20.2. Калькулювання собівартості продукції і кошторис витрат на виробництво

Найбільше застосування в обліку, аналізі та плануванні собівартості продукції мають групування по елементах та статтях.

Групування витрат за елементами здійснюється по ознаці їх економічної однорідності і використовується при складанні кош­торису витрат на виробництво, що дозволяє визначити структуру, обсяг витрат, собівартість реалізованої, валової, товарної проду­кції. Групування за статтями визначає функціональну роль ви­трат у виробничому процесі, які можуть бути визначені за місцем їх формування.

Але групування за елементами не застосовується для вирі­шення ряду питань, пов'язаних з прогнозуванням витрат та конт­ролем за їх витрачанням. На його основі не можна визначити со­бівартість одиниці продукції, величину загальновиробничих, загальногосподарських, комерційних витрат. У зв'язку з цим за­стосовується групування витрат за калькуляційними статтями, яке дозволяє визначити витрати за місцем їх виникнення, видами продукції або робіт (послуг) та виробничим призначенням (ре­монт, управління та ін.).

Калькулювання — розрахунок собівартості одиниці продукції, кінцевим результатом якого є складання калькуляцій, тобто до­кумента, в якому представлені всі витрати на виробництво та ре-

445

алізацію одиниці конкретного виду продукції в розрізі калькуля­ційних статей.

Розрізняють планову, нормативну, кошторисну і звітну (фак­тичну) калькуляції.

Планова калькуляція являє собою оптимально допустимі ви­трати підприємства на виготовлення продукції, що передбача­ються на плановий період.

Нормативна калькуляція обчислюється на основі чинних на початок місяця норм матеріальних, і трудових витрат, кварталь­них кошторисів по управлінню та обслуговуванню виробництва.

Кошторисні калькуляції розраховуються при конструюванні нових виробів, на які відсутні норми витрат і призначені для ві­дображення можливого рівня витрат на продукцію, що випуска­ється вперше на підприємстві.

Звітна (фактична) калькуляція відображає сукупність усіх витрат, пов'язаних з виробництвом та реалізацією продукції, що фактично склалися на підприємстві, і використовується для конт­ролю за виконанням планових завдань, зниженням собівартості по конкретних видах продукції, служить базою для аналізу рівня і динаміки собівартості продукції.

Перелік і склад статей калькулювання собівартості продукції може бути різним залежно від виду діяльності, особливостей ор­ганізаційної та виробничої структури підприємства і визначаєть­ся підприємством самостійно. У промисловості застосовується таке типове групування витрат за статтями калькуляції:

1. Сировина і матеріали, у т. ч. основні і допоміжні.

2. Паливо та енергія на технологічні цілі.

3. Заробітна плата виробничих робітників (по тарифу і доплати).

4. Відрахування на соціальні заходи.

5. Утримання та експлуатація обладнання.

6. Загальновиробничі витрати.

7. Загальногосподарські витрати.

8. Витрати на збут, адміністративні та інші операційні витрати.

У комплексних виробництвах з одного виду сировини в одно­му технологічному процесі одержують кілька різновидів продук­ції, тому використовується кілька методів визначення собівартос­ті одиниці виробу залежно від галузевих особливостей.

Перший метод — метод виключення витрат. Суть даного ме­тоду полягає в тому, що із загальної суми витрат на виробництво виключають собівартість проміжної продукції. Отриману вели­чину приймають за собівартість основного продукту. Планова ж собівартість проміжної продукції визначається виходячи з вироб-

446

ничої собівартості відповідної продукції в умовах відокремлено­го виробництва, а при відсутності останнього— її виробничої собівартості, врахованої у розрахунках оптової ціни підприємст­ва. Цей метод, як правило, використовується на підприємствах, які виготовляють один основний продукт і в невеликій кількості проміжну продукцію.

На підприємствах, де виробляють кілька основних продуктів, але при цьому відсутня проміжна продукція, застосовують метод розподілу витрат. Цей метод передбачає розподіл витрат між ви­готовленими продуктами пропорційно економічно обґрунтова­ним коефіцієнтам, обумовленим виходячи з норм виходу окре­мих продуктів з одиниці сировини, співвідношення витрат на обробку чи інших показників. Загальні витрати можуть розподі­лятися також пропорційно собівартості аналогічних продуктів, виготовлених у відокремлених виробництвах.

У складному комплексному виробництві використовується ком­бінований метод визначення собівартості одиниці продукції. Цей метод передбачає, що спочатку із загальної суми витрат виклю­чають собівартість проміжної продукції, а частина витрат, що за­лишилася, розподіляється між основними продуктами відповідно до встановлених коефіцієнтів.

Залежно від прийнятого методу розподілу витрат у теорії і практиці планування застосовують два методи калькулювання собівартості: метод загальної калькуляції (повного розподілу ви­трат) і метод величини покриття (розподілу лише змінних ви­трат).

Метод загальної калькуляції передбачає розподіл як змінних, так і постійних витрат на одиницю продукції.

В умовах високого ступеня визначеності, коли вартість това­рів і послуг визначається не індивідуальними витратами товаро­виробників, а ринковою кон'юнктурою, в основі якої лежить змі­на попиту і пропозиції, перевагу варто віддавати складанню калькуляцій собівартості продукції методом величини покриття, суть якого полягає в тому, що по окремих видах продукції розпо­діляються тільки змінні витрати.

Економічний зміст «величини покриття» полягає в тому, що Його величина є тією частиною виручки від реалізації продукції, яку підприємство, з одного боку, використовує для покриття умов­но-постійних витрат, а з іншого боку — по можливості для відра­хування у прибуток. Величина покриття (маржинальний прибу­ток) собою нібито покриває умовно-постійні витрати і прибуток. Коли умовно-постійні витрати менші від маржинального прибут-

447

ку, то вироби будуть прибутковими, в іншому випадку— збит­ковими. Саме цією залежністю обґрунтовується застосування та­кого терміна, як калькуляція «методом величини покриття».

Для складання планових калькуляцій собівартості продукції попередньо складаються кошториси комплексних витрат, зокре­ма: витрат на виробництво по допоміжних цехах, витрат по утри­манню і експлуатації обладнання, загальновиробничих витрат змін­ного і постійного складу, витрат на збут та адміністративних ви­трат. У першу чергу розраховуються кошториси для допоміжних цехів, оскільки їх послуги розподіляються між цехами основного виробництва та іншими структурними підрозділами і знаходять своє відображення в усіх інших кошторисах витрат.

Планування собівартості продукції допоміжних цехів вклю­чає: розробку кошторису витрат по кожному цеху і зведеного — по всіх цехах; калькулювання собівартості одиниці продукції або послуг допоміжних цехів та розподіл їх загальної суми витрат між іншими цехами (споживачами). Кошторис витрат по кожно­му цеху розраховується у калькуляційному розрізі та по економі­чних елементах.

Собівартість одиниці продукції (послуг) допоміжного вироб­ництва визначається або діленням загальної суми витрат по цеху на обсяг продукції чи послуг (наприклад, розрахунок собівартості 1 т пару, 1 м стиснутого повітря, 1 н-год послуг ремонтного це­ху), або шляхом її калькуляції (собівартість інструменту, станда­ртного виду ремонту на 1 р. о. складності обладнання тощо).

На основі плану розподілу продукції та послуг допоміжного виробництва між споживачами їх витрати відносять:

• безпосередньо на собівартість продукції (собівартість не­стандартного обладнання, інструмент на сторону, витрати на ка­пітальний ремонт обладнання тощо);

• на витрати по утриманню і експлуатації обладнання;

• на загальновиробничі витрати змінного і постійного складу;

— на взаємні послуги цехів допоміжного виробництва. Кошторис витрат по утриманню і експлуатації обладнання

(ВУЕО) може включати такі статті витрат: амортизацію, поточ­ний ремонт та експлуатацію обладнання і транспортних засобів, витрати на інструмент, інші витрати.

Кошторис загальновиробничих витрат включає, як правило, такі статті: оплату праці апарату управління цехами, орендну плату за використання основних фондів загальноцехового при­значення, удосконалення технологій та організації виробництва, інші витрати.

448

Кошторис загальногосподарських витрат за економічним змістом включає два попередніх, але відрізняється від них міс­цем утворення, масштабами, більш широкою номенклатурою і включає витрати на утримання загальногосподарського пер­соналу, здійснення технологічного контролю, утримання ви­робничих приміщень, охорону праці і навколишнього середо­вища, удосконалення технології та організації виробництва тощо.

На відміну від ВУЕО, загальногосподарські витрати (у т, ч. на управління та обслуговування виробництва) зазвичай в незначній мірі залежать від обсягів виробництва, тобто є умовно-постійними. Із зростанням обсягів виробництва розмір цих ви­трат в розрахунку на 1000 грн товарної продукції зменшується, що, в свою чергу, впливає на зниження собівартості продукції в цілому.

До адміністративних витрат, витрат на збут та інших опера­ційних витрат відносять витрати, які пов'язані з управлінням під­приємства та реалізацією продукції: утримання апарату управ­ління і основних засобів загальногосподарського призначення, витрати на транспортування і зберігання продукції, ЇЇ передпро­дажну підготовку тощо.

Якість розробки кошторисів витрат по обслуговуванню й управлінню виробництвом забезпечується обґрунтованим ви­значенням обсягів робіт та використанням прогресивних нор­мативів витрат допоміжних матеріалів, палива, енергії, трудо­вих витрат тощо.

Розрахунок окремих статей калькуляції здійснюється за допо­могою таких методів: визначення прямих статей калькуляції (си­ровини, матеріалів, основної заробітної плати виробничих робіт­ників тощо) на основі запланованих норм на одиницю конкрет­ного виду продукції; на основі розподілу комплексних витрат (ВУЕО, загальновиробничих, загальногосподарських, адміністра­тивних, на збут тощо) на кожен об'єкт калькулювання з викорис­танням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу дія­льності). Характеристика способів калькуляції наводиться в табл. 20.1.

Обґрунтованість визначення собівартості кожного виду про­дукції в значній мірі залежить від правильно обраної бази розпо­ділу комплексних витрат і, відповідно, способу включення їх до собівартості окремих виробів пропорційно сумі прямої заробітної плати основних робітників.

449

У випадках розподілу загальновиробничих витрат, в умовах випуску неоднорідної продукції та неоднакової технічної озброєності такий спосіб може призвести до значного спотво­рення результатів розрахунку (наприклад, продукція є трудо­місткою, а в її собівартість включені витрати на утримання об­ладнання, на якому виготовляється зовсім інша продукція). У таких випадках розподіл ВУЕО проводиться за кошторисни­ми ставками, які розраховуються на основі коефіцієнто-маши-но-годин:

1. обладнання кожного цеху об'єднується по групах за озна­ками його технічної взаємозаміни і приблизно однакових витрат на одну годину роботи. По кожній групі обладнання визначають­ся витрати на його утримання та експлуатацію і, відповідно, нор­мативна вартість однієї машино-години, яка по одній з груп при­ймається за одиницю. Коефіцієнти приведення по решті груп об­ладнання розраховуються по відношеню до 1;

2. по кожному виробу встановлюється необхідна кількість машино-годин роботи по групах обладнання і за допомогою кое­фіцієнтів приведення визначається сумарна кількість коефіцієн-то-машино-годин на виготовлення одиниці виробу;

3. розраховується загальна кількість коефіцієнто-машино-го-дин на плановий випуск продукції, на яку ділиться плановий ко­шторис ВУЕО. Таким чином визначається вартість однієї коефі-цієнто-машино-години;

4. множенням отриманого значення на кількість коефіцієнто-машино-годин, що припадає на одиницю конкретного виробу, і визначають кошторисну ставку ВУЕО для включення у планову калькуляцію.

Планова собівартість товарної продукції за статтями кальку­ляції розраховується на основі планових калькуляцій окремих виробів. Для цього витрати по кожній статті калькуляції пере­множують на річну програму випуску даних виробів і отримані добутки сумують по всіх видах товарної продукції.

У кошторисі витрат на виробництво продукції визначається повний обсяг усіх витрат, необхідних для забезпечення роботи підприємства у плановому періоді, і включаються всі витрати ос­новного й допоміжного виробництва як на випуск та реалізацію продукції, так і на послуги стороннім організаціям, зокрема капі­тальне будівництво, капітальний ремонт будівель і споруд, що не включаються до складу товарної продукції. Кошторис розрахову­ється в розрізі економічних елементів та є вихідним документом Для розробки фінансового плану.

451

Для розробки кошторису витрат на виробництво продукції за­стосовують два методи: 1) на основі інших розділів плану еконо­мічного і соціального розвитку; 2) на основі кошторисів витрат по підрозділах основного і допоміжного виробництва.

У першому випадку витрати на виробництво по кожному еле­менту визначають на основі відповідних розділів плану економі­чного і соціального розвитку та планових кошторисів цільових витрат (оплата службових відряджень, медичне обслуговування тощо).

У другому — сумують витрати по всіх підрозділах основно­го й допоміжного виробництва, загальновиробничі витрати та внутрішній оборот, який являє собою вартість послуг інших цехів і включений до кошторису витрат кожного цеху у вигля­ді комплексних витрат (інструмент, напівфабрикати власного виробництва, послуги ремонтного, транспортного та інших цехів).

Застосування цих методів забезпечує узгодженість планових витрат на виробництво по підрозділах та підприємству в цілому, сприяє підвищенню якості процесу планування собівартості про­дукції.

По завершенню розробки кошторису витрат на виробництво продукції необхідно забезпечити його ув'язку з собівартістю то­варної продукції.