12.4 Виправлення помилок та внесення змін до фінансових звітів

Розрізняють такі причини коригування фінансової звітності або внесення додаткової інформації в примітках до неї:

- помилки, допущенні при складанні звітів у попередніх періодах;

- зміна в облікових оцінках і обліковій політиці;

- виникнення подій після дати балансу, які можуть вплинути на прийняття рішення користувачів звітності.

Внесення змін до фінансової звітності внаслідок таких подій регламентовано П(С)БО 6 “Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах”.

Відповідно до п. 4 Стандарту виправлення помилок, допущених під час складання фінансових звітів у попередніх роках, здійснюється шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року, якщо такі помилки впливають на його величину. При цьому слід проаналізувати вплив допущеної помилки на результати похідних розрахунків (суми податку на прибуток, нарахованих дивідендів та ін.) та показники інших форм фінансової звітності.

Під час виправлення помилок фінансової звітності у примітках до неї слід розкривати таку інформацію:

• зміст і суму помилки;

• статті фінансової звітності минулих періодів, які були перераховані з метою повторного подання порівняльної інформації;

• факт повторного оприлюднення виправлених фінансових звітів або його недоцільність.

Приклад 12.9. 7.01.201(Х-1) року підприємство придбало вантажний автомобіль вартістю 110 400 грн. (в т.ч. ПДВ). Первісну вартість автомобіля було віднесено до складу витрат на збут звітного періоду. Помилку виявлено під час складання річної фінансовій звітності за 201Х рік. Умовно ставка податку на прибуток складає 25 %.

Для виправлення помилки необхідно визначити суму, що підлягає коригуванню, здійснити необхідні бухгалтерські записи для коригування сальдо нерозподіленого прибутку та відобразити коригування у фінансових звітах.

Відповідно до облікової політики підприємства амортизацію автомобіля розраховують прямолінійним методом. Встановлено, що термін його експлуатації 10 років, а ліквідаційна вартість – 8 000 грн. Тоді річну суму амортизації розраховують:

(грн.)

Для спрощення розрахунків коригування проведемо без врахування норм Податкового кодексу України.

Оскільки амортизацію автомобіля слід було нараховувати, починаючи з лютого 201(Х-1) року, сума коригування нерозподіленого прибутку становить 16 100 грн. (амортизація за 11 місяців 201(Х-1) року і 201Х рік).

Крім цього, оскільки всю суму первісної вартості було списано на витрати, необхідно нарахувати податок на прибуток, умовно ставку приймемо на рівні 25 %: (92 000 -16 100) •0,25= 18 975 грн

В бухгалтерському обліку коригування слід відобразити:

1. На суму первісної вартості автомобіля:

Дт 105 “Транспортні засоби” − 92 000

Кт 441 “Прибуток нерозподілений” − 92 000

2. На суму амортизації:

Дт 441 “Прибуток нерозподілений” − 16 100

Кт 131 “Знос основних засобів” − 16 100

3. На суму податку на прибуток (92 000 -16 100) • 0,25:

Дт 441 “Прибуток нерозподілений” − 18 975

Кт 641 “Розрахунки за податками” − 18 975.

Таким чином, у 201(Х-1) році суму податку на прибуток було занижено на 21 075 грн. ((92 000 – 7 700) • 0,25), а суму чистого прибутку – на 63 225 грн. (92 000 – 7 700 – 21 075). У 201Х році суму податку на прибуток було завищено на 2100 грн. (8 400 • 0,25), а суму чистого прибутку – на 6 300 грн. (8 400 – 2 100).

У Примітках до фінансової звітності необхідно зазначити таке: під час складання фінансової звітності за 201Х рік виявлено помилку, допущену в 201(Х-1) році, внаслідок якої первісну вартість вантажного автомобіля в сумі 92 000 грн. віднесено до складу витрат на збут. Внаслідок цієї помилки чистий прибуток у 201(Х-1) році занижено на суму 63 225 грн., а в 201Х році – завищено на 6 300 грн. Загальна сума помилки вплинула на заниження нерозподіленого прибутку на суму 5 6925 грн. Помилку виправлено шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку.

Облікова оцінка – попередня оцінка, яку використовує підприємство з метою розподілу витрат і доходів між відповідними звітними періодами. Облікову оцінку можуть переглядати, якщо змінюються обставини, на яких базувалась ця оцінка, або у випадку одержання додаткової інформації. Зміна облікової оцінки не спричиняє коригування сальдо нерозподіленого прибутку минулих звітних періодів. Її наслідки слід включати до тієї ж самої статті Звіту про фінансові результати, яку раніше застосовували для відображення доходів або витрат, пов’язаних з об’єктом оцінювання.

Приклад 12.10. 7.01.201(Х-1) року підприємство придбало вантажний автомобіль вартістю 110400 грн. (в т.ч. ПДВ). Відповідно до облікової політики підприємства амортизацію автомобіля розраховують прямолінійним методом. Встановлено, що термін його експлуатації 10 років, а ліквідаційна вартість – 8000 грн.

01.01.201Х року переглянуто термін експлуатації автомобіля і збільшено його до 15 років. До зміни облікової оцінки сума нарахованої амортизації становила 7700 грн. (див. приклад 12.9). Залишкова вартість автомобіля станом на 31.12.201(Х-1) року – 84 300 грн.

Починаючи з 201Х року річна сума амортизації розраховується:

(грн.)

Станом на 31.12.201Х році сума нарахованої амортизації автомобіля становить 13 150 грн., залишкова вартість – 78 850 грн.

У примітках до фінансової звітності необхідно зазначити таке: в 201Х році переглянуто строк корисного використання вантажного автомобіля та внесено зміни до облікової оцінки. Внаслідок цього витрати на збут зменшились на 2 950 грн.

Облікова політика підприємства може змінюватись тільки у випадку, коли змінюються статутні вимоги, вимоги органу, який затверджує стандарти бухгалтерського обліку, або якщо зміни забезпечать достовірне відображення подій або операцій у фінансовій звітності підприємства.

Не вважають зміною облікової політики регламентування обліку подій або операцій, які раніше не відбувались або відрізняються за своїм змістом від попередніх подій та операцій.

Вплив зміни облікової політики на події та операції минулих періодів відображається у звітному шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року та повторного надання порівняльної інформації щодо попередніх звітних періодів.

Якщо суму коригування нерозподіленого прибутку на початок звітного року неможливо визначити достовірно, то облікова політика поширюється лише на події та операції, які відбуваються після дати зміни облікової політики.

У разі зміни в обліковій політиці слід розкривати:

• причини та суть зміни;

• суму коригування нерозподіленого прибутку на початок звітного року або обґрунтування неможливості достовірного її визначення;

• факт повторного подання порівняльної інформації у фінансових звітах або його недоцільність.

Приклад 12.11. 7.01.201(Х-1) року підприємство придбало вантажний автомобіль вартістю 110 400 грн. (в т.ч. ПДВ). Відповідно до облікової політики підприємства амортизація автомобіля розраховується прямолінійним методом. Встановлено, що термін його експлуатації 10 років, а ліквідаційна вартість – 8 000 грн.

01.01.201Х року на підставі результатів аналізу динаміки обсягу виробництва продукції та її реалізації прийнято рішення нарахування амортизації автомобіля виробничим методом. При цьому загальний очікуваний пробіг – 305 200 км. Необхідно відобразити вплив зміни облікової політики на операції минулих звітних періодів, якщо у 201(Х-1) році пробіг автомобіля становив 25 000 км.

До прийняття рішення про зміну облікової політики сума нарахованої амортизації становила 7 700 грн. (див. приклад 12.9).

За виробничим методом амортизація за 2010 рік розраховують:

(грн.)

Оскільки внаслідок перегляду облікової політики сума нарахованої амортизації зменшилась, суму нерозподіленого прибутку за 201(Х-1) рік слід збільшити:

Дт 131 “Знос основних засобів” − 1 450

Кт 441 “Прибуток нерозподілений” − 1 450

Одночасно нараховують податок на прибуток:

Дт 441 “Прибуток нерозподілений” − 362,5

Кт 641 “Розрахунки за податками” − 362,5

Таблиця 12.33 - Перелік подій після дати балансу

Події, які надають додаткову інформацію про обставини, що існували на дату балансу

Події, які вказують на обставини, що виникли після дати балансу

Оголошення банкрутом дебітора підприємства, заборгованість якого раніше була визнана сумнівною. Переоцінка активів після звітної дати, яка свідчить про стійке зниження їхньої вартості. Отримання інформації про фінансовий стан і результати діяльності дочірніх і асоційованих підприємств, яка свідчить про стійке зниження вартості їхніх акцій на фондових біржах. Продаж запасів, який свідчить про необґрунтованість оцінки чистої вартості їх реалізації на дату балансу. Отримання від страхової організації матеріалів про уточнення розміру страхового відшкодування, переговори щодо якого велись на звітну дату. 6. Виявлення помилок або порушень законодавства, що призвели до перекручення даних фінансової звітності.

Прийняття рішення щодо реорганізації підприємства. Придбання цілісного майнового комплексу. Рішення про припинення операцій, які становлять значну частину основної діяльності підприємства. Знищення (втрата) активів підприємства внаслідок пожежі, аварії, стихійного лиха або іншої надзвичайної події. Прийняття рішення щодо емісії цінних паперів. Не прогнозовані зміни індексів цін і валютних курсів. Укладення контрактів щодо значних капітальних і фінансових інвестицій. Прийняття законодавчих актів, які впливають на діяльність підприємства. 9. Дивіденди за звітний період оголошені після дати балансу.

В період між звітною датою та датою затвердження фінансової звітності можуть відбутись події, які впливають на її достовірність. Тому події після дати балансу можуть вимагати коригування певних статей звітності або розкриття інформації про них у Примітках до фінансових звітів. У таблиці 12.33 наведено орієнтовний перелік подій, після дати балансу, визначений П(С)БО 6.

Події, які надають додаткову інформацію про обставини, що існували на дату балансу, вимагають коригування відповідних активів і зобов’язань. Воно здійснюється шляхом сторнування та (або) додаткових записів в обліку звітного періоду, які відображають уточнення оцінки відповідних статей.

Приклад 12.12. 9.01.201Х року керівництво підприємства, яке займається перевезенням вантажів прийняло рішення про уцінку вантажних автомобілів. Станом на 31.12.201(Х-1) року їх первісна вартість становила 1800 000 грн., знос 650 000 грн., індекс переоцінки – 0,7.

Отже, після переоцінки первісна вартість основних засобів – 1 260 000 грн., знос – 455 000 грн. До моменту затвердження річної звітності за 201(Х-1) рік в обліку необхідно відобразити уцінку основних записів:

1. На суму уцінки зносу:

Дт 131 “Знос основних засобів” − 195 000

Кт 105 “Транспортні засоби” − 195 000

2. На суму уцінки залишкової вартості:

Дт 975 “Уцінка необоротних активів і фін. інвестицій” − 345 000

Кт 105 “Транспортні засоби” − 345 000

Події, які вказують на обставини, що виникли після дати балансу, не потребують коригування статей фінансових звітів, а розкриваються в примітках до них у випадку, якщо така інформація вплине на здатність користувачів звітності приймати рішення.

Приклад 12.13. 16 січня 201Х року на складі підприємства замикання електропроводки призвело до пожежі. Було знищено запасні частини на суму 80 000 грн. Комісією підприємства оцінено можливу вартість їх реалізації – 7 000 грн. Запаси підприємства застраховані не були.

Цю інформацію слід відобразити у Примітках до річних звітів.

Якщо події після дати балансу свідчать про наміри підприємства припинити діяльність або про неможливість її продовження, то фінансова звітність складається без застосування принципу безперервності діяльності.