3.2. Методика аудиту малоцінних та швидкозношуваних предметів

Матеріальні затрати на ДП завод «Електроважмаш» становлять 57-68% виробничої собівартості готової продукції підприємства. Від достовірності та об’єктивності відображення в бухгалтерському обліку і звітності операцій з виробничими запасами залежить правильність визначення основних показників, які характеризують результати господарської діяльності та реальний фінансовий стан підприємства.

Окремо виділяється аудит малоцінних і швидкозношуваних предметів. При перевірці даного об’єкта контролю аудитор звертає особливу увагу на порядок списання або погашення вартості МШП.

Аналіз облікової політики дає змогу встановити, яких методів дотримується підприємство з питань первісної оцінки МШП, їх переоцінки та методу оцінки вибуття.

У табл. 3.4 подано перелік основних складових облікової політики з питань обліку МШП, що є об’єктами аудиторського дослідження.

Таблиця 3.4

Перелік основних складових облікової політики з питань обліку мшп дп завод «Електроважмаш»

Складові облікової політики	Положення облікової політики
Первісна оцінка	Придбані (отримані) або виготовлені МШП враховуються за собівартістю. Витрати, що входять до собівартості МШП (крім виготовлених власними силами), встановлені П(С)БО 9. Перелік витрат, що не входять до собівартості МШП, а відносяться до складу витрат того періоду, в якому вони були здійснені, наведений у П(С)БО 9. Витрати, що входять до собівартості МШП, виготовлених власними силами, встановлені П(С)БО 16. Перелік витрат, що не входять до собівартості таких запасів, а відносяться до складу витрат того періоду, в якому вони були здійснені, наведений у П(С)БО 16.
Переоцінка МШП на дату балансу	У балансі МШП відображаються за найменшою з двох оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації П9С)БО 9
Метод оцінки вибуття запасів	Метод, що застосовується на підприємстві – собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО)

У ході перевірки визначається склад, кількість та вартість МШП на підприємстві за допомогою перевірки оборотних відомостей та інших облікових регістрів, у яких відображається назва, кількість та вартість МШП; перевіряється правильність розмежування в обліку малоцінних оборотних активів.

Аудитор особливу увагу звертає на закріплення МШП за конкретними особами в місцях їх зберігання і використання, на наявність на підприємстві відповідного маркування (фарбами, прикріпленням жетонів, проставленням штампів тощо), правильне оформлення первинними документами руху МШП. Потім переходить до перевірки суті здійснених операцій щодо руху окремих предметів.

Аудитор встановлює чи немає серед малоцінних і швидкозношуваних предметів необоротних матеріальних активів, що обліковуються на рахунку 112 «Малоцінні матеріальні активи». Виявляє чи є на підприємстві понаднормативні запаси МШП, що тривалий час не мали руху. Встановлює чи є на заводі випадки передчасної заміни спецодягу і спецвзуття, їх причини внаслідок використання МШП не за призначенням або підміни нових предметів тими, що вже були в експлуатації. перевіряє правильність відображення в бухгалтерському обліку таких операцій

Ретельній перевірці підлягають акти на списання малоцінних і швидкозношуваних предметів. У комісії зі списання МШП повинні брати участь фахівці, акт затверджується керівником. На предмет списання малоцінних і швидкозношуваних предметів має бути документ, що підтверджує здавання їх у металобрухт або в утильсировину, інакше сума збитку відноситься на рахунок винних.

Перед аудитором, який проводить аудит малоцінних і швидкозношуваних предметів, постає завдання встановити і підтвердити аудиторським висновком дотримання підприємством вимог чинного законодавства, яке регулює бухгалтерський та податковий облік з цього питання.

Здійснюючи аудиторське дослідження, аудитор вивчає документи, за допомогою яких відтворює ланцюг господарських фактів від придбання МШП, їх зберігання і до списання.

Вивчаючи внутрішні та загальні документи, аудитор одержує інформацію про підприємство; його діяльність; особливості технології; перелік виробничих запасів, їх потребу та наявність; кількість місць зберігання.

Особливу увагу аудитор приділяє вивченню наказів про призначення та просування по службі матеріально відповідальних осіб, а також наказів про проведення тих чи інших заходів внутрішнього контролю – ревізій та інвентаризацій. Це дає змогу аудитору встановити обсяг інформації, що підлягає дослідженню, оцінити власні можливості, а також час, необхідний для проведення перевірки.

Вивчення договорів (індивідуальних та колективних) із матеріально відповідальними особами (завідуючими складами – Микитенко В.Я., Кришталь А.В., Данильченко Н.М.) дає можливість аудитору скласти думку про дотримання вимог чинного законодавства ВАТ «Хорольський механічний завод» у роботі з цією категорією працівників.

Аудитор у процесі свого дослідження повинен чітко відстежувати інформаційні потоки, пов’язані з господарськими діями чи подіями, від прийняття рішення про здійснення господарської операції до відображення факту здійснення в первинних документах, зведених документах, регістрах обліку та звітності.

В ході вибіркової перевірки первинних документів з обліку відпуску малоцінних і швидкозношуваних предметів на виробництво за 2012 рік було виявлено факти неправильного оформлення вимог на відпуск МШП.

Залежно від мети аудиторського дослідження, завдань, передбачених договором та власних можливостей аудитор на свій розсуд обирає методику проведення аудиту малоцінних і швидкозношуваних предметів. Основна мета обраної методики зводиться до встановлення об’єктивної істини про досліджуваний об’єкт.

Проводити суцільну перевірку недоцільно – це потребує великих матеріальних і трудових затрат. Тому аудитор перевіряє і оцінює систему внутрішнього контролю та обліку на підприємстві, і залежно від результатів, розширює коло досліджень чи навпаки, довіряється даним підприємства і проводить лише деякі перевірочні процедури, щоб підтвердити довіру до інформації системи внутрішнього контролю.

На етапі вивчення і оцінки внутрішнього контролю і системи бухгалтерського обліку МШП, аудитор проводить тестування, в результаті якого він з’ясовує:

• чи необхідно проводити суцільну фактичну перевірку;

• чи є необхідним проведення суцільної документальної перевірки окремих напрямків надходження і використання (руху) МШП;

• встановити необхідну кількість аудиторських процедур.

Тестування дає аудитору змогу вивчити слабкі та сильні сторони внутрішнього контролю і системи бухгалтерського обліку на підприємстві.

Для оцінки внутрішнього контролю виконується відповідне тестування, яке передбачає три варіанти відповіді – так, ні чи інформація відсутня на поставлені питання.

Результати тестування перевірки стану внутрішнього контролю та системи бухгалтерського обліку МШП дають можливість вибрати спосіб організації аудиту: суцільний, вибірковий чи комбінований.

Аудитори, як правило, проводять вибіркову перевірку МШП, яка є більш ефективнішою в порівнянні з суцільною.

Незалежно від обраного методу організації перевірки МШП, аудитор в першу чергу перевіряє відповідність залишків та оборотів Головної книги та регістрів синтетичного та аналітичного обліку. У разі встановлення відхилень результати такого зіставлення аудитор фіксує в робочому документі, повинен з’ясувати причини таких відхилень та їх вплив на подальші дії аудитора.

При встановленні розбіжностей аудитор з’ясовує, який із показників є достовірним, відповідає дійсності. Для встановлення об’єктивної істини, аудитор проводить опитування відповідальних осіб, проводить глибинні тести, використовуючи дедуктивний та індуктивний методи. При першому інформація вивчається від загального до конкретного (Головна книга – регістри синтетичного обліку – регістри аналітичного обліку – зведені документи – первинні документи); при іншому – інформація вивчається у зворотному напрямі.

При перевірці відповідності залишків та оборотів по МШП відхилень не виявлено, про що аудитор складає довідку довільного зразка.

За необхідності встановлення об’єктивної істини щодо залишків МШП та їх оборотів виникає потреба у застосуванні прийому сканування, який полягає в безперервному, по елементному перегляді інформації про рух малоцінних і швидкозношуваних предметів. Якщо в процесі сканування виявляється, що не всі господарські операції знайшли відображення в бухгалтерському обліку, то аудитор призупиняє роботу над проведенням аудиторського дослідження й пропонує підприємству відновити бухгалтерський облік.

Збереження МШП залежить від умов їх зберігання, тому наступним етапом контролю є перевірка стану складського господарства підприємства. Аудитор встановлює кількість і дислокацію складських приміщень, в тому числі типових і пристосованих, їх місткість, умови зберігання МШП, забезпеченість ваговимірювальними приладами. Аудитор також перевіряє:

• чи використовуються складські приміщення за призначенням;

• чи правильно розташовуються МШП на складі;

• чи відповідають складські приміщення вимогам умов зберігання цінностей;

• як охороняються складські приміщення;

• чине зберігаються цінностей просто неба або в непристосованих приміщеннях і чи не піддаються вони внаслідок цього псуванню.

Наступним етапом є перевірка оприбуткування, правильності списання, оцінки та обліку запасів. Під час перевірки аудитор:

• перевіряє правильність ведення складського обліку, обґрунтованість записів завідуючих складами у картках;

• перевіряє повноту оприбуткування, правильність списання матеріалів, які надійшли зі сторони. Порушення порядку оприбуткування. Правильність списання цінностей призводить до їх крадіжок, а також створення залишків ТМЦ, з яких потім виготовляють неприбуткову продукцію, реалізуючи її без відображення операцій в обліку з метою приховування доходів від оподаткування і привласнення отриманих коштів.

На цьому етапі аудитор за допомогою аудиторських процедур вивчає достовірність, об’єктивність та законність відображених господарських операцій із малоцінними та швидкозношуваними предметами.

Важливим є вивчення питань дотримання правил видачі довіреностей на одержання цінностей. Аудитор повинен упевнитися, чи не списують матеріальні цінності на витрати виробництва без попереднього їх оприбуткування (відміток зав складами) та без оформлення на них видаткових документів.

Особлива увага приділяється дослідженню операцій зі списання МШП. Списання ТМЦ із балансу згідно П(С)БО 9 може відбуватись у таких випадках: відпускання у виробництво; реалізація за грошові кошти; передача до статутного капіталу іншого підприємства; безоплатна передача; списання у зв’язку з невідповідністю критерію активу; списання через втрати від стихійного лиха; списання нестач у межах норм і понад норми природного убутку.

При списанні МШП у виробництво проводиться документальна перевірка, яка допомагає встановити:

а) відповідність норм у документах на списання нормативним даним (аналітичні тести);

б) відповідність кількості фактично списаних цінностей витрачанню їх за нормами.

Результати такого зіставлення можуть бути трьох варіантів:

• фактична кількість списаних МШП відповідає нормам;

• фактична кількість списаних МШП більша від норми;

• фактична кількість списаних МШП менша від норми.

Якщо списано більше, ніж передбачено нормами, то аудитор визначає причини, отримавши пояснення від технологів, начальників цехів.

Основними причинами перевитрат можуть бути:

• погана якість предметів (тоді необхідно встановити, від кого вони надійшли, хто уклав договір від клієнта, за якою ціною були закуплені МШП, встановити чи можна було закупити подібні в іншого постачальника і за якою ціною. Аудитор пропонує заходи щодо покращення стану підприємства);

• значна кількість МШП йде у відходи через недосконалість технології та обладнання.

В обох випадках документальний контроль підтверджується результатами фактичної перевірки.

Особлива увага при аудиті МШП звертається на правильне їх відображення в податковому обліку. Операції з придбання МШП знаходять відображення у Реєстрі отриманих та виданих податкових накладних, декларації з податку на додану вартість та декларації з податку на прибуток. Тому аудитор проводить звірку даних відображених в Реєстрі з даними первинних документів на предмет невідповідності. Однак, ця ділянка обліку є досить відповідальною, тому помилки, як правило, не допускаються, а якщо такі випадки і було, то помилки виправляються самостійно по факту виявлення.

Аудитор, який здійснює аудит малоцінних і швидкозношуваних предметів протягом усієї перевірки формує робочу документацію, необхідну для: розробки плану, підтвердження виконання плану перевірки, систематизації інформації, створення основи для визначення ефективності виконаної аудитором роботи.

Перелік робочої документації аудитора наведено в табл. 3.5.

Таблиця 3.5