Литература:

1. О Концепции административной реформы в Российской Федерации в 2006 - 2010 годах: Распоряжение Правительства РФ от 25.10.2005 № 1789-р (ред. от 10.03.2009) // СЗ РФ. 2005. № 46. Ст. 4720.

2. Об утверждении Концепции снижения административных барьеров и повышения доступности государственных и муниципальных услуг на 2011-2013 годы и Плана мероприятий по реализации указанной Концепции: распоряжение Правительства РФ от 10.06.2011 № 1021-р (ред. от 28.08.2012) // СЗ РФ. 2011. № 26. Ст. 3826.

3. Голощапов Р.В. Теоретико-правовые аспекты административной реформы в современной России // Российская юстиция. 2010. № 7. С. 6.

4. Ливеровский А.А., Новиков А.Б. О некоторых теоретических предпосылках административной реформы // Конституционное и муниципальное право. 2007. № 17. С. 22-25.

5. Марченко М.Н. Теория государства и права: ученик. М., 2008. С. 330.

6. Вишняков В.Г. Административная реформа: 15 лет поисков концепции // Законодательство и экономика. 2011. № 7. С. 12.

© Васляева М.Е., 2013

Вяткин Д.А.

студент

Научный руководитель: ассистент Сунцева П.В.

Пермский государственный национальный исследовательский университет

г. Пермь

Законность как основной и единственный критерий разграничения оптимизации налогообложения и уклонения от уплаты налогов

В налоговом праве давно назрела проблема разграничения категорий «оптимизация налогообложения» и «уклонение от уплаты налогов»¹. Обе категории являются снижением налоговой нагрузки, но порождают совершенно разные правовые последствия для налогоплательщика. Переход от первой формы уменьшения налогов ко второй неизбежно влечет за собой неблагоприятные последствия для налогоплательщика в виде юридической ответственности. В силу этого возникает потребность в ясной и четкой границе между этими терминами.

В российском законодательстве нет понятия «оптимизации налогообложения». Учеными она рассматривается как легальное уменьшение налоговой обязанности посредством целенаправленных правомерных действий налогоплательщика^2,3. Как можно заметить из приведенного выше определения, сущностным признаком этого процесса является соответствие закону. Тогда как уклонение от уплаты налогов – это незаконное уменьшение налоговых платежей. Отечественная судебная практика исходит из того, что критерий соответствия нормативно-правовым актам является чертой законности, которая входит в более общее понятие «правомерности», а именно правомерными должны быть способы и приемы уменьшения налоговых отчислений. Таким образом, подразумевается, что одного следования закону в строгом смысле недостаточно. Следовательно, допускается привлечение к ответственности налогоплательщика, который действовал в соответствии с нормами права, но не в соответствии с самим правом.

Такой подход государства к регулированию налоговых правоотношений с признанием концепции «злоупотребления правом со стороны налогоплательщика», получил широкое распространение в мире⁴. Объясняется это стремлением государства иметь запасной инструмент для сбора налогов, на случай если закон даст сбой. Получается, что к исключительному праву государства издавать законы в налоговой сфере, то есть определять правовое положения сторон, будучи одной из этих сторон, прибавляется ещё и право разрешать спор не на основе этих законов, а на попутно выводимых правилах. То есть налогоплательщик, вынужденный подчиняться любой норме права, исходящей от государства, также обязан и предугадать, какие его действия государство сочтёт неправомерными. Думается, что закрепление определения «оптимизации налогообложения» с позиций принципа правомерности, а не законности обречено размывать грань между оптимизацией налогообложения и уклонением от уплаты налогов. Вместо «лазейки» для налогоплательщика, пытающегося минимизировать налоговые отчисления, получаем «лазейку» для государства, помогающую ему трактовать спор в свою пользу.

Другой подход находит своё выражение в том, что «нет состава – нет правонарушения». Только несоответствие действий налогоплательщика закону может считаться уклонением от уплаты налогов. Стоит также отметить, что порой принцип законности понимают слишком узко, считая, что ограничиваться им нельзя, и предлагают закрепить ряд других критериев, в частности, в Налоговом кодексе РФ⁵. Данная позиция выглядит весьма спорной. Поскольку закрепление тех или иных принципов, правил, ограничений в нормативно-правовых актах, автоматически делает их нормами права, а, следовательно, их действие полностью охватывается принципом законности. В этой связи, любое изменение в правовой регламентации исследуемого явления, при сохранении законодателем своей приверженности к одному из подходов есть лишь модификация одной из двух концепций. В сущности, есть лишь две принципиальные позиции в вопросе о том, что считать оптимизацией налогообложения. Первая заключается в том, что невозможно привлечь налогоплательщика к ответственности в случае, если он не нарушал норм права. Вторая допускает такое привлечение. А значит, при отказе от концепции «злоупотребления правом со стороны налогоплательщика» принцип законности является не только основным, но и единственным критерием для разграничения оптимизации налогообложения, что видится положительным, в силу его объективности. Суды и налоговые органы здесь ограничены нормативными установлениями, что сведет уже их злоупотребление правом на нет, изобрести право при его применении будет нельзя. Налогоплательщик, в свою очередь, будет чувствовать себя гораздо более защищенным, поскольку будет изначально знать, какие его действия будут признаны незаконными. Тем самым совершается уход от тотального доминирования государства в этих отношениях. Если в ходе практики обнаружится какой-то пробел в законодательстве, то у государства всегда остается возможность его устранить, но привлекать лицо к ответственности за деяние, не нарушающее его, становится невозможным.

Таким образом, отказ от признания правонарушением действий налогоплательщика, соответствующих нормам права, видится весьма перспективным. Поскольку это позволит: во-первых, провести, действительно, четкую и понятную границу между оптимизацией налогообложения и уклонением от уплаты налогов; во-вторых, избежать возможных злоупотреблений со стороны правоприменителя и стабилизировать судебную практику; в-третьих, получить дополнительную гарантию обеспечения прав налогоплательщика, положение которого станет более защищенным.