1.3 Методика проведення аудиту розрахунків та огляд первинних документів по поточним зобов’язанням

Значну питому вагу в складі джерел коштів підприємства мають позикові кошти, у тому числі й поточні зобов’язання. Зобов’язання виникають через існуючі обов’язки підприємства щодо його кредиторів, які виникають у ході звичайної діяльності. Як правило, підприємство має кілька видів зобов’язань і значну кількість кредиторів.

До поточних зобов’язань належать: короткострокові кредити банків; поточна заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями; короткострокові векселі видані; кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги; поточна заборгованість за розрахунками (з отриманих авансів, з бюджетом, з позабюджетних платежів, зі страхування, з оплати праці, з учасниками, з внутрішніх розрахунків); інші поточні зобов’язання.

Користувачам фінансової звітності необхідно мати можливість визначати величини і типи заборгованостей із фінансових звітів. Перевірка фінансових звітів аудиторами є достатньою для того, щоб користувачі були впевнені, що всі зобов’язання належним чином визначені, оцінені та включені до фінансових звітів відповідно до вимог чинного законодавства та П(С)БО. Щоб задовольняти ці вимоги, кредиторська заборгованість повинна бути визначена та класифікована належним чином. Тому аудитору необхідно перевіряти та вивчати кредиторську заборгованість, її склад, структуру.

Безпосередньо метою аудиту розрахунків на підприємстві є встановлення правильності ведення розрахунків з постачальниками за отримані товарно-матеріальні цінності, послуги, підтвердження законності виникнення кредиторської заборгованості, її достовірності і реальності погашення на підставі показників фінансової звітності відповідно до чинного законодавства [11].

Як свідчать проведені фахівцями з обліку та аналізу теоретичні та практичні дослідження, питанням організації обліку поточних зобов’язань (кредиторської заборгованості) приділяється недостатня увага, внаслідок чого ускладнюється дотримання основних методичних принципів ведення обліку, спотворюється інформація про фінансовий стан підприємства, стан розрахунків, знижується ефективність прийняття управлінських рішень.

До основних завдань аудиту розрахунків по кредиторській заборгованості на підприємстві відносять:

• встановлення наявності і правильності оформлення документів з поставки ТМЦ (договорів, рахунків-фактур, актів звіряння розрахунків);

• встановлення правильності здійснення вказаних операцій та відображення їх у обліку;

• перевірка своєчасності, правильності та достовірності здійснених розрахунків грошовими коштами, законності, достовірності та правильності відображення в обліку здійснених розрахунків з використанням векселів та товарообмінних операцій;

• визначення правильності оцінки отриманих товарів при бартерних (товарообмінних) операціях;

• підтвердження повноти і своєчасності оприбуткування отриманих товарів і обліку виконаних робіт;

• встановлення правильності оформлення та відображення в обліку виданих авансів, пред’явлення претензій;

• встановлення правильності відображення за відповідними статтями кредиторської заборгованості в балансі підприємства;

• встановлення причин та строків виникнення заборгованості по розрахунках, визначення реальності та шляхів її погашення.

Для досягнення поставлених аудиторських завдань необхідно отримати аудиторські докази, використовуючи різні прийоми і джерела отриманої інформації. Джерелами інформації для перевірки в даному випадку будуть: законодавчі і нормативні акти, що регулюють питання організації обліку і оподаткування розрахункових операцій; наказ про облікову політику підприємства; договірна документація на постачання товарно-матеріальних засобів, виконання робіт і послуг; журнал реєстрації рахунків-фактур постачальників; рахунки-фактури постачальників; журнал реєстрації довіреностей на отримання товарно-матеріальних засобів; акти звіряння розрахунків; акти інвентаризації розрахунків; копії платіжних доручень; книга придбання товарно-матеріальних засобів; бухгалтерська звітність, облікові регістри, обігові відомості, журнали-ордери, Головна книга.

Під час аудиту вказаних операцій аудитором можуть застосовуватись прийоми:

• правова оцінка укладання договорів на постачання продукції; застосування письмового підтвердження від третіх осіб;

• перевірка документів, отриманих суб’єктами підприємницької діяльності від третіх осіб;

• застосування прийому інспекції та аналітичних процедур.

Можна відзначити, що аудиторська перевірка кредиторської заборгованості буде включати декілька окремих послідовних етапів: підготовчий, проміжний, етап фізичної перевірки, основний (етап аудиту окремих статей звітності), завершальний етап.

На підготовчому етапі необхідно зібрати всю інформацію щодо загального стану підприємства, в тому числі і дані, які характеризують стан та структуру кредиторської заборгованості.

На проміжному етапі аудиту — повинна бути проаналізована правильність складання фінансової звітності за період, що перевіряється, та відображення в ній даних щодо кредиторської заборгованості. При виявленні суттєвих недоліків необхідно у письмовому вигляді проінформувати про це керівництво підприємства з можливими рекомендаціями щодо виправленню помилок.

На етапі фізичної перевірки головним завданням є виявлення реального існування залишків кредиторської заборгованості і з’ясування, кому вони належать. Для цього можна окремим кредиторам надіслати листи – запити з проханням підтвердити суму заборгованості.

На основному етапі здійснюється певні аудиторські процедури щодо перевірки кредиторської заборгованості за встановленими критеріями оцінки фінансової звітності, а саме: повнота відображення, оцінка, реальність існування, належність, правильність.

Для цього використовуються пряме підтвердження, вивчення контрактів, договорів. У процесі аудиту дається оцінка умов заборгованості – з погляду їх реальності і повноти. Звертається увага на строки, обмеження використання ресурсів, можливість залучення додаткових джерел фінансування.

Аудитор перевіряє правильність і своєчасність виконання договірних зобов’язань постачальниками і підрядниками за виконані роботи чи надані послуги. Аудит почи­нають з аналізу результатів інвентаризації кредиторської забор­гованості за відповідними звітними періодами на найближчу дату до початку аудиту. Дані інвентаризації слід звіряються із сумами, відо­браженими у Головній книзі та балансі за рахунком 63 «Розрахун­ки з постачальниками і підрядниками». Звірянню підлягають залиш­ки кредиторської заборгованості на початок звітного періоду, відоб­ражені в регістрах бухгалтерського обліку, із залишками в поперед­ньому звітному періоді, й уточнюється реальність кредиторської заборгованості.

Аналіз матеріалів інвентаризації розрахунків дає аудитору змогу зосередити увагу на сумнівних розрахунках, перевірити обґрунтова­ність створення резерву за сумнівними боргами і законність їх списання з балансу. Для перевірки достовірності первинних доку­ментів, за якими здійснені розрахункові операції, доцільно проводити зустрічні звірки різних документів на даному підприємстві й робити письмові запити у відповідні підприємства про стан розрахунків. Доцільно відбирати рахунки, за якими проводилися сторновані записи, записи щодо перерахування сум з одного рахунка на інший, а також ті, де складались бухгалтерські проводки на підставі довідок.

Кожна сума кредиторської заборгованості на ок­ремих рахунках розглядається з погляду виникнення боргу, причини і давності створення заборгованості, реальності її одержання. Необхідно з’ясувати причини забор­гованості, не сплаченої в установлений строк, тобто її непогашення у визначені терміни. З цього приводу слід перевірити, чи отримувались листи — нагадування про необхідність погашення боргу, чи отримувались претензії і чи, в такому випадку, передані матеріали юридичній службі підприємства для обробки інформації.

Аудит здійснюється окремо за кожним постачальником за кож­ним документом (рахунком) на сплату. Для одержання аудиторських свідчень, аудитор досліджує зміст господарських операцій, встановлює її законність, діяльність і достовірність.

Документи підлягають арифметичній перевірці, формальній, юридичній і за суттю, тобто з погляду законності й доцільності господарської операції [10].

Основним документом з розрахунковим взаєминам з постачальниками є рахунок-фактура. Його виписує постачальник на відпуск (відвантаження) товарно-матеріальні цінності [10]. У документі заповнюються такі реквізити: постачальник і його адреса, номер розрахункового рахунку в банку за його місцезнаходженням, дата та ін. У ньому вказується назва відвантажених цінностей за їх видами, одиницю виміру, кількість, ціну і суму, а також суму, на яку відпущено усього товарів. У документі роблять посилання на договір, згідно з яким відпущені матеріальні цінності, вказують номери квитанцій і накладних на відпуск (відвантаження) матеріальних цінностей [32]. Аудитором звертається увага на правильність застосування постачальниками цін, тарифів за послуги. Подібні факти виявляють зіставленням цін, вка­заних у рахунках постачальників, з цінами, вказаними в договорах.

В свою чергу, розрахунки з кредиторами здійснюються у безготівковій або готівковій формі.

Погашення поточних зобов’язань, в основному, відбувається за допомогою безготівкових розрахунків, які передбачають перерахування певної суми коштів з рахунків платників на рахунки отримувачів. Відображаються дані операції виписками банків, чековими книжками(корінцями) та іншими документами. Також можливий варіант внесення платниками готівки в касу банку, для зарахування на рахунки отримувачів.

Правила, форми і стандарти безготівкових розрахунків в Україні, що здійснюються за участю банків, встановлені в Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затвердженій Постановою Правління НБУ від 21.01.2004 № 22 [0]. Відповідно до інструкції під час здійснення розрахунків можуть застосовуватися форми розрахунків: акредитивна; інкасова; вексельна; за розрахунковими чеками.

Ці розрахунки проводяться банком на підставі розрахункових документів на паперових носіях чи в електронному вигляді у формі: меморіального ордера; платіжного доручення; платіжної вимоги доручення; платіжної вимоги; розрахункового чека; акредитива.

Меморіальний ордер – розрахунковий документ, який складається за ініціативою банку для оформлення операцій зі списання коштів з рахунку платника, внутрішньобанківських операцій.

Платіжне доручення – розрахунковий документ, що містить письмове доручення платника обслуговуючому банку про списання зі свою рахунку зазначеної суми коштів та її перерахування на рахунок отримувача.

Платіжна вимога-доручення – розрахунковий документ, який складається з двох частин:

- верхньої – вимоги отримувача безпосередньо до платника про сплату визначеної суми коштів;

- нижньої – доручення платника обслуговуючому банку про списання зі свого рахунку визначеної ним суми коштів і перерахування її на рахунок отримувача.

Платіжна вимога – розрахунковий документ, що містить письмове доручення платника обслуговуючому банку про списання зі свого рахунку зазначеної суми коштів і перерахування її на рахунок отримувача.

Розрахунковий чек – це документ, що містить письмове розпорядження власника рахунку (чекодавця) установі банку (банку-емітенту), який веде його рахунок, сплатити чекодержателю зазначену в чеку суму коштів[0].

Чеки з чекової книжки, в яких вказується: найменування постачальника, дата і місце заповнення чека, сума, виписуються в момент здійснення платежу і видаються чекодавцем за отримані ним товари та надані послуги. Постачальник відвантажує покупцеві товар одразу або після зарахування коштів на рахунок. Виписуючи чек, чекодавець переносить залишок ліміту з корінця попереднього чека на корінець виписаного чека і виводить новий залишок ліміту[12].

Чеки підписують особи, які мають право підписувати розрахункові документи, проставляється на чеку відбиток печатки чекодавця. Якщо чек підписує службова особа чекодавця за дорученням керівника підприємства, то право підпису чеків обумовлюється в цьому дорученні.

Акредитив – договір, що містить зобов’язання банку-емітенту, за яким цей банк за дорученням клієнта (заявника акредитива) або від свого імені проти документів, які відповідають умовам акредитива, зобов’язаний виконати платіж на користь бенефіціара або доручає іншому (виконуючому) банку здійснити цей платіж.

Підтвердженням здійснення оплати постачальнику є виписка банку за розрахунковим рахунком підприємства. Виписка банку містить таку інформацію: назва документа; період складання; вихідний залишок; номер документа, по якому сплачено чи отримано кошти [13].

На завершальному етапі необхідно оцінити достатність опрацьованої інформації для того, щоб зробити загальний висновок щодо кредиторської заборгованості.

Докладно розглянувши сутність поточних зобов’язань та документи з їх первинного обліку можна сказати, що оскільки, раціональна організація контролю за станом розрахунків за зобов’язаннями підприємства сприяє зміцненню договірної і розрахункової дисципліни, виконанню зобов’язань по поставках продукції в заданому асортименті і якості, підвищенню відповідальності за дотримання платіжної дисципліни, потрібно значну увагу приділити первинним документам, правильності їх оформлення.

Таким чином, проведення аудиту дозволяє постійно контролювати та відстежувати ситуацію з кредиторською заборгованістю, вчасно і правильно приймати управлінські рішення, уникати складних і суперечливих ситуацій з кредиторами, у тому числі і відносно стану розрахунків з постачальниками і підрядниками.