3 Пмап 1005 «Особенности аудита субъектов малого бизнеса».

Цель данного ПМАП - рассмотреть основные характеристики субъектов малого бизнеса и определить степень их воздействия на применение МСА. В данном ПМАП:

(а) Рассматриваются основные характеристики субъектов малого бизнеса; и

(б) Содержатся рекомендации по применению МСА в процессе аудита субъектов малого бизнеса.

Собственник-управляющий субъекта малого бизнеса часто нуждается в помощи в ведении бухгалтерских записей и подготовке финансовой отчетности.

Термин «субъект малого бизнеса» в данном контексте отражает не только размер субъекта, но и его типичные качественные характеристики. Среди количественных показателей, характеризирующих размера субъекта, могут быть итоговые суммы баланса, величина доходов субъекта и количество сотрудников, но такие показатели, по своей сути, не являются определяющими. В связи с этим, не представляется возможным дать адекватное определение субъекта малого бизнеса исходя только из количественных показателей.

Для целей данного ПМАП, субъектом малого бизнеса является любой субъект:

(а) Право собственности и управление которым сконцентрировано в рамках узкого круга лиц (часто одного лица); и

(б) К которому могут быть применимы одна или несколько из следующих характеристик:

Ограниченное количество источников дохода;

Упрощенная система ведения бухгалтерского учета; или

Ограниченные средства внутреннего контроля наряду с наличием у руководства субъекта возможности действовать в обход таких средств контроля.

Вышеприведенный перечень качественных характеристик не является исчерпывающим. Они не относятся исключительно к субъектам малого бизнеса, при этом субъекты малого бизнеса не обязательно демонстрируют наличие всех этих характеристик.

Под «лицом» понимается скорее физическое, а не юридическое лицо. Однако, для целей данного ПМАП субъект, находящийся в собственности другого предприятия, может рассматриваться в качестве «субъекта малого бизнеса» при условии, что собственник демонстрирует наличие соответствующих характеристик.

Как правило, субъектами малого бизнеса владеет ограниченное число лиц; чаще всего один владелец. Собственник может нанять менеджера для управления субъектом, однако в большинстве случаев, он принимает непосредственное участие в управлении повседневной деятельностью субъекта. Такая же ситуация наблюдается в небольших некоммерческих и государственных организациях: несмотря на то, что за предприятие официально отвечают несколько человек, только узкий круг лиц участвует в управлении повседневной деятельностью субъекта.

Субъекты малого бизнеса часто предлагают ограниченный ассортимент товаров или услуг, и осуществляют свою деятельность на одном или ограниченном количестве объектов, что позволяет аудитору быстрее разобраться в специфике деятельности субъекта малого бизнеса и отразить ее в документах, чем в случае с более крупным предприятием. Применение широкого спектра аудиторских процедур может носить достаточно несложный характер. С помощью аналитических процедур можно получить приемлемые доказательства, позволяющие в отдельных случаях сократить потребность в проведении других процедур проверки по существу. К тому же, на многих субъектах малого бизнеса совокупность данных бухгалтерского учета часто бывает незначительной и легко поддается анализу.

Субъектам малого бизнеса приходится вести бухгалтерские записи в необходимом объеме с целью соблюдения требований законодательства и регулирующих органов, а также для удовлетворения потребностей самих предприятий, в том числе, связанных с подготовкой финансовой отчетности и ее аудитом. Поэтому систему бухгалтерского учета следует организовать таким образом, чтобы она обеспечивала разумную уверенность в том, что:

(а) Все операции и другие данные бухгалтерского учета, которые следовало отразить, действительно были отражены в учете;

(б) Активы и обязательства, отраженные в системе бухгалтерского учета, действительно существуют и отражены по соответствующей стоимости; и

(в) Факты мошенничества и ошибки при обработке данных бухгалтерского учета будут выявлены.

В основном, на субъектах малого бизнеса занимаются исключительно ведением бухгалтерского учета лишь несколько сотрудников, если таковые вообще имеются. В связи с этим учет часто ведется в упрощенном виде. Система ведения учета может быть упрощенной или отличаться низким качеством, что приводит к большому риску недостоверности или неполноты информации, раскрываемой в финансовой отчетности. Многие субъекты малого бизнеса привлекают для ведения некоторых или всех функций бухгалтерского учета внешних специалистов.

Субъекты малого бизнеса часто предпочитают использовать известные программные продукты по бухгалтерскому учету, предназначенные для использования на персональном компьютере. Многие из данных программных продуктов уже апробированы и получили широкое признание. Поэтому при их выборе и надлежащем использовании они могут служить основой для надежной и эффективной системы бухгалтерского учета.

С учетом размеров и экономических показателей субъектов малого бизнеса, использование такими субъектами сложной системы внутреннего контроля нецелесообразно и нежелательно. Кроме того, возможность разделения обязанностей ограничена в связи с небольшим количеством сотрудников. Однако, даже на незначительном по размеру предприятии целесообразным является обеспечение разделения обязанностей по ряду ключевых направлений работы, а также наличие упрощенной и в то же время эффективной системы контроля. Оперативный контроль, осуществляемый собственником-управляющим, также может иметь положительный эффект, так как собственник-управляющий лично заинтересован в сохранности активов субъекта, оценке финансовых результатов его деятельности и в контроле за ней.

Собственник-управляющий играет ведущую роль на малом предприятии. Непосредственный контроль собственника-управляющего за принятием всех решений и возможность его личного вмешательства в любое время в целях обеспечения надлежащей реакции на происходящие изменения часто являются важнейшими характеристиками системы управления субъектами малого бизнеса. Личный контроль иногда позволяет компенсировать недостатки процедур внутреннего контроля. Если собственник-управляющий не принимает участие в этом процессе, увеличивается риск необнаружения фактов мошенничества или ошибок, допущенных сотрудниками.

Хотя отсутствие сложной системы внутреннего контроля само по себе не свидетельствует о высоком риске мошенничества или ошибок, принятие собственником-управлдяющим позиции доминирующего руководителя может способствовать злоупотреблениям: действия руководства субъекта в обход системы контроля оказывают негативное воздействие на контрольную среду любого субъекта, что ведет к повышению риска мошенничества со стороны руководства субъекта или существенного искажения финансовой отчетности. Влияние, которое на аудит оказывает тот факт, что собственник в то же время является руководителем, а также возможность действий руководства субъекта в обход системы внутреннего контроля, в большой степени зависит от честности, позиции и мотивации собственника-управляющего. В ходе аудита субъектов малого бизнеса, как и в случае с другими субъектами, аудитор подходит к аудиту с определенной долей профессионального скептицизма. Аудитор не делает допущения о том, что собственник-управляющий нечестен или, наоборот, безупречно честен. Это очень важный фактор, рассматриваемый аудитором при оценке аудиторского риска.

Во многих случаях собственники-управляющие субъектов малого предпринимательства не имеют полного представления о своей ответственности и об ответственности своих аудиторов. В частности, собственники-управляющие могут не осознавать того, что они несут ответственность за подготовку финансовой отчетности, особенно, если подготовка финансовой отчетности осуществляется посредством аутсорсинга.

Одной из целей письма-соглашения является четкое описание соответствующих обязанностей собственника-управляющего и аудитора.

Для целей планирования аудита, как правило, следует оценить уровень существенности с качественной и количественной точки зрения. Одна из целей этого предварительного суждения существенности заключается в определении наиболее значимых статей финансовой отчетности, на которые должен обратить внимание аудитор, вырабатывая стратегию аудита. В связи с отсутствием общепризнанных стандартов по оценке существенности с помощью количественных методов, аудитор в каждом случае использует свое профессиональное суждение с учетом этих обстоятельств. В соответствии с одной из методик при количественной оценке существенности используется определенная доля от базового показателя финансовой отчетности. В качестве такого показателя может выступать:

Прибыль или убытки до налогообложения (при необходимости скорректированные с учетом таких сверхнормативных расходов, как вознаграждение, выплачиваемое собственнику-управляющему).

Выручка от реализации.

Итог по балансу.

Часто в ходе аудита субъектов малого бизнеса проект финансовой отчетности не предоставляется аудитору в самом начале аудита. В этом случае аудитор обращается к имеющейся наиболее адекватной информации. При наличии можно использовать пробный баланс за текущий год. Часто информацию о расчетной выручке от реализации за текущий период получить гораздо легче, чем данные о прибылях (или убытках) или итоге баланса. Общепринятым методом предварительного суждения о существенности является расчет уровня существенности исходя из результатов аудированной финансовой отчетности за предыдущий год с учетом изменений, произошедших в году, подлежащем аудиту.

Всесторонние знания аудитора о субъекте малого бизнеса могут помочь ему выявить связанные стороны, которые во многих случаях контролируются собственником-управляющим. Такие знания также полезны при оценке аудитором вероятности неотражения операций со связанными сторонами в бухгалтерских записях субъекта.

В случаях, когда аудитор оказывает содействие в подготовке финансовой отчетности, собственники-управляющие субъектов малого бизнеса нередко не имеют четкого представления о своих юридических обязанностях и обязанностях аудитора. Собственники-управляющие могут не осознавать, что они несут ответственность за подготовку финансовой отчетности, а аудит финансовой отчетности в юридическом плане отличается от других услуг, оказываемых аудитором. Одной из целей письма-соглашения по аудиту заключается в предотвращении подобного недопонимания.

В случае с субъектом малого бизнеса, целесообразно объединить условия проведения аудита и других услуг в одном письме-соглашении.

Если аудитор оказывает субъекту малого бизнеса услуги по подготовке бухгалтерских записей или финансовой отчетности, то такие услуги не представляют собой аудит.

Оказывая прочие услуги субъекту или собственнику-управляющему, аудитор может получить информацию о личном финансовом положении и образе жизни собственника-управляющего. Эта информация повышает качество оценки неотъемлемого риска мошенничества. Необоснованные требования подготовить финансовую отчетность и провести аудит в неразумно короткие сроки также могут свидетельствовать о высокой степени риска мошенничества или ошибки.