2. Презумпция невиновнсти – см коап.

3. знания законодательства -определнности с посбствует толкование , акты налог зак-ва вступ силу после обнародования, выполнение письм разъяснений уполномоченых органов в пределх и х полномочий я вл основанием для неприменение санкций за нарушение налогового законодательства .

4. презумпция закнности нормативного и индивид правоого акта, принятого окмпетент органом с соблюдением установленнго порядка как его п ринятия так и в ступления в силу

5. презумпци я облагаемости с учетом фактической способности налогоплательщика к уплате налога при установлении и определении элементов юр состава налога.

Фикции - ограничены в налог праве и должны быть прямо предусмотрены налог зак-вом в исключительных с лучаях, то есть тут общие правила не допутим - только спец правила.

ТЕМА: ТОЛКОВАНИЕ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬТСВА, 1.понятие толкование норм законодательства о налогах и с борах.

2. особенности толкование

3.аналогия в налогвом праве

Понятие толкования о налогах и сборах

Толкование нормы- это уяснениие ее смысла и содержания разъяснение еее для адресатов ( это внутрення сторона – мыслительный процесс) – тоесть выражение в о вне заключений по рзультатам уяснения смысла и содержания нормы

Основание классификация – прежде всего как субъект толкования, а также объект и предмет и объект толкования.

По субъекту толкования:

1. Официальное толкование - дается окмпетенторганами и дл врамках предметов их ведения и в соответствии с и х публично в латсными полномоочиями.

• Аутентичное – толкование субъектами законодательной власти - особое значение , тк налог установлениепарламента

• Неаутентичное -през-ом, счетной палатой,

• Дискриационное толкование – субъектами исполнит власти - казуальное толкование минфина и др ифн органов

• Судебное толкование – субъектами суд власти. Правовые позиции КС РФ п налогооблажению и с борам явл конститтуци онно-прав принципами норм права о налог и с борах - то ест ь в ыше норм . нормативное толкование дается в постановлениях ВАС, Фасов округов, ВС РФ, суды суб-тов- когда судебная практика считается сложившейся. Если касация вынесла акт по существу – то практика считается сложившейся, а если есть противоречие – то вмешивается высший суд ( ВС или ВАС )

304АПК. Это все акты нормативного толкования. Строго говоря это не конституциооно, о на реальной земле - это очень не плохо. Нормативное суды прпи аналогичных обстоятельства х будут придерживаться такого толкования. Содержаться разъяснения котореобязательны для нижестоящийх судов при рассмотрении дел, но есть распространяются на неопред круг лиц и с лучаев. Но вот суды первой и апел суды арб судв , суды первого звена ою - каузальное толкование , то есть разъяснение обязательное для конкретного круга лиц и случая данного спора, речь идет о применениинормы права.

2. Неофиц толкование -толкование которые дается лицами не наделенными публично-властными полномочиями

Узуальное - в рамках обычая и ли делового оборота

Доктринальное - научное,в рамках концепций у ченых

Обыденное - обывательское толкование гражданами как членами гражданского общества.

Легальное толкование - учет экономической сути актов хлз жизни, с окторыми связывается овзникновение и прекращение налого обяз-ва

Приемы толкования или анализа

1. Грамматическое - уяснения моорфологич и синтаксической структуры текста а кта, высвление значений слов, терминов, союзов, предлоговзнаков, препинания, грамматического смысла всего предложения

2. Систематическое - уяснение смысла и содержания прав норм, исходя и з того места которое они занимают в прав акте, институте, отарсли права и во всей систме права в целом, особенно если жэт о касается отсылоч и бланкетных норм. Часто налоговые органы , если приходят к в ыводу что расходы не оправданы , делают вывод о том что отсутсвует вывод о прнитии к вычету ндс. Но евдт это разные главы НК РФ, с разной конструкцией. Также пытаются оценивать эффективность деятеьности при экономической оправданнсоти или обоснованности расходов -это разные вещи, эффективность хоз деятельности не должна интересовать налог органов, в отличии от обоснованности -связаны с доходами и ли направлены на получение доходов которые е ще неполучены

3. Логическое толкование – использование логики для у яснения смысла норма, которрый может не совпадать с ее буквал изложением ииз за немсовершества изложения нормы зканодателем

Виды логического толкования

-буквальное - истин смысл совпад с буквал

-ограничительное – истиный смысл уже буквального

-расширительное – истиный мыс л шире буквального с мысла.

4. историческое – у яснение смысла и с одержания норм при у чете конкретных условий, целей для которых ринимался акт

Пример, налог на хзолостяков - изменение демогр политики государств

Переход от равного пропорц к прогрессивному налогооблржению

Особенности толкования норм о налогах и сбороах

1. Как толковать норму в отношении о которой есть неопределнность

- Строго и на основании и в пределах закона (КС РФ 8.10.97 № 13-п, от11.11.97 № 16-п, от 4,04, 96 № 9-п) . НК РФ _ при установлении налогов дб определены все элементы налогообложения. Акты заква о налогах и с борах бд сформулрованы таким образом что бы каждый точно знал какие налоги и сборы , когда и в каком порядке он должен платить.( ч 6 ст 3 НК РФ ). Человек независимо от образования, уровня культуры должен открыть нК и понять что и окгда он должен плати – один из принципов налогообложения – это определнност налогового законодательтва во всех суественных элементах налогового обязательста

Законы о налога х дб понятнв весм – тк обязанность уплаты налога всеобщаяпоэжтому основа толкования закона о налоге - это его текст, иное ведет к несогласующемуся с принципом прав гос-вапроизволу гос органов и дл

2. Толкование закона о налоге не должно противоречить аунтичному грамматическому смыслу слов и лексич связей, целям законоположений, сути возникающих правоотношений, а результаты толкование не лоожны нарущать конституц принципы налогооблажения и сборов и расходится с окнситтуц прав смыслом нормы закноа о налоге.

Нормы закона о налоге должны толковаться в системаной связи и нормативном единстве ( 28 марта 2000 № 5-п КС РФ ). Это нашло отражение в нк рф – п 9 ч 1 ст 6 НК РФ ноорматив прав акт о налогах и сблорах признается несоотв НК РФ он противоречит общим началам НК - критерии законности . не допускаются толкования норм, выходяющие за буквальный смысл налогового окдекса. Если результаты толкования противоречат аутентичному смыслу нормы или иныз норм, находящихся в в заимосвязи с толкоемой нормы, то нарушаются пределы толкования. Если нормы без таки х нарушений истолковат нельзя - то надо признать что внорме есть неустранимые сомнения. Аналогичный в ывод и при обнаружение други х нарушений толкования

3. Толкование нормы закона при наоге при ее неопределнности кот не мб у странена применением приемов толкования осуществляется только в пользу налогоплательщика КС РФ 4 ап 1996 № 9-п. все неустранимые сомнения и неясности в зак-ве о налогах и сборах толкуются в пользу налогплательщика. Ч 7 с т3 НК РФ

4. Налогообложение дб утсановлено фед законом применяться в установденных им пределах - поэтому права суб-тов и мо ст 55 конституции ограничены-, и если зак-ль не определил хотя бы один из существенных элтов налогового обязательства, но налогоплатеьщик имеет право уплачивать налог наиболее выгодным для себя способом. Сомнения противоречия и неясности а ктов налог зак-ва мб как устранимыми и так и неустарнанимыми. Если они устранимые - то и х утсранени я достингается толкованием нормы закона о налоге( то есть у снением е смысла и с одаржания ). Если они не устранимые то такие сомнениея противоречия неясности нельзя и сключить толкованием.

Сначала применяем все правила толкования, а если он и дели р езулитатов то тогда делаем вывод что они не устранимы,

Если они устранимы - ито применяется истолкованная норма, если не у тсранимы - то применяеся правилло толкование в пользу налогоплательщиуак неустранимых сомнений противоречий и неясностей -

Получается толкование в пользку налогоплательщика – это не совсем толкование, а выбор условий налогообложения исходя и з права налогоплатеьщика лействовать св ситуации правовой неопределнности наиболее в ыгодным дял с еб я способом. Для этих целей используется учетная политика, которая у станавливает правила налогового у чета

5. Установление приоритете норм налогового зак-ва в статутном толковании исходя и з с пециального значения общих терминов при их применении в налог зак-ве для целей налогообложения, а именно для реализации задач и принципов налогооблоджения и с боров: принципа всеобщности и принципа юр рав-ва налогоолложения – то ест ь дял того что бы учесть экономическое содержание отношений, свя з с налогоблажений

В качестве примера, диведенды - неважно кто их получает акционеры ОАО и ли участники ООО

Организации - широкое понятие - любые к орпоративные с труктуры: юл в рф , и дл я иностранных окмпаний на территории рф( или их филиалы, представительства )

ИП - фактическая предприм д-ть – независимоо тго зарегистрированы оны в качестве ип или нет

Равноправие - если занимается предприм д-тью, какая разница зарегистр оно или нет

Если получает доход - какая разница получает он и х в ооо или в ао

Ситуация при кот термин имеет неколько значений приводит к казуистиному зак-ву, поэтому вналог зак-ве вопрос решен так: ч 1 ст 11 НК РФ - инститоуты понятия и термины гражд, семейн, и др отраслей зак-ва Р Ф используемые в НК РФ , применяются в том значении в октором они используются в жтих отрасля х зак-ва, если иное не предусмотренно НК РФ .

То есть елси оно не позволяет учесть экономич потенциал налогоплательщиков и приводит к нарушению принципа равенства и всеобщности - то корректируеим общие понятия для целей налогообложения.

6. Толкование норм закона о налоге с у четом классикации ( то ест по основаниям классификации и видам ) и с учетом прав конструкции ( то есть по элементам юр состава налогово ) основано на учете фактической способности налогоплательщика у уплате налога и бюджтной обеспеченности.

Это проявления баланса ублич и ачстных интересов –

Пример,

Во-первых - невозможность овзр=врата излишне уплач косв налогов в толичии от прямых налогов – используем деление налогов на прямые и косвенные ,с т 78 к косв налогам прменить нельзя, м ы применяем ч 5 ст 173 – если не будучи налогоплательщиками или имея налог обяз-ть в меньшем размере - , но указав в счет фактуре какую то сумму - то мы обязаны перечислить ее в бюджет.

Во-вторых, применение правил трансфертного ценообразования( рыноч цен ) для оценки обоснованности налоговой выгоды

при определении сумм налог вычетов при определнии суммы ндс подлежащей в бюджет

если налогоплательщик имел дело с контрагентом , который не исполнял налоговые обязательства должным образом и в бюджет не уплачивал , но налогоплатещик длоказал что товары работы у слуги былиприняты им к учету. ВАС – тк операции были реальны, нет оснований отказывать налогоплательщику полностьб в заявленых требованиях. Но вычет - будет исходя ихз рыноч цен на товары , работы , услуги, которые были действительно приняты. от 3 июля 2 01 2 № 2341/12. А акты вас это акты обязательного толкования

в третьих, , пример взыскания с налог агента суммы налога не удержанного налог агентом при выплате дохода налогоплательщику, не сост на учете в рос налог органах. Взыскиваем с налог агента, тк другого метода взыскания нет, президиум вас , от 3 апреля 2013 № 15483\11 постановление пленума вас о применении части первой налог кодекса 30 июля 2013 № 57

Аналогия в налог праве – логический способ выработки суждения

Аналогия активно применяется , и меет различное назначение

1. Используется в качестве средства зак техники

- механизм отсылки к другим нормам( сбанков шрафы за нарушение налог зак-ва взыскиваются как и с др субъектов налог отношений)

-средства формулирования определенного правила - определение налогового обязтельства на основании данных аналогичных налогоплательщиков( ст 31 п 7 НК Р Ф )

2. выявление с мысла правовых норм - аналогичные налогоплательщика, сопоставие сделки, схожие эк результатты

3. основание для использования правоприминительной практики при разрешении окнкретного спора - именно такого рода способ позволяет налог органом при вынесении реш- по рез-там налог проверки и по жалобе налогоплательщика учесть сложившуюся суд практику - так устанавливается едисство суд практики по налогам и сборам.

4. анаолгия как с редство преодоления пробелов в налогом праве

Целью аналоги явл сохранение систмености в праве, аналогия в налоговом праве поэтому определяется как способ преодоления пробела , то есть

Единого правового регулирования схожих оттношей, одно из которых не имеет должной прав регламентации

Уяснения с мысла и содержания закона или нормы при сопоставлении его или ее с др нормами или нпа по духу и содержании сходным с расматриваемым, но изложенными более подробно и определенно .

Различают фактическуб и правовую аналогии – особенность различия четко выделено в налог праве

Фактич аналогия - не связана с праввовй неопределности.а обусловлена необходимости сопосатвления обстоятельств, определния критериев их сравнения для у становления юр факта, с кот связано возникнов, изм, прекр налог правоотношений

П 7 ч 1 ст 31 - расчет метод – определяем аналогичных налогоплательщиков.

При фактическрй аналогии многии понятиия явл оецнточными: аналогич налог плательщик, схожие обстоятельства и опреляются они на основе субъективизма правоприменителей.пределы субъективизма правоприменителя ограничиваются реальным способом перечисления способом перечисоения признаковопределяемого объекта и критериев оценки схожести : колличество, каечтсво и спецефические п ризанки, а также номинальным способом - путем определения т ермина, которым обозначается соотвествующий предмет

Есть и третьий подход – сочетание первого и второго - как номинал так и реальный. Даем определения термина и перечисляем признаки .

ч 7 п 1 ст 31 - расчетным методом на основе данных аналогичных налогоплательщиков – в суд практике -суды пытаются использовать реал способ - перечисление признаков, тк в зак-ве нет термина кот обозначает соотв предмет

почему мы говорим о фактич аналогии не ограничиваясьправовой – потму что факт аналогиия сложит основанием дял применения суд практики, которая выражается в актах обязательног толкования кассац и высших суд инстанций

Суд практику нельзя применить не используя фактич аналогию – нужно понять насколько те обстоятельства окт были оценены судом схожи с теми обстоятельстваим, кот есть в моем споре, а если есть существенные отличия - а их я смотрю в перечисляемых признаках , то спор не аналогичен и решение суда применить нельзя.

Цель правовой аналогии - -устранение прав неопределнности .

прав аналогия дает возможность применять уже существующие прав конструкции в отношениях, которые не имеют должной правовой регламентации.

Правила применения прав аналогия как последовательные этап\ы преодоленияобнаруженных пробелов

1. Сначала правоприменитель должен воспользоваться аналогией закона – то есть правовой нормой регул сходные оо

• Правоприменитель должен установить наличие пробела кот будет преодолеваться с пом аналогии закона

• Норму права с пом кот будет преодолеваться пробел тоже дб применена правильно: поиск нормы должен проихводить в базовом для налог права акте – таким явл НК РФ . ( есть закон о налоге на им-во ФЛ, ФЗ о налог органоах, но они не базовые ), налог окдек состоит и з первой и второй частей и глав. Первая ачсть - основы, вторая - отдельные налоги, и каждая глава – конкретному налогу. Изначально ному надо искать в той части или главе где имеется пробел . применение нормы и з др части и ли главы возможно только после конктатации того, что отсутсвуют сооответствующая норма, кот м применяться по аналогии втой части или главе в кот обнаружен пробел.

Есть позиция МИН ФИН - применение нормы одной главы НК РФ к отношениям регулируемым др главой НК РФ в озможно только при прямом указании закона- минфин исходит из полного урегулирования налог отношений. Этот письмо минфина 12 авг 2009 № 03-04-06-01\212.

3. выбор нормы при применении аналогии закона происходит на основе правоотношения которое данная норма регулирует. Аналогию закона м ожно проводить в связи со схожестью урегулированного и неурегул отношения по след критериям, составляющим содержание данного ПО

• По субъектам

• С учетом особености их правоотношения

• По объектам

• По обчтоятельствам в кот складываются отношения

• По компетенции, правам и обяхзанностям суб-тов, их в заимной корреспонденции и порядку реализации

• С учетом конструкции или элементов юр состава налогов

Пример , правило эк оправданности и обосновнности и док поддстверждж-ти произведенных расходов при исчислении налога на прибыль не может быть применено по аналогии при вычете на нДС – тк разная окнструкция и элементы юр состава ндс и налога на прибыль . При исчислении налога на прибыль если нет обосновнности произведенных затрат, это не значит что нет обосновнаности на вычет по ндс. А вот то что у меня обоснованы расходы и значит обоснован вычет - так вот наоборот - работает.)))

Раньше была такая практика: решение о привлечение к ответственности мб признано недействительным если при его принятиии были допущены существенные процессууальные нарушения.( пример, не был вручен акт налоговой проверки , не был уевдомлен о месте и времени рассмотреняи атериалов налогвоой проверки , включая каждый документ который был представлен наоговым органам по результатам налогвоого окнтроля) . вообще как проходит сама процедура: если налогоплательщик при рассмотренииматериалов проверки ничего дополнительного , помимо того тчо есть в его в озражениях сказать не м ожет, то орган говорит, что с возражениями ознакомлен и собственно процедура окончена. Но налогоплательщик м ожет возразить и то что не было и зложено в заявлении например подтвердить материалами, которые направитт например в течении 2 недель. Ему говорят хорошо. Он д окументы н аправил - но гео забвают вызвать на рассмотрение эти х дополнительных документов , даже если они не существенные. Вот раньше это все евло котмене принятого по результатам налоговой проверки решения , хотя бы и по существу нарушений не было . и тогда стали бороться со злоупотреблением своими праваминалогоплательщиком.

Если есть нарушения - обратите на это внимание до обращения в суд, то есть скажи об этом налоговикам - о ни исправться. А если этого не сделаешь – то в суде н такие нараушения ссылаться нельзя.

В чем собственно проблема? Такое правило было устанволено не зря - это была процессуальная гарантия налогоплательщика от неправомерных актов налоговых оргнаов.

Рассмотрение жалобы в вышестоящем налоговом органе - является заочным, то есть налогоплательщик не подлежит ведомлению о месте и времени рассмотрения жалобыи права участия в рассмотрении у него нет

Всему проблемой ФЗ № 153 о совершенствоании досудебногопорядка у регулирования налоговых споров . до него в ст 140 был пробел о том, в каком порядке происходит рассмотрение. Но Вот постановление вас от 2 9 сент 2010 г № 4292\10 апотом и ФЗ № !153 закрепил что заочное. А как надо было ? а надо было по аналогии ч 14 с т 1 01 нК РФ - то есть с овзможностью присутствоать при рассмотрении.

Важно учитывать, ч то эффективное применение налоговых норм в котором использкется аналогия , возможно только в с лучае контролируемого усмотрения правопримениителя при выборе признаков подобия.

Как это с делать? Закрепить признаки подобия сравниваемых объеков в соответствующей норме

Также нужно ограничение усмотрения в определении с тепени подобия сравниваемых объеков , то есть в норме нало закрепить признаки и степень подобия.

4) Межотраслевая аналогия. в с лучае необнаружения в налоговом законодательстве норм, которы е могли бы быть применены по аналогии, можно обращаться к нормам других отраслей законодательства.

Пример, ст 78 НК - возврат излишне уплаченных налогов - пробел в сроке

Ст 79 НК - срок определн для овзврата излишне в зысканного, логично что надо было по аналогии с т 79, однако пошли по тому пути что применили ст 2 000 ГК РФ - об общих сроках исковой давности, то есть 3 года( определение КС ФР 21 июня 2001 № 173 – 0 ), и так до сих пор.

Межотраслевую аналогию надо отличать от субсидиарного применения др отраслей права, на которые дается отсылка в налоговом законодательстве.

Ч 1 ст 11 НК РФ - институты и понятия понимаются в нК в том смысле , в каком они используются в др отраслях права –гармонизация родственных отношений

5) завершающий этап - если нормы которая могла бы быть применена по аналогии нет и в нормах др отраслей права то применяем аналогию права - способ преодоления пробела на основании отраслевыхи общеправвоых принципов.

Принципы не направлены на регулирование конкретных отношений.

Определение КС РФ от 4 дек 2003 № 441-0 - о пределах применения абстрактных принципов

ТК нет предмета сравнения , установления подобия происходить не омжет. С ледовательно р аналогияправа - один из способов, применяемых в крайнем случае. По сути тут и нет механизма аналогии , тк нет нормы которая регулировала бы с хожие отношения.

Васьковский – аналогия права - в выявлении норм и з общих принципов, то есть правоприменитель тут ставится на место законодателя.

Принципы права - с ледующие ф – и

1) на основе принципов права утсанавличвается х-р и особености регулирования отношений

2) с пом принципо в права можно выявить действительный смысл нормы права

Пример принцип необходимости участия лица в процедуре вынесения о решения о привлечении к отвественности – все доводы лица дб ц чтенены -это гарантия вынесения законного и обоснованного решения

Принцип непосредственного исследования доказательств - в обеспечениилица присутствовать при исследовании доказательств, налог орган должнен е го известить о месте и времени рассмотрения, дб возможность представить возражения. Вожно возражать ипри рассмотрении –

Вот эти принципы были основанием призгания решений налоговых органов недействительными- хотя есть основанния для привлеечния к отвественности, пр=осто процедуры были нарушены.

Ч 1 4 с т 101 - о нарушении существенных условий процедуры, при этом она не явл определенной, поэтому необходимость вынесения акта и непосредственое исследование доказательств от 1 6 июня 2009 № 391\09 постановление вАС РФ .

Потом ВАС от 3 0 июля 2013 № 57 сказал что о всех нарушениях надо сообщить в вышестоящий налоговый орган до рассмотрения спора в суде, а если не сообщишь, то в суде на них нельзя ссылаться

При уплате налога - налогоплательщик платежное поручнение в банк представил при наличии достточных средств на счете – то тогда налоговая обязательство считается исполненым. Нлаогоплательщики прибарзели – и стали неплатежеспособные банки использовать для исполнении налоговых обязательств

Принципы которыми руководствовался суд : правовое государство, равенство всех перед законом и прекращение принудительно права собственности только по решению суда. Поэтому надо выяснить действительно ли налогоплательщик явл добросовестным или нет

Принцип добросовестности налогоплательщика - налоговая выгод презюмируется обоснованной если не доказано иное .

Итого : применение спец принципов устраняют имеющиеся пробелы.

Принципы права – это эталоны, не только позводляют оценивать норму на соответстиве принципов но и определять дальнейшее развитие налогового законодателства .

На основе прав принципов правоприминитель утсраняе т пробелы . тоест ьрезультатом обосновнного применения аналогии при преодолении или казуальном вопсролнении в отдельно взятом отношении пробелов о компетенции, с одержание прав и обязаночтей,порядка их реализации но правоприменитель не явл законодателем и не м ожет в осполнить и у странить пробел, а то ч то отношения регулируется законом а суд практика не я вл источником права а знасит применение аналогии не в лечент у странение пробела а только впосолняеет его , поэтому на з аконодателе лжит обяаность у тсранить пробельность в налогом регулировании.

Пределы аналогии в налогом правае :

Надо отличать толкование по аналогии и применениие по аналогии. Когда говорим о толковании п о аналогии - применение к конкретным обстоятельств урегулированным не опред нормой заоан правила толкования определнной нормой закона регулирующей сходные отношения - тут в се хорошо

Применение по аналогии – применение к конкрет обст-вам не у регул нормами закона ( речь не о неопределнной норме, а тутт в ообще неурегиулировано ) нормы регулирующей с х одные отношени я, которое не допустимо при определнии элементов юр состава налогово , мер ринцждения за нарушениие налогового законодательства( тк ограничение прав - только ФЗ и только в елях зашщиты окнт ценностей ) применение аналогии не допустимо при установлении исключений из правил и ифкций, а при регламентации налоговых процедур и установлении презумпций применение по а налогии допустимо ( вынесение решений по результаттам налогового окнтроля, обжалование ) толкование налогового законодательства по аналогии которе не имеет ограничений таких как в применении налого зак-ва по аналогии, имеет только одно ограничение – только в порльзу налогоплательщика .

Неопределнность и нарушение системности прав регулирвоания, окгда аналогия превращается в с редство обосновани я произвольного решения . пробел в прае - нет нормы про а налогии, определить в ней основаеие применения аналогии, понятие аналогии и пределы ее использования .

Модель аналогии при праввоовм регулировании – особенностью аналогии я вл существенная доля субъективизма , как при определеннии элементов подлежащих с равнениию так и при оценки и х схожести друг с другос. С учетом этого имееются пределы такого усмотрения и такой с хожести которые у становлены в законодательстве.

ТЕМА : МД налоговое право

1. Понятие и предмет м д налогового права

2. 2 налог юрисдикция гос-ва

3. Приема ФПТ в м д налогоооблажении

Понятие и предмета мд НП

Значение мД НП - в у становлении государствами прави налогообложения тех результатов деятельности , которую в едут на и х территориях суб0-ты иностранного права и результат и х деятельности которую ведкт их суб-ты на терииториях иностранных иностраных гос-в. ри том между нац правовоми истемами есть кофдиктные истуации, связ с моногократным налогооблажением, для у тсанения кот заключаеются м д соглашения в области налогообложения.

Таким образом МД Н П - предназначено дл я регуирования с инострнным или м д элементом которые объдиняются в вде группы :

1 ) налоговы е отношения связ с налогообдложением су-та иностранного права ,в кот инотсранным элементом явл суб-т налогообложения ( налогоплательщик ). В качестве иночтраннного суб-та и ли Ф Л и ли Ю Л и или объединения лиц . кним приравнено также лицо без гражданства .присем укзанный жлесент ( то есть суб-т налогообл ) является определяющим в территориальнвх налогах, когда облагаются объекты налогоблажения только на территории данной тсраны

2) налог отношения связ с налогоожением объекта налогообложения, возникающего у с уб-та нац права за границей. С учетом того что иностранным элементоим тут я в л объект налогообложения гражданина РФ . Объект налогообложения явл определяющим при резидентски х н алогах, к огда налогом облагаютмя только резиденты страны . у резидентов облагаются как доходы от источников в РФ так и за ее пределами

Налог построенные на смешанном приницпе ( и 1 и 2 учтены ) - налог на прибыль организхаций, НДФЛ, налог на имущество организаций.

Предмет МД НП - явл м д налого отношения, 3 группы :

1. Мд налог отношения м –у государствами по заключению и исполнению м д наог осглашений с елью разграничения налог юрисдикции государств

2. Мд налог отношения мжду государствами и сучтными суб-ми иностранного прва( ФЛ и ЮЛ ) связанные с налог обязательствами этих ачстных лиц иностранного прва перед государствами для кот они я вл суб-ими инотранного прва и затрагивающие суверенитет др государств

3. Между частными субъектами нац и иностранного п рва - то есть м - у ф л и ю л различных государств , возникающие при исполнении нлоговых обязательств частного суб-та иностраннго права посредством исличления у держания и перечисления в бюджет суммы налога частными суб-ми национаьлного права( та самая ситуация к огда налог а гент при выплате доходов иностранному окнтрагенту )

Нормы с оглашения всегда приоритетнее перед нац зак-вом даже если

Коллиз нормы - определяют материально-прав нормы какого гос-ва регулирую опред налоговые оношения и применяьтся к опред эл-там налоговых обязательств а материально прав нормы к тсанавливают правилда налогооблпжения, которые рименяются к суб-ъектам этих отношений

Понятие и пределы налог юрислдикции гос-ва – в озможнос тгос-ва у тсанавливать прв и обязанность в с фере налогол и сборов дл я лиц, связаных экономичсекими в заимодейтсивем с данным государством в рамках налоговых правоотношений

В налог праве - экономич связь лица с территорией конкртеного государства опред ринципом постоянного места пребывания или резидентства. Пр этом налог юр-я в отношении нерезидентов действует только на его территории ( у них огранич налог обязанность ) , а по отношнению к резидентам налог юр-я гос-ва может действоать и за его пределами ( тк у них полная налоговая обязанноть ) пример НДФЛ

Проблемы связ с опред пределов налог юр юсд - и государств

1. Налогоплательщик м ожет признаваться резидентосм в нескольких государствах одновремнно и нести неогр налог обяз-ть как резмиидент перед каждым их них. Пример, Рос ЮЛ с местом уентрального у правления( совет директоров ) в ВКБ - полная обяз-ть и перед РФ и перед ВКБ

2. Налогоплательщик может не признаваться резидентом ни в одно из государств н о кжадое из нихх облагает одинаковый объект налогооложения который оазникает у налогоплательщика - одновременная ограниченая налоговая обязанность . ример доходы артистов с плотной гастрольной программо в миер и импрессарио в великобритании.

3. Пробелы в определении пределов налог юр- и государства. Тут уже вот в чем проблема - у резидента одного государств а овзникает объект на территории д р гос-ва и оба гос-ва облагают дают данный объект. Пример, доходы рос ЮЛ за границей. Обязанность подать налог декларацию – указать доходы от источников в Р и з а ее пределами и тот налого который заплатила там о н у читывается в РФ но только по ставке 13 % - то есть в росии я просто у мешу налоговую базу .

Решение данных проблем : путемопределенеи налог пределов налог юр-и государсва и руководствуются при этом с ле прав каткгориями,

1. Территория государства

2. Институт резиденттва применит к Ф Л

3. Институт пост предствительство применительно к ЮЛ

4. Режиммы налогооблажения с уб-то в иностранного прва

5. Институт огграничения налог ю р – и гос-в в м д соглашениях об избежании двойного облаждения - устанавливаются шедулы

6. Институты методов многократнооо или двойного налогообложения внац зак-ве им д соглащениях об избежании двойного налогобложения.

Понятие террритории государства - имеет значение

1. Для квалифик-и лиц в качестве рез-тов и не рез-тов

2. Для квали объеков налогообложения как в озникающих или не возникающих на территории данного государства .

Реализация принципа территориальности основан на территориальном верховенстве, которе выражает всю полноту налоговой в ласти государства но только в пределах территории государства .

Что включает территория (4):

• Территорию суб-тов РФ

• Внутренние в оды

• Триториальное м оре

• Аоздушное пространство

Но есть е щ к онтинентальный шельф и исключит экономич зона - тут ограниченная налог юрисдикция государства, а ч тобы распространить исключит налог юрисдиуцию нало указать на это либо во в нутр зак-ве или а м д согдашении. Воо нутренним зак-ве - ка правило к поимущ и на природ рес-сы. Есть тенденция расширения налог юрисдикции окгда распространяется и на к онт шельф и на исключит эк зону а не на тольео территорию в узком смысле . налог на добычу полез ископаемых в НК РФ. Территориальна я приналежность объекта налогооблаже на территори гос-ва определяется в отношении активных доходов( выполнение работ оказание услуг ) если они связаны с в едением иностранным лицом на террит РФ, и в отношении пассивных доходов ( ливеденды ) если на территори РФ находится предмет гражд прав, который приносит доход инстранному лицу

между рос гос-вом и иностранным суб-том складывается втора я группа отношений - если я могу получить осовобождение при предоставлении с правки компетентного органа с правки налогом резиденстве .

МД НП - комплексная отрась прва, систмеа норм м д и внутригос прва, регулирующих налоговые отношения указанных трех групп. Нормы МД НП деляться на коллизионные и материально-правовые : они как в м д соглашениях ( главном образом об избежании двойного налоггобладения доходов и и мущества и вряд е с лучаев капитала ) так и законодателстве .

29.03.14

Иснтитут резидента - приминительно к Ф л дял опред-я налог юридикции гос-ва. М б и дл я юл - н больше дотсигает применитеьно к Ф Л. потому что и. резинета ва решает проблему одновременной полной налгвоой обязаности,в озникающей в рез-те рпи нзнании резидентсва одновременн в неск гос-вах. Пктем установления к ритериев, в соотвествии с которыми лоиуо признетмся резентом только в одном гос удартсве. Это называется тестами р езидентсва. Пр определении резидентсва физ лиц используется физическое присутствие на терриории с раны на менее 1 83 календ некй в налговом периоде. ( 12 мес с ледующих подряд – н ом ы вынуждено соотносить с налог периодом, тк налог база ф ормируеьмся по итогам налог периода. ) пр т опред резидентвсва ЮЛЛ приоритетным критерием вл гос регистрация на терртитори с траны - однако применяются и др тесты резидента - при ем п о отношению к ФЛ - последоватьеъльно,а в отношении ЮЛ - альтернативно.

Применительно к Ф Л : тест места расположения привычного постоянного жилища, тест дивых интересов, обяного проживания, гражданства, решение вопроса по договоренности фин органов, которые к ак правило опираются на налоговые органы. Для юл - есть институтт пост представительсттва , тесты резидентсва - определяются альтернативно либо тест инкорпорации либо ю р а лреса, либо места нахождения у правляющих органов л и бо тест делловой цели - место где преимкмущ с овершаются деловые операции компании.

Причем в нац зак-е используется только первые тесты - то есть к Ф Л - тест фих присутсвия , применительно к Ю Л – как правило тест гос регистарции .

Наряду с тестом гос регистраиции еще применетт место уентрального управления и окнтроля - для иностранных юл , а все остальные тесты - применяются в с оглащегниях о налогооблажении . налог зак-во государств предусматривает у тсраниееи ю ридического м ногократного налогооолблложения тольк о для сових резидентов в с лучае налогоообложения одного объекта дважды . речь идет о рос юр лице - если ф л или юл я в о резмдентом ФР то с оглашения о налогообложени может и не быть, доходы от источников на трритории с траны так и аз ее пределаи - огут облагаться дважды.

На практике - даже к огда применяем соглащение применительно к Ф Л у читываем ф из присутсиве а применительно к юл – гос регистарци

Как у тсановить резидентво - к омпетентным орагнов определенным в соглашении об избежеании н двойного налогоообложения. К а к правило это ф ин орган, а не налоговыый. В росии - минфин , но будет базировтельм=с я на данных из межрегиональной инсрпекции ФНС. Компетентный орагн прямо поименован в с оглашении и идти в комп орагн того гос-ва резидентро к оторого у танваливаем - в итоге получаем с правку о резидентстве. И в др гос-ве надо эту справку предоставить. Поэтому надо( 2 пути ) :

1. Либо придти в консульство РФ в соотвесттвующем иностранном государстве . - окнсульская ??? - кот равна апостилю, перевод , и к онсульское свидетельство - кот равно нотариально

Либо пойти в консульство иностранного государтсва - и с делать с ев тоже самое ( это если надо признать резидентсво иностранного государства )

2. Более сложный путь - апостиль и нотариал у достоверение апостилированного документа. Проставить апостиль по к онвенции 1 961 с этим апостилем приехать в соотвествтвующую стран и с делать перервод и нотариально е го у д остоверить .

Третий Иснтитут ( после территории и резидентсва ) - Для юр лиц п о хорошему не институт резидентсва - а институт постоянного п редставительствар иностранной организации.

Активные доходы не подлежат налогооблажению у иностранного юл еслои и х п олучение не приводит к образованию постояного представительства и они не относятся к облагаемымм налогом на прибыль доходам от источников на территории РФ в соответствии с соглашении об и збежании двыаойного налогоообложения и законодательством РФ . пример сос тороной нет соглашения , то применяем рос налогов зак-во - доходв от реализации товаров на территории РФ , только если и з получение приводит к образовнию пост предстваиетльства, то они не облаг, аз исключение оходов от продажи недвижимого имущсетва. Если не продаем недвижмость и не образ пост преставительство то налог не платим.

Занчение пост предмтваительстав - в в озможности облагать иностранную к омпаниюю в части деятельности приводящей к образованию пост предстваиетльтав на территории РФ как рос ЮЛ в части его деяеьлнсоти на территории РФ . то есть мы приравниваем иностр компанию но только в части действия и ностр компании в россии, но не за границей.

3. Режимы налогообложения субъектов и ностранного права

Мы различаем 4 режима :

• Нац режим - одинаковый прав с татус нач и иностра н лиц в государстве с тз налогового бремени. Различие - особоености в еедения детялености иностр лиц на териит Р Ф в проц которой возникют или нет налог обязателтва и во в тороых оррг-техническимии и контрольными в оможностяим налог орагнов в отнош иностр лиц, тк понстранные лица не состояят на у чете - поэтому в зыскиваем с налогового а гента

• Режим недискриминации- предоставление иностранным лицам не хккдших у слвоаий налогообложения и налог а дмн=инистраивания ч ем те, которые п редоставлены иностранным лицам данного гос-ва или нац лицам других лиц в этом государстве. Активно эксплуатируется при м примении с оглашений о б избежении двойного налогообложения, особеннос в части злойпотребленией ( пример в ачсти необоснованного применения налоговой вы годы)

• Режим наибольшего бблагоприятствования - предоставление льготных у словаий налогообложения по сравнению с т еми которые действуют или могут быть в введены.для любой третей стран ы

• Взаимомности - иност лицам предоставляются благоприятные к лосвия - если нац лица , предоставляющего гос-ва, пользуются соотвествующими у словиями в соотвесттвующем иностранном государстве.

5)При определении пробелов использкется институтт ограниения налг юрисд- и гос-вас в м д с оглащениямъх о б избежании ваойного налогоообложения

У резидента додного государства в озникает объект налогообложения на територии др гос-ва . в одном гос-ве у него полна я налог обяз-ть,в др ограниченнвя, и в зимают оба. То бы рещить продлдему у станвливается система колизионных норм, которая полномью или частичнло отсылают для решения проблемы к законодательству одного и з договораривающихся гоударств. Налог юр-я государств ограничивается как в отношении резидентов так и в отнош нерезидентов

Принципы р еализации оргничениия юрисдикции государств :

1 презумпуия облагаемости объектов налогообложенияв гсоударстве резиденства, которая закреплена в с пец норме м д соглашения об и збежании двойного наогообложения - в статье .другие доходы . таким образо по общему правилу объекты налогообложения облагаются государством резидентва.

А какие объекты облагаются в государстве нерезидентства ? -

• только прибыль постоянного предстваителтва

• фиксированная база ( когда действует ИП , а двокат и т д и он иностранец - но этот институтт слао применяется так к ак есть институт резиденства)

• Доходы артистов,с портсменов, директоров , доходы от гос с лужбы, доходы в в иде пенсий , недвижимость и доходы от нее .

Недвижимость и доходы от нее олагаются в том государстве г де эта недвиж нахоиитмя. Если нет оглащения то НК РФ - доходы от недвижимости – это только доходы от пролажи. А в от если в а ренду - то это только если есть пост представительство так как4 расммартривается как пост предстваиетельствао . потому если есть с оглашение но налогоопплатеьщик оказывается в более худшем положении ем в национальном законодательстве . А нормы оглашений об избежании двойного налогообложения я имеют приоритет перед национальным зак-вом, незавимсимо от того ухудшают ли они положения налогоплательщиком.

7. Институт методов у тсранени я м ногократного или двойного налгообложения в национальном гсоудартвае и МД соглашений об и збежании двойного д налогообложения .

1 группа методов - методы осовбождения, которые применябичя к объекту наолгообложения.

Различают:

• Освобождение позитивное - и з базы резидентского или с мещанного н алога вычитается часть объекта налогообложения котора я возникла за границей, если этот метод применяется без прогрессии либо окторая у читывается при исчислении средней расчетнй ставки, если этот м етод применяется с прогрессией.

Пример : 150 единиц, из 100 в тсрае резидентсва( нац валюта ), 5 0 единиц одхода -з а границей. Пр этом с ране резиденства доход до 1 0 0 е дтниц ставка- 1 0% , свыше - 20%

Из с вокупного дохода вычитаем что получено за бугром и омнодаем на 1 0% тсавку. - и того десять едлиниц

С прогресией надо раситат ь расчетную ставку - сначала расчитать с уммму налога на тот с лучай если бы у нас весь доход бл получен в стране резидентсва.

К 100 ед применяем 10%, к 50 е д - 20% все складываем и получаем 2 0 единиц н алога .

Вот если бы весь этот доход бы л получен на територи сраны резидента то налог был бы 2 0 е диниц. А даллее определяем среднюю с тавку: мы 20 единицц делим на 150 и умножаем на 100%. . итого 13,33 % процента. И теперь с реднюю с тавку применяем к той сумме дохода котора я получена в стране резиденства т есть к 1 00 е д применяем 13,33% итого 13, 33 единицы

• Освобождение негативное

Предполагает что при определнии налогвоого обязательства налогоплательшщик а перед государвтоам е го резидентсв а у читываются у бытки понеченые им в иностарнны х государствах., и они вычитаются и з налогооблагаемой базы - если реь идет о методе н негат освобождения ьез прогрессии

Общ дох 150 единиц, за бугром - у быток в 3 0 единиц. Итого доход - 120 е диниц. И тогда к 100 единицам - 10%, и к 20 единица - 20% ставка

А если прогрессия - то снова расчет средней расчетной с тавнки : 14 единиц – это сумма налога , котора я намиопрелделена без прогремсии. В от 14 е диниц делится на 1 20 е диниц и умножаетс на 100% .

Итога - ставка 11,66 % и вот эту расчетную тавку применяем к общему совокупному доходу ( 1 50 е диниц ) итого 17, 49 единицы.

• Освобождение с прогрессией

• Без прогрессии

• Глобальный м етод освободждения - ждя опредения иностранной приьыли и з прибыли полученый в одном гос-ве нерезидентсва в ычитываютмя у бытки в др гос-ве нерезидентмва.

• Метод кредита - применяется к налоговому окладу то есть сумме налог

2 ида :

- без ограничение в государстве резиденств а у читываеюься все части объекты налогообложение, возниикшие как в гос-ве резидентв а так и в не его. Исхолдя и х жэтого исчисляется налоговавя база. Если я есть налог рез-т РФ и получаю дох ащ руюбежом то до 3 0 апреля подвю налог лекларацию 3 –ндф где указвваю в се доходы как от источников в РФ так и аз рубедом. Затем н основе этой налог базы определяю сумму налога и и з налогоового оклада, исчисленого с о в его объекта налогообложения, конечным в ырадением которого вл обща налог ьадза, вычиьаеися сумма налога, уплаченая за границей. Если за границей удержали налоги при в ыплате дохода - то с них надо получить с правки( конеч но же надо апостиль и перевод на язык ). Если метод крлита без ограниечния ту всю сумму кот оплатили за границей, то сумму налога в РФ может уменьшить на сумму которыуъю мы оплатили за рубежом

- с огграниченм - размер засчитываемомй суммы не м ожет превышать суммы налогового оклада с данной части объекта налогообложения подлжещаей у плате в гос-ве резидентсва по такому доходу, если бы он был получен в государстве резиднтсва.

В стране резиднства - 1 5%, в нерезидентсва - 20% - то можно только 15% , а выше чем у нас ничего не зачтем.

ПРИЕМЫ ФИСКАЛЬНО _ПРАВОВОЙ ТЕХНИКИ В М Д НАЛОГООБЛОЖЕНИИ

1. Постоянное предствавителство

2. Фактические бенефициары или фактические получатели доходов и раскрытие инфы о них

3. Тонкая капитализаци я или тонкие проценты

4. Трансфертное ценооразование

5. Антиофшорное регулирвоание и обмен информацией

Рассмотрим только первые три

Общие тенденции в применении ПФПТ

1. Руководствоваться как основным тестом у правления и контроял пр определни резидентсва и принципами делолвой ц ели и приоритета сущсетва над ф ормой в борьбе со злоупотреблениями.

За последние годы пересмотрены ряд соглашений об избежании двойного налогообложения: с Кипром, Швейцарией и Люксембургом

Тенденции :

• Расширения понятия президентства - место принятия управленческих решений. Ознакомиться с концепцией о с оглашении двойного налогообложения с Кипром.

• Появление определения кондуитной компании или подставных схем. Надлоговые резидентвы Р Ф по представлению у ведомлений о таких к омпаниях( послание предидента фед собранию в части деофшоризации ) ознакомиться с судебном деле - дело № А4—11446\12\54. Постановление суд а апеляц инстации «Кредит банк европа ЗАо - заявитель,с транцы с 2 7 ( трей абзац снизу по ) по 34. Кондуитная компания – это подставная с хема - с пециально создается что б применять более льготные налоговые услсовия. Понятие кондуита - там ест ь

• Детальные положения в протоколах которыеми предучмотрен пересмотр м д соглащения с икпкром, люксембургом и швейцарий - о порядке преоставления информации по запросу налоговых органов

• Тенденция когда допускает я отхо от применеия приемов искально прав техники в м д налогообложении а исползуется простая переквадлифиукация отношений, причем исходя и з проритетеа сущсетва на формой и ? цели

• Вы подлучайте займы от иностранной компании, кот явл у ачствующей в в ашем капитале - и договоры займы заключены так, что мы не понимаем когда же обязаелвта будут прекращены. В отличии от инвеститций займы позводяют относить расходы в с выплатой в отношении кменьения налогооблагаемых доходов. Кароч - в ы займами прикрывайте инвестиции, а процентами - диведендами – вот мы вам переквалифицируем - и пересмотрим в строну дозачисления. И никаких правил применения тонких процетов. № а40-18786/13-140-58 по Зао « инвест проект»

Постоянное представительство как фискальноправ прием в МД налог праве

Фактический бенифициар или факт получатель дохода

Танкая капитализация или тонкие проценты