Тема 4. Отчет о прибылях и убытках

4.1. Структура и содержание Отчета о прибылях и убытках

Отчет о прибылях и убытках отражает результаты хозяйственной деятельности предприятия. Поскольку результаты – это то, что предприятие надеется достичь, а их ценность в значительной степени определяется величиной и качеством, постольку аналитики уделяют большое внимание отчету о прибылях и убытках. Существуют различные мнения о том, что такое прибыль и как измерить чистую прибыль предприятия за определенный период времени.

Например, организация приобрела облигации по номиналу на 100 тыс. руб. с 16% процентным доходом. Таким образом, годовая сумма валового дохода составит 16 тыс. руб. Но чистый доход зависит и от стоимости облигации на конец года. Если рыночная стоимость составит 950 тыс. руб., то экономистом будет выявлен убыток. Бухгалтер может выявить, а может и не выявить его в зависимости от того, собирается ли в ближайшее время предприятие погасить облигацию. Если рыночная котировка на конец года составит 110 тыс. руб., то экономисты будут рассматривать этот прирост как прибыль, к которой следует прибавить 16 тыс. руб. Бухгалтеры не выявят эту прибыль, так как дело до реализации не дошло.

Один из способов измерения прибыли – это сравнение сальдо счета капитала на начало и конец отчетного периода. Поскольку капитал – это превышение активов над пассивами, то проблема определения прибыли неотделима от проблемы изменения активов и пассивов. И если экономист концентрирует свое внимание на сравнении сальдо счета капитала на разные моменты времени, то бухгалтер в процессе определения дохода концентрирует внимание на сопоставимости текущих затрат и выручки за определенный промежуток времени.

Процесс определения прибыли, таким образом, включает два основных этапа:

1. Правильное определение доходов, относящихся к отчетному периоду.

2. Правильное соотнесение доходов и расходов за отчетный период.

Доходы и расходы, как мы уже говорили, представляют основные элементы финансовой отчетности. Отсутствие этих понятий в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета в условиях административной экономики не ощущалось, так как многие факты и события хозяйственной деятельности предопределялось заранее, а, значит, поддавались прямой жесткой регламентации.

В настоящее время имеются стандарты «Доходы организаций» и «Расходы организаций», представляющие собой систему, элементы которой находятся друг с другом в тесной зависимости и определяют друг друга.

Оба ПБУ имеют одинаковую структуру:

Общее положения.

Доходы (расходы) от обычных видов деятельности.

Прочие поступления (расходы).

Признание доходов (расходов).

Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности.

Заметим, что положения эти действуют в отношении только коммерческих организаций и предпринимательской деятельности некоммерческих организаций, так как только в этих условиях хозяйственной деятельности они имеют экономическое содержание и смысл.

Если сравнивать дефиниции доходов и расходов в МСФО российской практике, то они несколько отличаются. В соответствии с МСФО 1 п. 70 раздела «Принципы» доходом является приращение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме притока или увеличения активов, или уменьшения обязательств, что выражается в увеличении капитала, не связанного с вкладами участников акционерного капитала. То есть доход – это не всегда физическое поступление активов, он может быть выражен в приросте стоимости активов в результате переоценки.

В соответствии с п.2 ПБУ 9/99 «Доходы организации» доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Расходы в МСФО включают расходы, возникающие в процессе обычной деятельности компании (себестоимости продаж, заработная плата, амортизация), а также убытка. Кроме того, расходы классифицируются по характеру и функциям.

В ПБУ 10/99 «Расходы организации» понятие «убытки» не вводится, а классификация расходов приводится в зависимости от характера, условий осуществления и направлений деятельности на:

- расходы по обычным видам деятельности;

- прочие расходы.

Отчет о прибылях и убытках выступает обязательной составной частью годового финансового отчета во всех учетных системах и призван информировать пользователей о деятельности организации. Его структура регулируется на международном и национальном уровнях.

В Отчете о прибылях и убытках показываются результаты деятельности организации за отчетный период (год, квартал, месяц) путем сопоставления доходов и расходов. Упрощенный отчет о прибылях и убытках мог бы содержать информацию лишь о выручке, затратах и результатах (прибылях и убытках) и быть представлен в следующем виде:

Выручка (доход)

(-) расходы

прибыль (убыток)

Как правило, организации нужна более подробная информация о получаемых доходах, расходах и прибылях не только потому, что она может осуществлять несколько видов деятельности и иметь широкую номенклатуру расходов, но и потому, что необходимо понять и проанализировать, на каких этапах производственной, финансовой или другой деятельности появляются те или иные результаты. Отчет о прибылях и убытках вместе с балансом является важным источником информации для всестороннего анализа получения прибыли. Группировка его статей может помочь в проведении такого поэтапного анализа.

МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» определяет, что компания должна указывать в отчете о прибылях и убытках информацию о доходах и расходах, используя классификацию, основанную на характере доходов и расходов или их функций в рамках компании. Оба варианта позволяют определить совершенно идентичный результат. Способ определения результата методом характера затрат предполагает сопоставление выручки от продаж продукции (товаров, работ, услуг) с общей суммой затрат периода, скорректированной на изменение остатков незавершенного производства. Корректировка призвана отразить тот факт, что производство увеличило уровень запасов, или что продажи, превышающие производство, уменьшили уровни запасов. Затраты классифицируются по экономическому содержанию и из суммы доходов вычитается весь объем произведенных затрат в разрезе экономических элементов (материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие затраты) (см. рис.1).

Поступление от реализации (+) Затраты на производство: материалы (-) заработная плата (-) амортизация (-) прочие затраты (-) Себестоимость запасов готовой продукции и незавершенного производства: на начало периода (-) на конец периода (+) Операционный результат от реализации (+)/(-) Иные доходы и поступления (+) Иные расходы и убытки (-) Прибыль до налогообложения (+)/(-) Налог на прибыль (-) Чистая прибыль

Рис. 1. Формат отчета о прибылях и убытках, основанный на методе характера затрат

Способ определения результата методом функций затрат, или «себестоимость продаж» основан на сопоставлении выручки от продаж с себестоимостью проданной продукции (товаров, работ, услуг), т.е. с признанными в отчетном периоде расходами, классифицированными в соответствии с функциями на производственную себестоимость, расходы на распространение и управленческие расходы. Компании, классифицирующие расходы по функциям, должны раскрывать дополнительную информацию о характере расходов, в том числе о затратах на амортизацию и оплату труда. Дополнительная информация полезна для прогнозирования будущих потоков денежных средств (см. рис.2).

Поступление от реализации (+) Себестоимость реализованной продукции (-) Управленческие расходы (-) Коммерческие расходы (-) Операционный результат от реализации (+)/(-) Иные доходы и поступления (+) Иные расходы и убытки (-) Прибыль до налогообложения (+)/(-) Налог на прибыль (-) Чистая прибыль

Рис. 2. Формат отчета о прибылях и убытках, основанный на методе себестоимости продаж

В практике известны также два способа группировки статей в отчете о прибылях и убытках – так называемые многоступенчатая и одноступенчатая формы.

При первом способе статьи доходов и расходов группируются по однородному признаку, что позволяет выявить промежуточный результат на необходимых этапах деятельности. В случае одноступенчатой формы все доходы классифицируются по одной группе, а расходы – по другой, без увязки однородных доходов и расходов. Это значительно упрощает сам отчет, но при этом теряются его наглядность и информативность. Далее приводятся условные упрощенные формы отчета о прибылях и убытках, без следования какому-либо отчету конкретной фирмы или рекомендациям определенного нормативного документа (табл. 15 и 16).

Таблица 15

Упрощенная многоступенчатая форма отчета о прибылях и убытках

фирмы «YYY» за 20XX г.

Статьи	Сумма, тыс. руб.
Доходы от реализации	290
Себестоимость реализованной продукции	(180)
Валовая прибыль (убыток)	110
Расходы по реализации	(55)
Административные расходы	(34)
Прибыль (убыток) от основной деятельности	21
Прочие доходы и расходы: Доходы по процентам	2
Расходы по процентам	(3)
Прибыль (убыток) от финансовых операций (разница доходов и расходов по процентам)	(1)
Чистая прибыль (убыток)	20

В таблице 16 наглядно показано формирование чистой прибыли, которая складывается из прибылей от основной деятельности (21 тыс. руб.) и из убытков (1 тыс руб.) от финансовых операций, которые в совокупности показывают чистую прибыль в размере (20 тыс руб.). При этом выделяется валовая прибыль, которая имеет важное значение для анализа безубыточности.

Таблица 16

Упрощенная одноступенчатая форма отчета о прибылях и убытках

фирмы «YYY» за 20XX г.

Статьи	Сумма, тыс. руб.
Доходы: Нетто-реализация	290
Доходы по процентам	2
Итого доходов	292
Расходы (вычитаются): себестоимость реализованной продукции	(180)
расходы по реализации	(55)
административные расходы	(34)
расходы по процентам	(3)
Итого расходов	(272)
Чистая прибыль (убыток)	20

Чистая прибыль в таблице 17 получается как разница между всеми доходами и всеми расходами, ее величина полностью совпадает с расчетами таблица 1. Здесь мы имеем информацию обо всех прибылях и расходах, что, конечно, необходимо, но не позволяет выявить результаты различных видов деятельности.