет «Расчеты с ООО "Восток"» 156 000 руб.;

начислен НДС с разницы между суммой переуступки долга и суммой дебиторской задолженности -

507

Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы» 4000 руб.

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» 4000 руб.; (

на сумму прибыли от переуступки права требования - Д-т сч 91, субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» 20 000 руб. % К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» 20 000 руб.;

на сумму, полученную от ООО «Арзум», -

Д-т сч. 51 «Расчетные счета» 180 000 руб.

К-т сч. 62, субсчет 6, аналитический счет «Расчеты с ООО "Арзум"» 180 000 руб.

С суммы превышения (24 000 руб.) следует заплатить налог на добав­ленную стоимость, а сумма прибыли (20 000 руб.) включается в расчет на­логооблагаемой прибыли.

Таким образом, если организация для целей налогообложе­ния по НДС принимает оплаченную выручку, то при переуступ­ке дебиторской задолженности за реализованную продукцию (ра­боты, услуги) у нее возникает необходимость определения налогооблагаемой базы сразу по двум сделкам: от реализации продукции и от уступки права требования.

Конечно, если организация в целях налогообложения исполь­зует, как и в бухгалтерском учете, метод начисления, то и налоги с выручки от реализации продукции, работ, услуг будут начис­лены ею на дату признания выручки по этой продукции. Поэто­му при переуступке дебиторской задолженности она должна бу­дет отразить операции по переуступке и определить результат только от этой сделки.