10.3 Формы ведения бухгалтерского учета

Многообразие учетных регистров, которые отличаются по форме и содержанию, приводит к образованию определенных форм ведения бухгалтерского учета (форма бухгалтерского учета). Форма бухгалтерского учета – это совокупность учетных регистров для отражения хозяйственных операций в определенной последовательности и с использованием определенных способов записи в них.

К признакам, отличающим одну форму бухгалтерского учета от другой, относятся:

• количество учетных регистров и их назначение;

• содержание и внешний вид учетных регистров;

• последовательность и способы записи в учетных регистрах;

• взаимосвязь регистров синтетического и аналитического учета.

Применение той или иной формы бухгалтерского учета зависит от размеров предприятия, его отраслевой принадлежности, квалификации работников, наличия средств автоматизации и т.д.

В настоящее время в Российской Федерации используются следующие формы бухгалтерского учета:

• форма бухгалтерского учета «Журнал-Главная»;

• упрощенная форма бухгалтерского учета;

• мемориально-ордерная форма бухгалтерского учета;

• журнально-ордерная форма бухгалтерского учета;

• автоматизированная форма бухгалтерского учета.

В основе формы бухгалтерского учета «Журнал-Главная» лежит учетный регистр – книга «Журнал-Главная». Эта форма является наиболее простой, поскольку каждая хозяйственная операция по первичному документу (или группе однородных операций по накопительному документу) записывается в книгу «Журнал-Главная». Данная форма бухгалтерского учета имеет ограниченное применение и может использоваться на небольших предприятиях с незначительным количеством синтетических счетов (20 – 25 счетов).

Основными особенностями формы являются:

1. сочетание в книге хронологической и систематической записи. В левой части книги представлен Журнал хозяйственных операций (хронологическая запись), в правой части – перечень всех счетов (систематическая запись);

2. книга позволяет получить итоги оборотной ведомости по синтетическим счетам;

3. аналитический учет ведется в специальных книгах аналитического учета или в карточках.

При использовании данной формы для контроля записей соответствующие суммы заносятся в графу «Сумма оборота».

Достоинства формы состоят в следующем:

1. наглядность записей в синтетическом учете;

2. ведение одного комбинированного регистра, что дает возможность составить бухгалтерский баланс только на основании Книги;

3. простота освоения формы и применения.

К недостаткам формы относятся:

1. используется в организациях, где применяется небольшое количество синтетических счетов. Если увеличивается количество счетов, то Книга становится достаточно громоздкой;

2. для составления отчетных форм необходима выборка из различных регистров.

Ниже представлен пример формы бухгалтерского учета «Журнал-Главная».

Журнал-Главная за июнь 2014 года (фрагмент)

Дата

№

Документ и

Сумма

01

10

20

69

70

и т.д.

80

п/п

содержание

оборота

Дт

Кт

Дт

Кт

Дт

Кт

Дт

Кт

Дт

Кт

Дт

Кт

Дт

Кт

хозяйственной

(руб.)

операции

Сальдо на 01.06.14

120 000

80 000

–

40 000

–

–

–

–

–

–

–

–

–

–

120 000

05.06

1.

Накладные Израсходованы материалы на производство продукции

34 000

34 000

34 000

31.06

2.

Ведомость начисления заработной платы Начислена заработная плата рабочим за изготовление продукции

10 000

10 000

10 000

31.06

3.

Ведомость начисления заработной платы Начислены страховые взносы с заработной платы (30%)

3 000

3 000

3 000

Итого оборотов

47 000

–

–

–

34 000

47 000

–

–

3 000

–

10 000

–

–

–

–

Сальдо на 30.06.14

133 000

80 000

–

6 000

–

47 000

–

–

3 000

–

10 000

–

–

–

120 000

Упрощенную форму бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, могут применять следующие организации (п. 4 статьи 6 Федерального закона № 402-ФЗ):

• субъекты малого предпринимательства;

• компании - участники проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом от 28.09.2010 № 244-ФЗ (проект «Сколково»);

• некоторые некоммерческие организации.

Возможность использования упрощенной формы бухгалтерского учета необходимо закрепить в учетной политике организации. При разработке порядка применения данной формы следует руководствоваться следующими документами по бухгалтерскому учету:

• Приказ Минфина РФ от 21.12.1998 № 64н «О Типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства».

• Приказ Минфина РФ от 02.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

• Информация Минфина РФ № ПЗ-3/2012 «Об упрощенной системе бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности для субъектов малого предпринимательства».

• Рекомендации для субъектов малого предпринимательства по применению упрощенных способов ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, утв. решением Президентского совета НП «Институт профессиональных бухгалтеров и аудиторов России» (протокол от 25.04.2013 № 4/13).

В соответствии с вышеуказанными документами организация имеет право сократить количество синтетических счетов бухгалтерского учета, закрепив данное положение в учетной политике в виде рабочего плана счетов бухгалтерского учета. Например, все затраты, связанные с производством и продажей продукции (работ, услуг), можно учитывать на счете 20 «Основное производство» (вместо счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»).

Для систематизации и накопления информации субъект малого предпринимательства в зависимости от характера и объема учетных операций может применять одну из двух разновидностей упрощенной формы бухгалтерского учета: форма бухгалтерского учета без использования регистров бухгалтерского учета (простая форма) или с использованием регистров бухгалтерского учета.

Упрощенная форма бухгалтерского учета без использования регистров бухгалтерского учета имущества (простая форма) предполагает регистрацию всех хозяйственных операций только в Книге (журнале) учета фактов хозяйственной деятельности (Приложение 1 к Приказу Минфина РФ № 64н). На основании данных такой книги субъект малого предпринимательства составляет бухгалтерскую (финансовую) отчетность. Простую форму можно рекомендовать микропредприятиям, совершающим незначительное количество хозяйственных операций (как правило, не более тридцати в месяц) и не имеющим большой номенклатуры производственных запасов, товаров, продукции.

Упрощенная форма бухгалтерского учета с использованием регистров бухгалтерского учета применяется в тех случаях, когда предприятие имеет на своем балансе имущество, осуществляет производство продукции, выполнение работ, оказание услуг и количество его хозяйственных операций достаточно значительно. В этом случае используются упрощенные ведомости, предназначенные для обобщения информации и составления бухгалтерской отчетности (Приложения 2-11 к Приказу Минфина РФ № 64н). К таким ведомостям относятся, например:

• Ведомость учета основных средств, начисленных амортизационных отчислений (форма № В-1).

• Ведомость учета затрат на производство (форма № В-3).

• Ведомость учета оплаты труда (форма № В-8).

Всего в данной форме учета используется десять ведомостей, которые построены по принципу журнально-ордерной формы учета.

Субъекты малого предпринимательства вправе самостоятельно принять решение о формировании бухгалтерской отчетности по упрощенной системе или в общем порядке. Упрощенная система бухгалтерской отчетности состоит из бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах (Приложение № 5 к Приказу Минфина РФ № 66н). Эти отчеты могут включать показатели только по группам статей без их детализации по статьям. В случае необходимости пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах субъект малого предпринимательства составляет также приложение, в котором приводится только наиболее важная информация, без знания которой невозможна оценка финансового положения субъекта малого предпринимательства или финансовых результатов его деятельности.

При этом субъекты малого предпринимательства вправе формировать бухгалтерскую (финансовую) отчетность с использованием обычных форм. В этом случае в своей учетной политике организация должна указать, какие формы бухгалтерской (финансовой) отчетности она использует.

В основе мемориально-ордерной формы бухгалтерского учета лежит учетный регистр, который называется «Мемориальный ордер». Мемориальный ордер – это документ бухгалтерского оформления, составлением которого завершается обработка первичных документов.

При использовании данной формы все документы, которые поступают в бухгалтерию, накапливаются и группируются в ведомостях по группам однородных хозяйственных операций. На основании сгруппированных бухгалтерских документов составляются мемориальные ордера. В мемориальном ордере указывается номер, краткое содержание хозяйственной операции, корреспонденция счетов, сумма. Ордер подписывается главным бухгалтером, и к нему прикладываются все соответствующие документы.