Розділ 1

Загальні основи і принципи

бухгалтерського обліку в балках

1.1. Принципи організації бухгалтерського обліку

в банківських установах України

Організація і методика бухгалтерського обліку в пострадянській Україні історично сформувалися на основі системи бухгалтерсь­кого обліку колишнього СРСР, яка розвивалася в умовах адміністративно-командної економіки, заснованої на державній влас­ності. Система обліку безпосередньо залежала від методологіч­них основ чинного планування та орієнтувалася на забезпечен­ня управління діяльністю підприємств. Облікова система, що склалася, повністю відповідала моделі функціонування плано­вої економіки і була досить ефективною в тих умовах, але ви­явилася не пристосованою для відображення господарських фа­ктів в нових економічних умовах. Суб'єкти господарювання України нині активно працюють на міжнародних ринках. Особ­ливо значні зрушення відбулися в банківському секторі. Спів­праця банків України з міжнародними організаціями, кредит­ними установами на валютному, фондовому, інвестиційному ринках світу потребує додержання певних загальновживаних підходів до складання фінансової звітності. Саме тому Націона­льний банк України став ініціатором переходу до міжнародних стандартів бухгалтерського обліку.

Згідно із законодавством України методологію бухгалтерсько­го обліку в банках регулює Національний банк України.

Національний банк України розробляє нормативно-правові акти я бухгалтерського обліку з орієнтацією на законодавство України, вимоги Міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФЗ), а також з урахуванням практики діяльності підвідомчих установ.

Бухгалтерський облік у банках України повинен ґрунтувати­ся на основних вимогах Міжнародних стандартів бухгалтерсько­го обліку (МСБО) та Міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФЗ), які спрямовані на розкриття достовірної та прозорої інформації у фінансовій звітності, прогнозування економічних по­казників та фінансового аналізу результатів діяльності, а також організацію системи управління ризиками.

МСФЗ є орієнтиром гармонізації та стандартизації бухгалтер­ського обліку і фінансової звітності в усьому світі, вони передба­чають, що в разі їх дотримання щодо всіх важливих аспектів звіт­ність будь-якого суб'єкта буде доступною для розуміння не лише внутрішнім, а й зовнішнім користувачам такої інформації. Вико­ристання МСФЗ забезпечує:

• зменшення ризику для кредиторів та інвесторів;

• поглиблення міжнародної кооперації в галузі бухгалтерсько­го обліку;

• однозначне розуміння фінансової звітності та зростання дові­ри до її показників в усьому світі.

Початком реформи бухгалтерського обліку на рівні НБУ та комерційних банків став Указ Президента України «Про перехід до загальноприйнятої у міжнародній практиці системи обліку та статистики» від 23.05.1992 р., на підставі якого було розроблено концепцію реформи бухгалтерського обліку в банківському сек­торі України, що передбачала такі етапи:

1. створення нової ідеології обліку, яка базується на загально­вживаних міжнародних принципах;

2. розробка нового плану рахунків;

3. поділ бухгалтерського обліку на фінансовий та управлінський;

4. перехід від звітності за формами до звітності за економічними показниками;

5. запровадження таких інструментів, як метод нарахування, метод переоцінки, метод резервів.

Важливим технічним інструментарієм стали методологічні процедури застосування концептуально нових принципів обліку. На сучасному етапі система бухгалтерського обліку має задоволь­няти такі вимоги, як актуальність, надійність та ефективність.

Принципи обліку — це загальні, концептуальні основи, на яких будується бухгалтерський облік і на базі яких складається бухгал­терська звітність.

Основними принципами бухгалтерського обліку та фінансо­вої звітності в банках України є:

1. Всебічне висвітлення. Усі банківські операції підлягають ре­єстрації на рахунках бухгалтерського обліку без будь-яких ви­нятків. Фінансова звітність має містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки операцій банку, яка може впливати на рішення, що приймаються згідно з нею.

2. Превалювання сутності над формою. Операції обліковують­ ся та розкриваються у звітності відповідно до їх сутності та економічного змісту, а не лише за їх юридичною формою, банки в бухгалтерському обліку відображають операції, визначені чин­ним законодавством, відповідно до їх економічного змісту.

3. Автономність. Активи та зобов'язання банку мають бути відокремлені від активів і зобов'язань власників цього банку та інших банків (підприємств), тому особисте майно й зобов'я­зання власників не повинні відображатись у фінансовій звіт­ності банку.

4. Обачність. Застосування в бухгалтерському обліку методів оці­нки, відповідно до яких активи та/або дохід не завищуватимуть­ ся, а зобов'язання та/або витрати не занижуватимуться.

5. Безперервність. Оцінка активів банку здійснюється на під­ставі припущення, що його діяльність продовжуватиметься в майбутньому. Якщо банк планує скоротити масштаби своєї діяльності, то це має відображатися у фінансових звітах.

6. Нарахування та відповідність доходів і витрат. Для визна­чення фінансового результату звітного періоду потрібно порів­няти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів. Доходи і витрати відображають­ ся в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів.

7. Послідовність. Постійне (з року в рік) застосування банком обраної облікової політики. Зміна методів обліку можлива лише у випадках, передбачених міжнародними стандартами та національними положеннями (стандартами) бухгалтерсько­го обліку, і потребує додаткового обґрунтування та розкриття у фінансових звітах.

8. Історична (фактична) собівартість. Активи і пасиви обліковуються пріоритетно за вартістю їх придбання чи виникнен­ня. Активи та зобов'язання в іноземній валюті, за винятком немонетарних статей, мають переоцінюватись у разі зміни офі­ційного валютного курсу на звітну дату.

9. Принцип єдиного грошового вимірника. Вимірювання та узагальнення всіх господарських операцій у фінансовій звітності здійснюються в єдиній грошовій одиниці.

10. Принцип періодичності. Можливість поділу діяльності уста­нови на певні періоди часу з метою складання фінансової звіт­ності.

Чинниками, що впливають на розвиток законодавчої бази з питань бухгалтерського обліку в банках, на сьогодні є:

• зміни в законодавстві України;

• внесення змін до МСФЗ;

• розвиток економічної ситуації в країні, наслідком чого є ви­никнення і впровадження в банківську практику нових напрямків роботи з клієнтами, нових банківських продуктів, необхідність урахування нових обставин і чинників під час на­дання послуг і визначення їх ціни.

1.2. План рахунків бухгалтерського обліку банків України

Ключовою ланкою організації обліку в банківських установах е централізований план рахунків бухгалтерського обліку. В Укра­їні запроваджено окремі плани рахунків бухгалтерського обліку для центрального банку та банків другого рівня, у яких враховані загальноприйняті в міжнародній практиці принципи, а також особливості діяльності банків першого та другого рівнів.

План рахунків фінансових банківських установ — це систематизований перелік рахунків бухгалтерського обліку, що використовується для детальної та повної реєстрації всіх банківських операцій і забезпечення потреб складання фінансової звітності.

Чинний план рахунків, затверджений постановою Правлін­ня НБУ № 280 від 17.06.2004 р., впроваджено в банках з 1 січня 2005 р. План рахунків, розроблений окремо для установ НБУ, за структурою майже не відрізняється від плану рахунків для ко­мерційних банків, але має деякі особливості за змістом. Це по­в'язане з тим, що НБУ виконує операції, властиві тільки цент­ральному банку: емісійні операції, обслуговування уряду та зов­нішнього боргу, регулювання діяльності банківських установ другого рівня та ін.

План рахунків можна поділити на три логічні частини - балан­сову, частину доходів та витрат і позабалансову (рис. 1.1).

Балансова частина містить перші п'ять класів плану рахунків. На підставі цих класів складається балансовий звіт банку.

Балансові рахунки забезпечують інформацію про операції, які ви­конуються установою, їх відображення у фінансовій звітності й класифікуються за типами контрагентів, характером операцій і ступенем зниження ліквідності.

Частина доходів та витрат об'єднує класи доходів і витрат. На їх підставі складається звіт про прибутки та збитки банку.

Позабалансова частина рахунків забезпечує облік тих об'єк­тів, які відповідно до міжнародних стандартів не можуть визна­ватися елементами активу чи зобов'язання. Ця частина рахунків призначається для обліку вимог і зобов'язань банку, які виника­тимуть у майбутньому і за якими банк може зазнати ризику, а також для обліку власних документів і цінностей та цінностей клієнтів.

Між частинами плану рахунків існує тісний логічний зв'язок. Усі рахунки в плані згруповані за класами. Кожний клас поділя­ється на:

• рахунки II порядку (двозначні - розділ);

• рахунки III порядку (тризначні - група);

• рахунки IV порядку (чотиризначні - балансовий рахунок).

У структурі плану рахунків розрізняють дев'ять класів (рис. 1.2).

План рахунків забезпечує мультивалютний облік операцій, тобто зміст операцій, розрахунки за якими здійснюються в іно­земній валюті, відображається на тих самих рахунках, що й за операціями в національній валюті. Такий підхід засвідчує засто­сування базового принципу міжнародного обліку - переважан­ня економічного змісту операції над її юридичної формою.

Валюта є тільки засобом розрахунку, а економічний зміст операції однаковий.

Зв'язок між операціями в іноземній і національній валюті за­безпечують технічні рахунки:

• рахунок валютних позицій;

• рахунок гривневого еквівалента валютних позицій.

План рахунків бухгалтерського обліку банків складено так, щоб максимально чітко забезпечити формування звітності для різних категорій користувачів. Структура плану рахунків за змі­стом передбачає розкриття інформації про найбільш матеріальні статті, які згруповано за економічною сутністю. Разом з тим ста­тистична звітність та звітність для цілей менеджменту забезпечу­ються параметрами аналітичного обліку, що, у свою чергу, дає змогу без суттєвого ускладнення правил бухгалтерського обліку здійснювати будь-які зрізи фінансової інформації, необхідної для деталізації всіх напрямів діяльності банку.

Кожен об'єкт аналітичного обліку характеризується набором параметрів, необхідних для побудови звітності.

Загальні параметри стосуються всіх рахунків, передбачених планом рахунків бухгалтерського обліку.

Призначення спеціальних параметрів — формувати інформацію, що включаєть­ся до статистичної звітності. Формування всебічної інформації за допомогою загальних та спеціальних параметрів уможливлює запровадження сучасних інформаційних технологій.

Номер аналітичного рахунку вказує на зовнішнє подання іден­тифікатора рахунку при розрахунках та в банківських докумен­тах. Номер має до 14 цифр. Перші п'ять жорстко регламентова­но. Інші (від 0 до 9 цифр) банк формує самостійно відповідно до власних можливостей і потреб.

Усі номери рахунків аналітичного обліку формуються за схе­мою, наведеною на рис. 1.3.

У номер аналітичного рахунка включають лише частину па­раметрів з усього набору, інші параметри зберігаються поза номе­ром рахунка і можуть використовуватися під час виконання окре­мих операцій та складання звітності.