Глава 3. Бухгалтерский и налоговый учет вложений в ценные бумаги

3.1 Принципы отражения вложений в ценные бумаги на счетах бухгалтерского учета

Ценные бумаги являются одним из видов финансовых вложений. На них распространяется требованиям ПБУ 19\02 «Учет финансовых вложений», утв. Приказом МФ РФ от 10.12.02 № 126н. Положение введено с 2003 года с одновременной отменой приказа МФ РФ от 15.01.97 № 2 «О порядке отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами»

Согласно п.3 ПБУ 19\02 финансовые вложения – это ценные бумаги, в том числе долговые, такие как облигации и векселя, вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, депозиты в банках, а также дебиторская задолженность, которая была получена по договору простого товарищества.

Согласно п. 2 ПБУ 19\02, вложения считаются финансовыми лишь в случае, если одновременно выполняются следующие условия:

1. наличие у организации надлежаще оформленных документов, которые подтверждают право на финансовые вложения и получение денежных средств или других активов;

2. переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.)

3. способность приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем в форме: процентов; дивидендов ; прироста стоимости ФВ в виде разницы между ценой продажи (погашения) и его покупной стоимостью в результате: обмена ФВ; использования при погашении обязательства организации; увеличение текущей рыночной стоимости финансового актива и т.д.

Иначе говоря:

1.вкладывая деньги, организация рассчитывает получить с этого определенный доход (в виде процента, или дисконта)

2.организация документально может подтвердить свое право не только на само вложение, но и на его результаты

3.риск, связанный с таким вложением (изменение цены, неплатежеспособность должника и т.п.)несет организация.)

В этом случае финансовые активы отражаются по Дебету счета 58 «Финансовые вложения». К финансовым вложениям организации (в части ЦБ) относятся:

• государственные и муниципальные ЦБ;

• ЦБ других организаций;

• долговые ЦБ других организаций, в которых дата и стоимость погашения определены (облигации, векселя).

К финансовым вложениям не относятся товарные векселя, собственные акции, выкупленные акционерным обществом дл перепродажи или аннулирования, а также ювелирные изделия и произведения искусства, которые были куплены не для основной деятельности.

Счет 58 не предназначен для учета:

• товарных векселей, полученные в обеспечение дебиторской задолженности по оплате товаров, работ, услуг (счет 62);

• чековых книжек ( счет 55);

• депозитных и сберегательных сертификатов (счет 55);

• собственных акций (долей в УК), выкупленных у акционеров (участников) (счет 81 «Собственные акции (доли)»).

Ценные бумаги как вид финансовых вложений представляют собой права на ресурсы, отвечающие определенным требованиям:

1.обращаемоть (способность покупаться и продаваться на рынке);

2.доступность для гражданского оборота (способность займа, дарения и хранения);

3. стандартность;

4. обязательность исполнения;

5. риск (возможность потерь, связанных с инвестициями в ценные бумаги);

6. ликвидность (способность ценной бумаги быть быстро проданной);

7.регулируемость (признание государством);

8. рыночность;

9. документальность (ценная бумага является документом, независимо от того, существует ли она в форме бумажного сертификата или в виде записи по счетам);

10 серийность (возможность выпуска ценных бумаг однородными сериями и классами).

Согласно п.5 и п.6 ПБУ 19\02 «Учет финансовых вложений) (утв. Пр. МФ от 10.12.2002 № 126н) единица учета финансовых вложений выбирается организацией самостоятельно. Исходя из следующих условий:

• обеспечение полной и достоверной информации;

• обеспечение надлежащего контроля за их наличием и движением.

На выбор единицы учета влияют:

• характер финансовых вложений;

• порядок приобретения;

• порядок использования.

В зависимости от этих условий единицей ФВ может быть партия, серия и тому подобная однородная совокупность.

Аналитический учет ФВ ведется таким образом, чтобы была обеспечена информация 2-х направлениях (аспектах учета).

• по выбранным организацией единицам учета

• сторонним организациям, в которые данные ФВ осуществлены, в частности в разрезе эмитентов ЦБ

Для целей аналитического учета обязательно ведение Книги учета ценных бумаг. Все ценные бумаги, хранящиеся в организации, должны быть описаны в Книге учета ЦБ. Форма и порядок ведения этой книги носит рекомендательный порядок. Книга учета ЦБ должна содержать следующую информацию по принятым к бухгалтерскому учету ЦБ:

1. наименование эмитента и название ЦБ, номер серия, и т.д.;

2. номинальная цена;

3. цена покупки;

4. расходы, связанные с приобретением ЦБ;

5. общее количество;

6. дата покупки;

7. дата продажи или иного выбытия;

8. место хранения.

Организация может формировать дополнительную информацию.

Например, для корректного учета векселей могут быть предусмотрены разделы:

1) векселя, выписанные (переданные) с целью оплаты за полученные ТМЦ;

2) векселя, полученные за поставленные ТМЦ;

3) векселя, выданные в качестве обеспечения обязательств, займов и иных подобных операций;

4) векселя, полученные (или переданные) в качестве финансовых вложений.

Книга учета ЦБ должна быть сброшюрована, скреплена печатью организации и подписями руководителя и главного бухгалтера.

Ценные бумаги делятся на долгосрочные и краткосрочные.

Критерии деления:

1.объективные – финансовые вложения являются краткосрочными, если срок обращения по ним не превышает 12 месяцев после отчетной даты. К долгосрочным относят ценные бумаги (ЦБ), у которых срок погашения превышает 1 год, а также, если они приобретены с намерением получать по ним доход более года.

Длительность срока до погашения ЦБ не может быть определена организацией самостоятельно. Этот критерий является неизменным, ведь длительность срока до погашения определяется установленным сроком погашения

2. субъективные – в течении какого срока организация намерена получать доход по ЦБ.

В настоящее время рекомендуется под срочностью понимать не период обращения ЦБ (время с момента эмиссии до момента погашения), а степень их ликвидности, т.е. возможность в случае необходимости легко и в кратчайший срок превратить их в наличные денежные средства.

На счете 58 открывают субсчета для отражения краткосрочных и долгосрочных ЦБ.

Примечание: если в синтетическом учете ФВ перестали классифицировать на краткосрочные и долгосрочные, то в форме бухгалтерского баланса такая классификация предусмотрена.

Пример3-1. Организация приобрела вексель с двухлетним сроком обращения на вторичном рынке за полгода до погашения. Он отражается как краткосрочное финансовое вложение, если он же будет приобретен за 1,5 года до погашения с намерением продать его через 2 месяца – как долгосрочное финансовое вложение.

В учетной политике организации по операциям с ЦБ определяют:

• рабочий план счетов, который используется для отражения ЦБ;

• порядок признания затрат, связанных с приобретением финансовых вложений в виде ЦБ ( в случае несущественности затраты признаются прочими расходами, если величина существенна, они включаются в первоначальную стоимость финансовых вложений);

• порядок отнесения дисконта на финансовые результаты по векселям;

• способы оценки финансовых вложений при их выбытии по группам (видам);

• признание доходов по ЦБ в качестве доходов по обычным видам деятельности либо прочим поступлениям;

• для целей налогообложения определяется метод списания на расходы стоимости выбывающих ЦБ.

Для целей налогового учета согласно гл.25 НК РФ все бумаги разделены на 2 категории:

• обращающиеся на ОРЦБ;

• необращающиеся на ОРЦБ.

В связи с этим необходимо вести раздельный учет для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения доходов и расходов по операциям с ЦБ. Для этого можно использовать субсчета 2-го порядка.