2.3 Сравнительная характеристика внешнего и внутреннего аудита и их взаимосвязь

Характеристика особенностей внутреннего и внешнего аудита

Таблица 4

Факторы	Внутренний аудит	Внешний аудит
Постановка задач	Определяется руководством исходя из потребностей управления как подразделениями предприятия, так и предприятием в целом	Определяется договором между независимыми сторонами: предприятием и аудиторской фирмой (аудитором)
Объект	Решение отдельных функциональных задач управления, разработка и проверка информационных систем предприятия	Главным образом система учета и отчетности предприятия
Цель	Определяется руководством предприятия	Определяется законодательством по аудиту: оценка достоверности финансовой отчетности и подтверждение соблюдения действующего законодательства
Средства	Выбираются самостоятельно (либо определяются стандартами внутреннего аудита)	Определяются общепринятыми аудиторскими стандартами
Вид деятельности	Исполнительская деятельность	Предпринимательская деятельность
Организация работы	Выполнение конкретных заданий руководства	Определяется аудитором самостоятельно исходя из общепринятых норм и правил аудиторской проверки
Взаимоотношения	Подчиненность руководству предприятия, зависимость от него	Равноправное партнерство, независимость
Субъекты	Сотрудники, подчиненные руководству предприятия и находящиеся в штате предприятия	Независимые эксперты, имеющие соответствующий аттестат и лицензию на право заниматься этим видом предпринимательства
Квалификация	Определяется по усмотрению руководства предприятия	Регламентируется государством
Оплата	Оплата предоставленных услуг по договору	Оплата предоставленных услуг по договору
Ответственность	Перед руководством за выполнение обязанностей	Перед клиентом и перед третьими лицами, установленная законодательными и нормативными актами
Методы	Методы могут быть одинаковыми при решении одинаковых задач (например оценка достоверности информации). Имеются различия в степени точности и детальности. Дописать - Примечание

Качество работы внутреннего аудита оказывает определенное влияние и на проведение аудиторских проверок внешними аудиторами.

Эффективная работа отдела внутреннего аудита позволяет внешним аудиторам не проводить детальную проверку, так как внешний аудитор может в определенной мере доверять внутренним аудиторам в раскрытии ошибок и нарушений. При этом существенно снижаются затраты времени на проверку в связи с сокращением объема независимых процедур. Однако в данной ситуации нельзя считать, что ответственность внешнего аудитора за выражаемое им мнение по финансовой (бухгалтерской) отчетности предприятия будет уменьшена или разделена с внутренними аудиторами.

В свою очередь для внутренних аудиторов доверие со стороны внешнего аудитора служит одним из профессиональных ориентиров и стимулирует их деятельность в рамках действующей на предприятии системы контроля, необходимой для эффективного ведения бизнеса, сохранности активов и достижения максимально возможной полноты и точности учетных записей.

В настоящее время порядок взаимодействия внешних и внутренних аудиторов регулируется в Законе Республики Казахстан от 20 ноября 1998 года №304-I Об аудиторской деятельности (с изменениями и дополнениями по состоянию на 13.01.2014 г.)

Взаимодействие внешнего и внутреннего аудиторов со стороны внутреннего аудита должно быть основано на позиции максимального содействия независимому аудитору, со стороны внешнего аудитора - на концепции беспристрастного подхода к оценке степени доверия, оказываемой внутреннему аудитору. Данное положение отражено в Правиле (стандарте) аудиторской деятельности, которое предоставляет аудиторской организацией право свободно и в полном объеме общаться с внутренними аудиторами, иметь доступ к интересующим ее отчетам внутреннего аудита и возможность получения информации по любому важному вопросу, который может повлиять на ее работу.

Мнение о деятельности внутреннего аудита формируется аудиторской организацией уже на стадии планирования предстоящей проверки. При этом учитываются:

• организационный статус: положение службы внутреннего аудита в системе управления проверяемого предприятия, ее возможности и способности соблюдать объективность и независимость, наличие или отсутствие иных обязанностей, действие сдерживающих факторов и ограничений, накладываемых руководством и (или) собственниками предприятия на внутренний аудит;

• компетентность: профессиональное образование и навыки (опыт работы) аудиторов, политика найма, обучения и повышения квалификации сотрудников службы внутреннего аудита, степень понимания ими стоящих задач и проблем;

• профессиональный уровень: состояние планирования, контроля и документирования работы внутреннего аудита, наличие и содержание соответствующих положений по внутреннему аудиту, рабочих программ и рабочей документации;

• функциональные рамки: содержание и объем работы, которую выполняет служба внутреннего аудита;

• уровень значимости: рассмотрение и принятие к исполнению руководством и (или) собственниками предприятия рекомендаций внутреннего аудита.

Если аудиторской организацией принято решение об использовании работы внутреннего аудита, ей придется продолжить изучение работы внутреннего аудита, ознакомиться с рабочими документами и убедиться в том, что:

• программы и объем работы внутреннего аудита отвечают целям внешнего аудита;

• работа внутренних аудиторов проводится по плану и документально оформляется;

• выводы (заключения) внутренних аудиторов достаточно обоснованы полученными ими данными и соответствуют существующим обстоятельствам, а содержание отчетов, подготовленных внутренними аудиторами, соответствует результатам выполненной ими работы;

• зоны повышенных рисков, известные специалистам предприятия, учитываются при планировании работ и проверяются внутренним аудитом;

• отношение руководства и (или) собственников к замечаниям, предложениям и вопросам, поставленным внутренними аудиторами, конструктивное.

Выводы, к которым независимый аудитор пришел в процессе изучения системы внутреннего аудита проверяемого предприятия, он должен отразить в своей рабочей документации.

Независимые аудиторы могут привлекать к своей работе внутренних аудиторов проверяемого предприятия. Объем и виды этих работ должны быть определены заранее в соответствующей программе, разработанной внешним аудитором при планировании своей работы, и согласованы с руководителем отдела внутреннего аудита, так как названные работы будут являться дополнительными для работников отдела внутреннего аудита.

Тесное взаимодействие внешних и внутренних аудиторов в процессе проведения аудиторской проверки предприятия ни в коей мере не уменьшает ответственность аудиторской организации за выдачу аудиторского заключения, письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита, а также за определение содержания, сроков и объема аудиторских процедур.

Внутренний и внешний аудит объединяет информационная база их деятельности. Она является единой - внутренние и внешние аудиторы при проверках используют одни и те же данные бухгалтерского учета и отчетности. Конструктивное взаимодействие внешних и внутренних аудиторов способно принести положительные результаты всем участникам процесса. Так, внешние аудиторы могут пойти на сокращение своих аудиторских процедур и глубины тестов по подтверждению бухгалтерской отчетности, используя работу внутренних аудиторов. При этом большее внимание внешние аудиторы могут уделить консалтинговым услугам в области учета, налогов и финансов. Руководство проверяемых хозяйствующих субъектов может сократить расходы на обязательный аудит, не потеряв качества получаемых услуг, и использовать профессионально функционирующую службу внутреннего аудита, которая может предоставлять информацию не только по вопросам бухгалтерской отчетности, но и по другим вопросам.

При принятии решений использовать работу службы внутреннего аудита как основы для модификации объема и характера планируемых процедур должны быть согласованы с руководством хозяйствующего субъекта и службой внутреннего аудита вопросы более детального ознакомления с интересующими отчетами внутренних аудиторов и совместным планом действий. Содержание и объем конкретной работы внутренних аудиторов, используемой внешним аудитором, зависят от оценки аудиторского риска, существенности рассмотренного объекта проверки и предварительной оценки службы внутреннего аудита. Практика показывает, что основная причина отказа внешних аудиторов от использования работы внутренних аудиторов состоит не в том, что внутренние аудиторы работают неэффективно, а в том, что фактически выполняемые ими функции не связаны с обеспечением достоверности бухгалтерской отчетности. Внешний аудитор принимает решение полагаться на работу внутреннего аудита, когда уверен, что его цель, функции и методы направлены на обеспечение достоверности бухгалтерской отчетности на основе применяемых средств системы внутреннего контроля. Если аудиторской организацией принято решение об использовании работы внутреннего аудита, то работа и рабочие документы внутреннего аудита детально изучаются.

При оценке работы внутренних аудиторов внешние аудиторы должны убедиться в том, что:

• программы и объем работы внутреннего аудита отвечают целям внешнего аудита;

• работа внутренних аудиторов проводится по плану и документально оформляется;

• выводы (заключения) внутренних аудиторов достаточно обоснованы полученными ими данными и соответствуют существующим обстоятельствам, а содержание отчетов, подготовленных внутренними аудиторами, соответствует результатам выполненной ими работы;

• зоны повышенных рисков, известные специалистам предприятия, учитываются при планировании работ и проверяются внутренним аудитом;

• отношение руководства и (или) собственников к замечаниям, предложениям и вопросам, поставленным внутренними аудиторами, конструктивное.

По завершении каждой процедуры аудитор документирует сделанные выводы и рассматривает вопрос о целесообразности дальнейшего тестирования. В случае признания (по результатам предварительного тестирования) специалистов внутреннего аудита компетентными и достижения взаимопонимания между внешними и внутренними аудиторами может быть решен вопрос о непосредственной помощи внутренних аудиторов при проведении процедур внешнего аудита. Порядок привлечения внутренних аудиторов к этой работе следует согласовывать с руководством аудируемого лица.

Качество работы внутреннего аудита оказывает определенное влияние также на проведение аудиторских проверок внешними аудиторами.

Эффективная работа отдела внутреннего аудита:

• позволяет внешним аудиторам не проводить детальной проверки, так как внешний аудитор может в определенной мере доверять внутренним;

• помогает внешним аудиторам в раскрытии ошибок и нарушений. При этом существенно снижаются затраты времени на проверку в связи с сокращением объема независимых процедур;

• повышает степень надежности средств внутреннего контроля проверяемого предприятия и, следовательно, как одна из составляющих влияет на оценку аудиторского риска, принимаемого внешними аудиторами.

Однако ответственность внешнего аудитора за выражаемое им мнение по финансовой (бухгалтерской) отчетности проверяемой организации нс может быть уменьшена или разделена с внутренними аудиторами.

Выводы, которые сделал независимый аудитор в процессе изучения системы внутреннего аудита проверяемого предприятия, отражаются в рабочей документации аудита.

Между внутренним и внешним аудитом имеются и существенные различия. Это, прежде всего различия в уровнях независимости. Органы внутреннего аудита создаются на самом предприятии, подчиняются его руководству и находятся полностью на его содержании. В связи с этим независимая деятельность органов внутреннего аудита возможна, как правило, только в отношениях структурных подразделений предприятия, деятельность которых подвергается проверке. Что касается органов внешнего аудита, то они полностью как материально, так и организационно независимы от аудируемого предприятия и осуществляют свою деятельность на договорной основе.

Внутренний аудит (контроль) организуется руководством предприятия. Это первое и основное отличие внутреннего контроля (аудита) от прочих видов контроля.

Очень важно, чтобы деятельность органов (служб) внутреннего аудита на предприятии была четко регламентирована соответствующим Положением (внутрифирменным стандартом), предусматривающим их права и обязанности, а также гарантии руководства предприятий по обеспечению их эффективной работы.

Различия между внутренним и внешним аудитом вытекают также из их основных задач и из времени выполнения работы. Если основной задачей внутреннего аудита является подготовка информационных материалов о финансово-экономическом состоянии данного предприятия для руководства, то главная задача внешнего аудита - подготовка соответствующего заключения для внешних заинтересованных пользователей: акционеров, инвесторов, налоговой службы, банков, партнеров по бизнесу, органов власти и т.д.

Внутренний аудит, являясь составной частью внутрихозяйственного контроля на предприятии, осуществляется непрерывно. Периодичность внешнего аудита, как правило, один раз в год.

При разработки методологии внутреннего аудита может быть использовано, по меньшей мере два пути. Первый путь имеет своей основой использование опыта ревизий, второй использование цельных методических приемов внешнего аудита.

Эффективность внутреннего аудита может оказаться важным фактором при оценке аудиторской организацией аудиторского рис-ка и системы внутреннего контроля и тем самым существенно сократить объем процедур, которые предстоит выполнить аудиторской организации. Аудиторская организация должна сформировать свое мнение о деятельности внутреннего аудита еще до планирования предстоящей проверки. Основные различия состоят в том, что внутренний аудит направлен на оказание помощи менеджерам в осуществлении ими контрольных функций, тогда как внешний аудит служит интересам сторонних групп. Можно сказать, что функции этих двух видов контроля дополняют друг друга, служа различным целям. Следует подчеркнуть, что эффективный внутренний аудит может снизить затраты предприятия на внешний аудит (если внешний аудитор будет иметь возможность полагаться на результаты работы внутреннего аудита, что сократит объем аудиторских процедур, выполняемых внешним аудитором), но не отменит необходимость внешнего аудита.

Достоинства и недостатки внешнего аудита по сравнению с внутренним

Таблица 5

Внутренний	Внешний
1. Более высокий, чем при внутреннем аудите, уровень объективности заключения, обусловленный непредвзятостью внешних аудиторов.	1. Незнание внешними аудиторами производственных особенностей аудитируемого предприятия
2. Более высокая эффективность работы аудиторов, обусловленная жесткими временными рамками.	2. Предубежденность сотрудников предприятия к аудиторам, как к посторонним лицам
3. Критику со стороны выдержать легче, чем критику своего сотрудника, т.к. у внешнего аудитора не может быть намерения уличить кого-либо в некомпетентности или невыполнении своих служебных обязанностей.	3. Отсутствие у внешнего аудитора информации о путях коммуникации на аудитируемом предприятии.
4. Внешние аудиторы являются более квалифицированными специалистами, иначе они лишаются своей работы.	4. Незнание неформальных лидеров на аудитируемом предприятии.
5. Результаты аудита можно использовать для рекламы предприятия.	5. Конфиденциальная информация не может быть использована в отчете об аудите
6. Результаты аудита можно продемонстрировать не только заказчику.	6. Дефицит времени при аудите ограничивает возможность более детального обследования системы.
	7. Выборочность аудита, исключающая возможность полного обследования системы качества.
8. Расходы на аудит можно определить более точно.	8. Зависимость работы внешних аудиторов от сверхурочной работы сотрудников аудитируемого предприятия.

Дописать пРИМЕЧАНИЕ