16. Организация калькулирования себестоимости по переменным затратам

Производственная себестоимость отражает все затраты предприя­тия, которые вызваны исключительно изготовлением продукции. Она устанавливается прибавлением к цеховой себестоимости общехозяй­ственных расходов, т.е. расходов по управлению и обслуживанию предприятия в целом.

Полная (коммерческая) себестоимость продукции определяется в результате прибавления к производственной себестоимости ком­мерческих расходов, т.е. расходов, свя­занных с реализацией продукции. За рубежом коммерческую себесто­имость иногда называют складской.

В зарубежной практике часто используют метод калькулирования себестоимости по неполным затратам - только по переменным, в результате выделяют ограниченную или усеченную себестоимость. В данном случае в основу исчисления себестоимости продукции положен показатель «маржа покрытия или маржинальный доход», который представляет собой разницу между выручкой-нетто от реализации продукции, товаров, работ, услуг и переменными затратами, приходящимися на реализованную продукцию. Поэтому все издержки подразделяют на прямые (переменные) и постоянные (издержки цеха, издержки, приходящиеся на группу изделий, издержки, приходящиеся на предприятие в целом).

Постоянные издержки (англ. fixed costs) не зависят от объе­ма выпуска продукции в краткосрочном периоде. Они представля­ют собой издержки постоянных факторов производства и остаются неизменными, в то время как объем производства изменяется. Постоянные издержки по своей экономической природе явля­ются затратами на создание условий для конкретной деятельности (расходы по содержанию зданий, помещений, арендная плата, страховка, амортизационные отчисления и т. п.).

Переменные издержки (англ. variable costs) меняются вме­сте с объемом выпуска продукции и обычно определяются этим объемом. Экономическая природа переменных издержек — это затраты на практическое осуществление той деятельности, ради которой соз­дано данное предприятие. К ним относятся затраты на сырье, мате­риалы, топливо, газ и электроэнергию, расходы на оплату труда. Однако часть затрат не может быть строго разграничена и безусловно отнесена к постоянным или переменным издержкам. Поэтому в отечественной практике калькуляция затрат больше принято использовать понятие «условно-постоянные» и «условно-переменные» издержки. Переменные затраты увеличиваются пропорционально объему производства. Классификация издержек на постоянные и переменные имеет реальный экономический смысл и широко используется в зарубежной и отечественной практике для решения таких задач управления, как:

- определение безубыточного объема продаж;

- оценка конкурентоспособности предприятия;

- регулирование величины прибыли на основе относительного сокращения тех или иных расходов при увеличении выручки;

- расчет окупаемости затрат и определение запаса финансовой устойчивости предприятия на случай осложнения конъюнктуры или иных затруднений;

- расчет цены изделия методом маржинальных издержек.

На рисунке 16.1 графическим способом определена точка безубыточного объема продаж (точка окупаемости затрат). Так, постоянные затраты (красная линия) не зависят от объема производства продукции. Переменные затраты (сиреневая линия) при отсутствии производства равны 0 (на графике точка с координатами количество 0, сумма 1 млн. р.). Увеличивая производство переменные затраты растут и достигают своего максимума при объеме производства (продаж) в 10 тыс. шт. Линия выручки (синяя) - при 10 тыс. ед. продаж достигает своего максимума – 9 млн. р. Точка окупаемости в данном случае равна – 6 тыс. ед. Т.е. организации обязательно необходимо продать 6 тыс. ед. продукции, чтобы покрыть свои затраты. (РАЗВЕ У НАС БУДЕТ ЦВЕТНОЕ ИЗДАНИЕ?)

Рисунок 16.1 –График критического объема продаж

Для определения точки окупаемости затрат можно использовать и аналитический способ. Для этого обозначим выручку – В, затраты переменные - З , затраты постоянные - З , точку безубыточности (объем продаж критический) - VРП

В точке безубыточности предприятие не получает ни прибыли ни убытка. Поэтому воспользуемся методом уравнения:

В-( З + З )=0 (16.1)

В то же время выручку можно представить как объем реализации продукции в натуральном выражении (VРП ) умножить на цену реализации единицы (p ) конкретного вида продукции, т.е. В= VРП * p . В свою очередь переменные затраты на весь выпуск продукции можно представить как произведение количества произведенной продукции на величину переменных затрат, приходящихся на единицу конкретного вида продукции (b ) , т.е. З = VРП * b , отсюда определим, сколько единиц конкретного вида продукции следует продать, чтобы не получить ни прибыли и ни убытка.

Подставим в формулу 16.1 преобразованные показатели выручки и переменных затрат. Получим:

VРП * p -( VРП * b + З )=0

VРП * p - VРП * b - З =0

VРП ( p - b )= З (16.2)

отсюда

VРП = (16.3)

Также можно определить нижнюю границу цены изделия:

p =

При многопродуктовом производстве критический объем продаж в стоимостном выражении определяется по формуле 16.4:

(16.4)

где -доля маржинальной прибыли в выручке от реализации.

При калькулировании неполной (усечённой) себестоимости продукции используются те же счета, что и при использовании традиционного метода калькулирования. При этом следует в учетной политике организации отразить особенности организации учета в части оценки готовой продукции, незавершенного производства, разграничения затрат и предусмотреть субсчета для учета постоянных и переменных затрат к счету 25.

В таблице 16.1 представим основные учетные записи при калькулировании по неполной себестоимости.

Таблица 16.1 - Основные учетные записи при калькулировании по неполной себестоимости

Содержание операций	Корреспондирущие счета
1	2	3
1 Израсходованы материалы на производство продукции (прямые материальные)	20 «Основное производство», 25/1 «РЭСМО»	10 «Материалы»
2 Начислена заработная плата рабочим за изготовление продукции (прямые трудовые)	20 «Основное производство», 25/1 «РЭСМО»	70 «Расчёты с персоналом по оплате труда»
3 Произведены отчисления на соц. нужды и госстраху	20 «Основное производство», 25/1 «РЭСМО»	69 «Расчёты по соцстрахованию и обеспечению», 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами»
4 Отражены общепроизводственные расходы (постоянные)	25/2 «Общецеховые расходы»	02 «Амортизация ОС», 05 «Амортизация НМА», 10 «Материалы», 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» и т.д.
5 Отражены общехозяйственные расходы (постоянные)	26 «Общехозяйственные расходы»	02 «Амортизация ОС», 05 «Амортизация НМА», 10 «Материалы», 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» и т.д.
6 Отражены расходы по реализации продукции	44 «Расходы на реализацию»	02 «Амортизация ОС», 05 «Амортизация НМА», 10 «Материалы», 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» и т.д.
7 Списаны косвенные переменные расходы на затраты основного производства	20 «Основное производство»	25/1 «РЭСМО»
8 Выпущена из производства готовая продукция по нормативной (плановой) себестоимости	43 «Готовая продукция»	40 «Выпуск продукции, работ, услуг» или 20 «Основное производство»
9 Списана стоимость реализованной продукции по нормативной (плановой) переменной себестоимости	90 «Реализация»	43 «Готовая продукция»
10 Списаны постоянные затраты	90 «Реализация»	25/2 «Общецеховые расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на реализацию»
11 Отражена фактическая переменная себестоимость (при использовании в учете 40 счета)	40 «Выпуск продукции, работ, услуг»	20 «Основное производство»
12 Списаны отклонения фактической переменной себестоимости от нормативной: - экономия (красным сторно) -перерасход	90 «Реализация» 90 «Реализация»	40 «Выпуск продукции, работ, услуг» 40 «Выпуск продукции, работ, услуг»
12а) Списаны отклонения фактической переменной себестоимости от нормативной: (без использования счета 40) - экономия (красным сторно) -перерасход	90 «Реализация» 90 «Реализация»	20 «Основное производство» 20 «Основное производство»

Задания для практических и семинарских занятий.

Задание 16.11

Фирма в течение месяца производит и продает три изделия – А, Б, и В при следующих условиях:

Показатели	Изделия
	А	Б	В
1	2	3	4
Остаток на складе, шт.	4 000	2 000	1 500
Количество продаж, шт.	10 000	3 600	4 000
Объем производства, шт.	8 000	2 000	3 000
Расход материалов, тыс. р.	2 400	2 400	900
Заработная плата, тыс. р.	3 200	1 200	600
Другие переменные затраты изготовления, тыс. р.	6 400	2 400	1 500
Постоянные затраты изготовления, тыс. р.	4 000	3 000	2 100
Переменные затраты управления и сбыта, тыс. р.	3 000	1 440	800
Расходы на рекламу, тыс. р.	2 000	1 080	400
Постоянные расходы управления,. тыс. р.		5 100
Цена продаж, тыс. р./ед.	4,00	6,00	2,00

Используя метод калькулирования по переменным затратам:

1. Рассчитать нижнюю границу цены каждого изделия.

2.Определить финансовый результат реализации методами полных затрат и по переменным затратам, проанализировать результаты расчетов.

Задание 16.2.

Компания Х производит один вид продукции. Постоянные расходы компании в отчетном месяце – 20 000 тыс. р, переменные 8 тыс.р./шт. Производственная мощность предприятия составляет 2 500 шт. в месяц. Достижимая цена единицы продукции – 32 тыс.р.

На основе анализа точки нулевой прибыли определите величину полных затрат, выручку от реализации, финансовый результат продажи, критическую величину объема продаж, при которой сохраняется прибыльность предприятия.

Задание 16.3.

У предприятия по изготовлению садового инвентаря выручка от реализации продукции существенно сократилась из-за того, что конкуренты стали продавать аналогичные изделия на 5-7% дешевле. Было решено снизить продажные цены на свою продукцию на 9%. При этом для увеличения объема производства продукции потребуется работать в 2 смены, в результате постоянные расходы возрастут на 350 000 млн. р.

Требуется определить, на сколько следует увеличить объем продаж, чтобы добиться поставленной цели и не уменьшить финансовых результатов деятельности?

Исходные данные:

Производственная мощность предприятия 520 000 ед. в месяц

Средняя продажная цена ед., тыс.р. 18,0

Расходы по сбыту, млн. р. всего 14 120

Переменные затраты на единицу, тыс. р. 8,80

Производственная мощность используется на 75%.

Задание 16.4.

При постоянных расходах в 67 280 млн. р. в цехе промышленного предприятия для производства продукции используют два станка со следующими характеристиками:

Характеристика станков

Вид станка	Сумма затрат	Время загрузки, ч
Станок 1	50 000	1000
Станок 2	80 000	800

На станках производят продукцию А,Б,В,Г в любой последовательности. Для изготовления каждого вида продукции нужно использовать оба станка. Характеристика продукции такова:

Характеристика продукции

Вид продукции	Объем продаж, ед.	Цена, р.	Переменные расходы на ед, р.	Время загрузки оборудования на ед.,ч
				станок 1	станок 2
А	200	200	100	2,0	1,0
Б	200	400	160	3,0	0,5
В	500	330	240	0,7	0,2
Г	300	500	470	0,3	0,8

Требуется определить:

1.Можно ли выполнить программу производства двумя станками?

2. Программу производства для оптимальной прибыли?

Задание 16.5.

На основании хозяйственных операций за текущий месяц составить необходимые бухгалтерские записи, произвести расчеты, определить финансовый результат деятельности организации.

Условие задания: Производственная организация «УЮТ» выпускает 2 вида продукции: продукцию А и продукцию Б.

Согласно приказу «Об учетной политике»:

1. Общепроизводственные расходы учитываются на счете 25 «Общепроизводственные расходы» по субсчетам»: 1- переменные, 2- постоянные.

2. Общехозяйственные затраты отражаются на счете 26 «Общехозяйственные расходы».

3. Расходы на реализацию учитываются на счете 44 «Расходы на реализацию», с последующим списанием в конце месяца в дебет счета 90 «Реализация».

4.Калькулирование себестоимости продукции осуществляется по переменным затратам, в состав которых включают:

-основное сырье и материалы;

- вспомогательные материалы на технологические цели;

-топливо и энергия (электрическая, тепловая) на технологические цели;

-оплата труда основных производственных рабочих, работающих по сдельной системе оплаты труда, и технологических повременщиков;

-налоги и отчисления, исчисляемые от оплаты труда указанных рабочих;

-экологический налог (плата за пользование природными ресурсами и за выброс (сбросы) загрязняющих веществ в окружающую среду в пределах установленных лимитов).

5. Постоянные расходы (общепроизводственные в части условно-постоянных расходов, расходы на реализацию, общехозяйственные расходы) не включаются в себестоимость продукции, работ, услуг, а в полном объеме списываются непосредственно в дебет счета 90 «Реализация».

6. При калькулировании себестоимости продукции косвенные переменные расходы распределяют пропорционально сдельной заработной плате производственных рабочих.

7. Учет продукции на счете 43 «Готовая продукция» ведется по нормативной (плановой) себестоимости. В конце месяца после определения фактической себестоимости готовой продукции производится корректировка учетных записей за месяц по счету 90 «Реализация»

8. Определение выручки от реализации продукции и признание полученной прибыли производить по факту отгрузки продукции покупателям.

За месяц были учтены следующие хозяйственные операции, которые отражены в таблице 16.2.

Таблица 16.2 – Хозяйственные операции за текущий месяц

Основание операции	Содержание операции	Сумма, тыс. р.
1	2	3
Лимитно-заборные карты, накладные- требования, отчеты	Израсходованы основные и вспомогательные материалы на производство продукции: А Б	25 000 38 000
Лимитно-заборные карты, накладные- требования, отчеты	Израсходованы материалы на содержание и эксплуатацию производственного оборудования	800
Наряды на сдельную работу	Начислена заработная плата: основным производственным рабочим за производство продукции: - А - Б - рабочим, занятым обслуживанием оборудования - общепроизводственному персоналу - общехозяйственному персоналу - работникам, занятым упаковкой продукции на складе готовой продукции	18 500 9 300 7 800 5 900 10 200 1 450
Справка бухгалтерии	Произведены отчисления в ФСЗН и Белгосстраху от суммы начисленной заработной платы (согласно договору размер отчислений Белгосстраху составляет 0,5%)
Счета-фактуры, справка бухгалтерии	Акцептованы счета Горводоканала за потребленную воду, вкл. НДС по ставке 20%. Согласно счетчикам на воду за отчетный период потребление воды по подразделениям составило 83,7 м³, в т.ч. - производственный цех- 60 - заводоуправление – 20 - склад готовой продукции -3,7	9 600
Счет-фактура	Согласно счета Белтелеком оплачены услуги связи, вкл. НДС по ставке 20%, с расчетного счета	1 200
Авансовые отчеты, справка бухгалтерии	Отражены расходы по командировкам, связанным с заключением договоров по реализации продукции, всего- 456 тыс. р., в т.ч. НДС – 23,8 тыс. р.
Ведомость начисления амортизации, разработочная таблица	Начислена и включена в затраты амортизация по ОС и НМА: - по производственному оборудованию цеха - по ОС общепроизводственного назначения - по ОС общехозяйственного назначения - по НМА, используемым в заводоуправлении	300 340 280 135
Приемо-сдаточные накладные, справка бухгалтерии	Оприходована выпущенная из производства готовая продукция по нормативной себестоимости единицы: А 50, 0 тыс. р. в количестве 1000 ед. Б 25,0 тыс. р. в количестве 2000 ед.
Налоговые декларации	Начислен экологический налог по сроку уплаты к 22 числу следующего месяца	170
Налоговые декларации	Начислен земельный налог	218
ТТН, счета-фактуры, договоры	Отгружена готовая продукция покупателю по нормативной себестоимости: А в количестве 800 ед. Б в количестве 2000 ед.
Платежные требования –поручения, счета-фактуры	На расчетный счет поступила выручка от покупателя за реализованную продукцию: А в количестве 800 ед. на сумму Б в количестве 2000 ед. на сумму	57 600 78 000
Налоговые декларации	Начислены налоги из выручки в соответствии с действующим законодательством
Справка-расчет бухгалтерии, ведомость 12	Распределены и включены в себестоимость продукции условно–переменные расходы: А Б
Справка-расчет бухгалтерии	Определена фактическая себестоимость продукции по переменным затратам, если НЗП на начало месяца составляло: - по продукции А - по продукции Б По данным инвентаризационной описи НЗП на конец периода составляло: - по продукции А - по продукции Б	2 000 0 800 4 200
Справка-расчет бухгалтерии	Определены и списаны постоянные расходы в соответствии с учетной политикой организации
Справка-расчет бухгалтерии	Списаны отклонения фактической себестоимости от нормативной (плановой): - по продукции А - по продукции Б
Справка-расчет бухгалтерии	Определен и отражен в учете финансовый результат от реализации: - продукции А - продукции Б