Лекция 3. Налоговая система государства

План:

3.1. Формирование налоговой системы России. Направления совершенствования системы налогов и сборов в Российской Федерации.

3.2. Классификация налогов. Понятие сбора и пошлины.

3.1. Формирования налоговой системы России. Направления совершенствования системы налогов и сборов в Российской Федерации

Налоги в дореволюционной России. Понятие «налог» – центральное понятие общей теории налогообложения. Из дошедших до нас революционных книг хронологически самой ранней является изданный в Киеве в 1624 году сборник церковного права «Намоканон», который содержит среди прочего положения об обязательных платежах в пользу церквей. Однако вплоть до середины XVIII века термин «налог» в России не применялся. Для обозначения фискальных платежей в законодательстве использовались термины «дань», а затем – «подать». Поэтому налоговая политика страны в дореволюционных работах по финансовому праву именовалась «податной политикой». Впервые в отечественной литературе термин «налог» употребляется в 1765 году в работе «О крепостном состоянии крестьян в России» историка А. Я. Поленова (1738–1816). В научном обороте и законодательстве термин «налог» утвердился только в ХIХ веке.

В налогообложении в дореволюционной России выделяют три этапа:

1. Допетровская эпоха (IX-XVII вв.).

2. Налоговая реформа Петра I (XVIII в.).

3. Налоговые реформы первой половины ХIХ в. – начала ХХ в.

С объединением Древнерусского государства (конец IХ века) основным источником доходов казны являлась дань – прямой налог (подать), собираемый с населения. Первые упоминания о взимании дани относятся к эпохе князя Олега (? – 912). При этом древнерусские летописи именуют «данью» военную контрибуцию.

По мере роста и усиления Киевского феодального государства дань перестает быть контрибуцией и превращается в подать. Единицей обложения данью в Киевской Руси был «дым», определявшийся количеством печей и труб в каждом домохозяйстве или плуг (количество пашни). Обложение «по дыму» известно с давних времен. При сборе некоторых прямых налогов счет «на дым» сохранялся в России до XVII века (раскладка мирских повинностей, деньги на ратных людей, на выкуп пленных, стрелецкая подать), а в Закавказье – до начала ХХ века дань платили предметами потребления или деньгами.

Дань взималась двумя способами: «повозом» (система привоза дани князю) и «полюдьем» (система сбора дани путем снаряжения экспедиций). Первоначально дань собиралась при личном участии князя и его дружины (полюдье), позднее устанавливались места сбора дани и лица, ответственные за ее сбор. Дань как прямая подать существовала на протяжении ХI в. – первая половина XIII в.

Во времена Золотой Орды (1243-1480) появляются различные подати и сборы с податного населения, взимавшиеся преимущественно раскладочным способом. Известно 14 видов «ордынских тягостей», из которых главными были: «выход» («царева дань»), налог непосредственно монгольскому хану; торговые сборы («мыт», «тамка»); извозные повинности («ям», «подводы»); взносы на содержание монгольских послов («корм») и другие. В ХIII веке дань взимается в пользу ханов Золотой Орды («выход ордынский»), платили ее русские князья более 200 лет. В 1257 году для сбора дани татарскими численниками были проведены первые переписи населения. Выход взимался с каждой души мужского пола и со скота.

В ХIV-XV вв. помимо ордынской дани со свободного населения взималась дань, которая направлялась прямо в княжескую казну – в виде натуральных сборов. При Иоанне III в 1480 году уплата выхода была прекращена. Хотя в договорных и духовных грамотах и после 1480 года присутствуют упоминания о выходе ордынском, но эти средства шли на содержание татарских царевичей, живших в России. Кроме того, Иоанн III закрепляет исключительное право казны перерабатывать хмель, варить мед и пиво (медовая дань). В XV-XVI вв. существовала также пошлина на право продажи алкогольных напитков (яеуся). В XIV веке в русском государстве складывается система кормлений – предоставление права на управление определенной территорией за службу великому князю. Формально полномочия кормленщика ограничивались уставными грамотами. Кормленщик назначал своих слуг сборщиками пошлин (пошлинники) и прямых налогов (тиуны). Обжалование действий назначенных кормленщиком сборщиков осуществлялось путем подачи челобитной (жалобы) князю. Кормленщик получал доходный список «как ему корм и всякия пошлины сбирать», а населению предоставлялось право челобитья на злоупотребления наместников. Сборы приурочивались к сбору урожая.

С конца Х века взималась дорожная пошлина (сначала в пользу Золотой Орды, а затем – князей и монастырей) в виде мыта (на перевозимые товары), годовщины (с торговых людей), мостовщины и перевоза (на людей и товары). Многочисленные дорожные пошлины были отменены только в 1654 году, а мостовщина и перевоз – в 1753 году.

В период феодальной раздробленности (XIII-XIV вв.) кроме указанных видов налогов постепенно распространяются судебные, торговые пошлины, а также пошлины с соляных варниц, серебряного литья. Гостиная пошлина взималась за право иметь склады, торговая пошлина – за право устраивать рынки. Судебная пошлина «вира» взималась за убийство, пошлина «продажа» - за прочие преступления. К началу XVII века данью, или данными деньгами, стали называть целую группу налогов (кроме прямой государственной подати), взимавшихся с черносошных крестьян и посадских людей.

Со второй половины XVI века налоги и сборы взимают в денежной форме. В военное время вводятся чрезвычайные налоги: пищальные деньги – предназначались на покупку огнестрельного оружия, емчужные – на изготовление пороха, полоняничные деньги – взимались для выкупа полоняников – людей, захваченных в плен татарами и турками, совершавшими частные набеги на южные территории. В 1679 году полоняничные деньги вошли в состав стрелецких денег, представляющих собой налог на содержание стрелецкого войска.

При Иване Грозном в 1555 году устанавливается сбор Четвертовых денег (денег из чети), представлявший собой подать, взимавшуюся в населения для содержания должностных лиц. Сбор их осуществляли чети – центральные государственные учреждения XVI-XVII вв., ведавшие сбором разных податей (оборонные, стрелецкие, ямские, полоняничные деньги, таможенные и кабацкие пошлины).

Еще со времен Золотой Орды появился термин «пошлинные люди», означавший знатных лиц, бравших на откуп дань ханам. Пошлинные люди состояли при наместниках и собирали с городов и окружных жителей разные пошлины (аналог западноевропейских откупщиков). С 1556 года проводятся реформы государственного и местного управления, были ликвидированы кормления (система содержания должностных лиц за счет местного населения), упразднена власть наместников и волостей, вместо них учреждаются губные и земские учреждения.

В период царствования Михаила Федоровича (1596–1645) взимание податей стало основываться на писцовых книгах. Служилых людей, живущих в посадах, обложили общим посадским тяглом. Под термином «тягло» иногда понимались все виды прямых налогов. Тяглом облагался не член общины, а определенная единица, округ, волость как совокупность хозяйств. От тягла освобождалась гражданская служба по назначению от правительства, военная служба, дворцовая, придворная и отчасти принадлежность к купеческому сословию. С XVII века привилегии стали ограничиваться.

В XV-XVI вв. (период становления русского централизованного государства) распространение получает подать, поступавшая в казну московского князя, взимавшаяся в качестве посошного обложения. Данный вид налога получил свое название от слова «соха» - единица обложения в московском государстве с XIII века до середины XVII века, когда соха стала заменяться новой податной единицей – «живущей четвертью». В различные периоды на отдельных территориях значение сохи неоднократно менялось.

Основные статьи расходов казны во времена правления Петра I – армия и флот, для покрытия которых вводятся чрезвычайные налоги: деньги драгунские, рекрутские, корабельные, подать на покупку драгунских лошадей. Вводятся прибыльщики – чиновники, которые должны «сидеть и чинить государю прибыли» - придумывать новые виды податей. По инициативе прибыльщиков были введены: подушная подать, гербовый сбор, налоги с постоялых дворов, налоги с печей, налоги с плавных судов, налоги с арбузов, налоги с орехов, налоги с продажи съестного, налоги с найма домов, ледокольный налог. Было введено удвоенное обложение податями староверов. 56% доходов государства формировались за счет косвенных налогов, на долю прямых приходилось 24,6%.

В ходе реформы подворное налогообложение было заменено подушной податью, введены новые виды налогов: горная подать, гербовые сборы, пробирная пошлина, знаменитый налог на бороды. Реформирована организационная система сбора налогов (финансовые приказы заменены финансовыми коллегиями). Были заложены основы системы местного самоуправления и местных налогов и сборов. В эпоху Петра I вновь широкое развитие получает система взимания налогов через откупщиков.

Главным изменением в системе прямых налогов в эпоху Петра I был переход от подворного налогообложения к подушной подати. Подушная подать представляла собой вид прямого личного налога, взимаемого в «души» (кроме привилегированных сословий) в размерах, не зависящих от величины дохода и имущества. Объектом налогообложения становится не двор, а ревизская (мужская) душа.

В России с конца XVIII века подушной налог становится главным доходом государства (на него приходилось свыше половины всех доходов). Плательщиками подушной подати были все разряды крестьян (зависимые, черносошные, бобыли), посадские люди и купцы. Впоследствии от уплаты подушной подати освобождались купцы (при Екатерине II), почетные граждане (при Николае I) и другие категории населения.

Первая половина XIX – начало ХХ вв. – период очередных налоговых реформ. При Александре I (1801-1825) изменения в акты законодательства вносились в части следующих фискальных сборов и налогов: оброчный сбор, гильдейский сбор, пошлина с наследств, горная подать, гербовый сбор, питейный сбор. Вводятся новые обязательные платежи, например, процентный сбор с доходов от недвижимого имущества; кибиточная подать, попудный сбор с меди.

Существенному пересмотру подвергается система земских денежных и натуральных повинностей. Реформируется система организации сбора налогов. В связи с проведением крестьянской реформы 1861 года была изменена система сбора промыслового налога, введено налогообложение земли, введены подомовой налог, земские налоги и сборы. Налоги с основного податного сословия – крестьян составляли 76% всех налогов. В 1863 году винные откупы были заменены акцизными сборами со спиртных напитков (винный акциз). При этом важнейшими источниками государственной казны становятся: подушной налог; питейный и таможенный сборы; соляной налог (с 1862 года вводится акциз на соль); акциз на дрожжи (введен в 1866 году); акциз на керосин (введен в 1872 году); акциз на табак. К началу ХХ века государственный бюджет России строился на общих европейских принципах, то есть не включал местные бюджеты и делился на обыкновенный и чрезвычайный. Доходы обыкновенного бюджета включали: прямые налоги, косвенные налоги, пошлины, правительственные регалии, казенные имущества и капиталы, отчуждения государственных имуществ, выкупные платежи. Прямые налоги делились на пять групп: налоги и сборы с недвижимых имуществ, налоги с торговли и промышленности, налоги с денежных капиталов, подати и личные налоги, государственный квартирный налог (всего более 20 налогов). Косвенные налоги включали: питейный доход, табачный доход, сахарный доход, нефтяной доход, спичечный доход и таможенные пошлины.

Все сказанное позволяет выделить следующие черты налоговой системы России начала ХХ века: отсутствие единого принципа построения налоговой системы, наличие архаичных налогов (оброк, подымный налог), дискриминационный характер податей и личных налогов, наличие существенных различий в тяжести обложения имущих и неимущих классов, отсутствие учета уровня доходности субъектов обложения при взимании прямых налогов.

Налоговая система «военного коммунизма» и НЭПа. (1922-1929 гг.). Основной источник доходов бюджета в этот период – эмиссия бумажных денег, а также контрибуции, то есть принудительные денежные или натуральные поборы.

8 ноября 1917 года в составе наркоматов учреждается народный комиссариат финансов (Наркомфин). Одним из первых изменений налогового законодательства после Октябрьской революции становится принятие Декрета Совета Народных Комиссаров от 24 ноября 1917 года «О взимании прямых налогов», устанавливавший налог на прирост прибылей с торговых и промышленных предприятий и доходов от личных промыслов. Декретом предусматривались твердые сроки уплаты налога и санкции за просрочку платежей или уклонение от уплаты.

В условиях диктатуры пролетариата налогообложение и налоговое право становятся средством классовой борьбы. Так, Декретом ВЦИК и Совнаркома от 30 октября 1918 года вводится единовременный чрезвычайный десятимиллиардный революционный налог. Он введен с целью «изъять у паразитических и контрреволюционных элементов денежные средства и обратить их на неотложные нужды революционного строительства и оборону страны». Налог взимался по раскладочной системе: общая сумма налога раскладывалась по губерниям, городам, уездам и волостям, а затем по плательщикам. Согласно Декрету, эта раскладка должна была «производиться таким образом, чтобы всей своей тяжестью налог пал бы на богатую часть городского населения и богатых крестьян». Городская и деревенская беднота полностью освобождалась от уплаты налога. Однако экономический и политический эффект налога был невелик – вместо 10 было собрано 1,5 млрд руб.

Совершенствование актов налогового законодательства продолжилось в годы гражданской войны. В частности Положение Совнаркома «Об изобретениях» от 30 июня 1919 года устанавливало, что вознаграждения за изобретения не подлежат налогообложению.

Главным источником доходов местных бюджетов в этот период становится разовый сбор за торговлю, первоначально установленный Положением о денежных средствах и расходах местных Советов от 3 декабря 1918 года. На основании принятых в 1919, 1921 и 1922 гг. декретов об изменении перечня местных налогов и сборов местным Советам предоставлялось право взимать в городских поселениях местный разовый сбор за подвижную торговлю с лиц, производящих необлагаемую промысловым налогом продажу товаров вразнос или вразвоз, а также сбор за продажу скота на рынке.

Новая экономическая политика начала осуществляться в 1921 году. Переход к нэпу обусловил возрождение налоговой системы, воспроизводившей в общих чертах налоговую систему дореволюционной России. В этот период снова взимались: промысловый налог, подворный налог, военный налог, квартирный налог, налог с наследств и дарений, акцизы, пошлины, гербовый сбор.

Были введены новые налоги: единый натуральный налог, сельскохозяйственный налог, подоходно-поимущественный налог, налог на сверхприбыль, сбор на нужды жилищного и культурно-бытового строительства. Вводится ряд «классовых» налогов: индивидуальное обложение кулацких хозяйств сельскохозяйственным налогом, налог на сверхприбыль, трудгужналог.

Налоговая реформа 1930-1932 гг. В 1930-1932 гг. в СССР была проведена кардинальная налоговая реформа (Постановление ЦИК и Совнаркома от 2 сентября 1930 года), в результате которой была полностью упразднена система акцизов, а все налоговые платежи предприятий (около 60) были унифицированы в двух основных платежах – налоге с оборота и отчислениях от прибыли. Были объединены некоторые налоги с населения, и значительное их число отменено. Вся прибыль промышленных и торговых предприятий, за исключением нормативных отчислений на формирование фондов, изымалась в доход государства. Таким образом, доход государства формировался не за счет налогов, а за счет прямых изъятий валового национального продукта, производимого на основе государственной монополии. В результате налоги и система налогообложения во многом утрачивают значение для бюджета.

Изменения в налоговом законодательстве СССР в 1941-1965 гг. Во время Великой отечественной войны продолжает действовать система обязательных платежей из прибыли государственных предприятий, установленная в предвоенный период. Но в связи с дополнительными потребностями бюджета Указами Президиума Верховного Совета СССР от 21 ноября 1941 года и 8 июля 1944 года вводятся новые налоги и сборы с населения: налог на холостяков, одиноких и малосемейных граждан, военный налог, сбор с владельцев скота, сбор за регистрацию охотничье-промысловых собак. Налог на холостяков был введен с целью мобилизации дополнительных средств на оказание помощи многодетным матерям. Он был призван способствовать росту численности населения страны. Этот налог не имеет аналогов в истории и кроме СССР применялся только в Монголии. Налог вводился как временный, но просуществовал до начала 1990-х гг. Впоследствии в акты налогового законодательства были внесены существенные изменения в части: подоходного и поимущественного налогообложения физических лиц, сельскохозяйственного налога, единой государственной пошлины, сбора на нужды жилищного и культурно-бытового строительства, налога с доходов от демонстрации кинофильмов. В послевоенный период происходит постепенное замещение налогообложения неналоговыми источниками пополнения бюджета. Главным из них становится перераспределение основной части доходов государственных предприятий и организаций.

Одновременно ими уплачивался налог с оборота, поступления от которого составили, например, в 1954 году до 40% доходной части бюджета СССР. Кроме того, определенные особенности налогово-правового статуса имели колхозы. Например, неуплаченные ими суммы налогов могли взыскиваться только через народный суд. Взыскание задолженности с предприятий и организаций финансовые органы осуществляли во внесудебном порядке.

В 1960-е гг. существенный поворот осуществляется в сфере налоговой идеологии. Была предпринята попытка провести постепенную ликвидацию налогообложения в связи с неминуемым построением коммунизма. С этой целью был принят Закон СССР от 7 мая 1960 года «Об отмене налогов с заработной платы трудящихся и служащих».

Налоговые реформы в СССР в 1985-1991 гг. В 1986 году полностью разрешается индивидуальная трудовая деятельность граждан. Поэтому в соответствии с положениями Закона СССР от 30 июня 1987 года «О государственном предприятии (объединении)» устанавливается плата за патент на право занятия индивидуальной трудовой деятельностью.

В соответствии с Указом Президиума Верховного Совета СССР от 19 ноября 1986 года граждане до начала занятия индивидуальной трудовой деятельностью обязаны были получить регистрационное удостоверение или приобрести патент в финансовом отделе исполкома Совета народных депутатов по месту жительства. Виды деятельности, на которые мог быть приобретен патент, и размеры ежегодной платы за него устанавливали Советы министров союзных республик. За выдачу регистрационного удостоверения и патента взималась государственная пошлина.

Доходы, получаемые от занятия индивидуальной трудовой деятельностью, облагались налогами, размер которых определялся в зависимости от их суммы и с учетом общественных интересов. Граждане, имевшие патенты на право занятия индивидуальной трудовой деятельностью, освобождались от уплаты подоходного налога с доходов от занятия данным видом деятельности.

С принятием закона СССР от 30 июня 1987 года «О государственном предприятии (объединении)» начинается реформа системы обязательных платежей государственных предприятий в бюджет.

Формируется правовая база для введения системы налогов для индивидуальных предпринимателей, а также для кооперативов и предприятий с участием иностранных организаций. Основными законодательными актами в этой сфере стали: а) Закон СССР от 26 мая 1988 года «О кооперации в СССР»; б) Постановление Совета Министров СССР «О порядке создания на территории СССР и деятельности совместных предприятий, международных объединений и организаций СССР и других стран – членов СЭВ» 1987 года; в) Постановление Совета Министров СССР «О порядке создания на территории СССР и деятельности совместных предприятий с участием советских организаций и фирм капиталистических и развивающихся стран» 1987 года.

Указом Президиума Верховного Совета СССР от 21 марта 1988 года устанавливается налог с владельцев транспортных средств. В последующие годы издается целый ряд законодательных актов по налогообложению отдельных сфер деятельности, которые впоследствии были систематизированы в Законе СССР от 14 июня 1990 года «О налогах с предприятий, объединений и организаций». Этот Закон установил обязанность предприятий, объединений и организаций уплачивать следующие общесоюзные налоги: налог на прибыль, налог с оборота, налог на экспорт и импорт.

Были внесены изменения в законодательство, устанавливающее порядок налогообложения граждан. В соответствии с Законом СССР от 23 апреля 1990 года «О подоходном налоге с граждан СССР, иностранных граждан и лиц без гражданства» устанавливаются самостоятельные режимы налогообложения доходов граждан от ведения крестьянского хозяйства и доходов от индивидуальной трудовой деятельности. При этом Совету Министров к 1 января 1993 года было поручено разработать предложения о проведении второго этапа реформы подоходного налога.

Существует мнение, что налоговые реформы 1990-1991 гг. сыграли существенную роль в распаде СССР. Под давлением сторонников суверенитетов и автономизации союзных и автономных республик принимаются Законы СССР от 10 апреля 1990 года «Об основах экономических отношений СССР, союзных и автономных республик» и 26 апреля 1990 года «О разграничении полномочий между Союзом СССР и субъектами Федерации», значительно повышавшие объем законодательных полномочий в бюджетной и налоговой сфере союзных и автономных республик. Закрепление принципа самостоятельности республиканских и местных бюджетов фактически разрушало прежнюю устаревшую, но целостную налогово-бюджетную систему СССР.

В 1991 году налоговое законодательство используется бывшими союзными республиками в политических целях – повсеместно вводятся собственные налоги. Так, на территории России вводится особый режим налогообложения, согласно которому для предприятий, находящихся под российской, а не союзной юрисдикцией, устанавливался более благоприятный налоговый режим в виде снижения налоговых ставок и налоговых льгот. Это должно было стимулировать направление всех налоговых потоков в российский, а не союзный бюджет.

В 1990 году в составе Минфина СССР была образована Главная государственная налоговая инспекция, которая через год становится Государственной налоговой службой (с 1998 года – МНС России). В 1991 году впервые вводится налог с продаж.

Становление налоговой системы Российской Федерации. Основы налоговой системы и система налогового законодательства РФ формируются в октябре – декабре 1991 года. Законами РФ от 11 и 18 октября 1991 года были установлены земельный налог и налоги, зачисляемые в дорожные фонды. 6-7 декабря 1991 года приняты законы о налоге на добавленную стоимость, об акцизах, о подоходном налоге с физических лиц.

Был также принят Закон РФ от 27 декабря 1991 года № 2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации». Все новые налоги вводились в действие с 1 января 1992 года.

В 1992 году было создано главное управление налоговых расследований при Государственной налоговой службе, преобразованное через год в самостоятельный правоохранительный орган в сфере налогообложения – Федеральную службу налоговой полиции России.

В 1998 году принята первая часть НК РФ, в 2000 году – отдельные главы второй.

В условиях плановой экономики налоговая система не играла роль эффективного регулятора экономических процессов. Налоговая система является необходимым элементом рыночного механизма. В РФ новая НС введена с 1992 года. В течение 1992 года Правительству удавалось обеспечить довольно высокий уровень налоговых поступлений. Это было связано с большим количеством налогов, процессом разгосударвстления и приватизации, ростом потребительских цен. но в последующие годы до 1999 года (когда была введена 1 часть НК) возникла ситуация неуправляемого падения налоговых доходов государства, прежде всего по причине разрушения существовавших ранее межотраслевых и внутриотраслевых хозяйственных связей. Это особенно негативно сказалось на деятельности крупных предприятий, составляющих основу экономики и плативших основную часть налогов. Налоговая политика государства была направлена на максимизацию налоговых поступлений, что было возможно только при увеличении налоговой нагрузки на налогоплательщиков.

В связи с реформированием НС в РФ существуют две различные точки зрения. Согласно первой, следует воздержаться от резких перемен в НС, чтобы дать субъектам налоговых отношений возможность адаптироваться к новым условиям и за это время отрегулировать налоговые механизмы и процедуры, чтобы добиться равномерного распределения налогового бремени, снижения ставок, повышения эффективности налогового контроля. Другая точка зрения основана на необходимости максимального уменьшения налогового бремени на товаропроизводителей путем снижения ставок или перераспределения налоговой нагрузки.

С вводом в действие НК НС стала более ясной и определенной, налогообложение имеет социальную направленность, четко регламентированы взаимоотношения субъектов налогообложения.

Сегодня роль налоговой политики повышается, так как она является инструментом достижения экономического роста и частью общей экономической политики государства. Поэтому цель налоговой политики сегодня – стимулирование производства и поддержание инвестиционной активности, особенно в реальном секторе экономики.