Учет расчетов по налогу на прибыль

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────┬─────────┬──────────────────────┐

│ Содержание операций │Документы│Корреспонденция счетов│

│ │(N по по-├──────────┬───────────┤

│ │ рядку) │ Д │ К │

├─────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────────┼──────────┼───────────┤

│Отражен условный расход (доход) по налогу на прибыль │1, 4 │ссч. 99 │68 (ссч. 99│

│ │ │"УРНП" │"УДНП") │

│ │ │(68) │ │

├─────────────────────────────────────────────────────────────────┴─────────┴──────────┴───────────┤

│ Постоянные разницы │

├─────────────────────────────────────────────────────────────────┬─────────┬──────────┬───────────┤

│Отражено постоянное налоговое обязательство │3, 4 │ссч. 99 │ 68 │

│ │ │"ПНО" │ │

├─────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────────┼──────────┼───────────┤

│Отражен постоянный налоговый актив │2, 4 │68 │ссч. 99 │

│ │ │ │"ПНА" │

├─────────────────────────────────────────────────────────────────┴─────────┴──────────┴───────────┤

│ Временные разницы │

├─────────────────────────────────────────────────────────────────┬─────────┬──────────┬───────────┤

│Отражен отложенный налоговый актив │2, 4 │09 │ 68 │

├─────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────────┼──────────┼───────────┤

│Отражено уменьшение (или погашение) отложенного налогового актива│2, 4 │68 │ 09 │

│(ОНА) │ │ │ │

├─────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────────┼──────────┼───────────┤

│Списана сумма отложенного налогового актива в связи с выбытием│4, 5 │ссч. 99 │ 09 │

│объекта актива │ │"УРНД" │ │

├─────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────────┼──────────┼───────────┤

│Отражено отложенное налоговое обязательство │3, 4 │68 │ 77 │

├─────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────────┼──────────┼───────────┤

│Отражено уменьшение (или погашение) отложенного налогового обяза-│3, 4 │77 │ 68 │

│тельства (ОНО) │ │ │ │

├─────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────────┼──────────┼───────────┤

│Списана сумма отложенного налогового обязательства в связи с вы-│4, 5 │77 │ссч. 99 │

│бытием актива │ │ │"УДНП" │

└─────────────────────────────────────────────────────────────────┴─────────┴──────────┴───────────┘

Сальдо по счету 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", должно быть равно сумме текущего налога на прибыль, рассчитанного в соответствии с положениями главы 25 НК РФ и подлежащего уплате в бюджет. При уплате этой суммы в бюджет сальдо по субсчету будет нулевым.

Таким образом, корректировка суммы налога на прибыль по данным бухгалтерского учета с целью отражения суммы текущего налога на прибыль в соответствии с налоговым законодательством осуществляется в системе бухгалтерского учета с отражением на синтетических счетах бухгалтерского учета.

Бухгалтерские записи по корректировке условного расхода (дохода) позволяют проверить правильность расчета налога на прибыль. Сумма текущего налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет, будет рассчитываться дважды: один раз при заполнении Декларации по налогу на прибыль в соответствии с положениями главы 25 НК РФ, второй раз в системе бухгалтерского учета в соответствии с положениями ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль".

Если в структуре организации имеются обособленные подразделения, выделенные на отдельный баланс и формирующие финансовый результат, то в бухгалтерском учете обособленного подразделения (филиала) так же учитываются разницы с отражением в бухгалтерской отчетности. Головная организация должна объединить данные по всем обособленным подразделениям, вне зависимости от степени законченности отчетности подразделения.

Обособленное подразделение, имеющее отдельный баланс, в конце отчетного периода передает в головную организацию сведения о возникших и погашенных разницах, о накопленных разницах, подлежащих списанию на счет прибылей и убытков в связи с выбытием активов или обязательств, по которым они возникли. Если обособленное подразделение находится в регионе, где ставки налога на прибыль отличаются от ставок, по которым уплачивает налог головная организация, то возможны следующие варианты расчета текущего налога на прибыль (ТИП):

обособленное подразделение указывает суммы постоянных и отложенных налоговых активов и обязательств, производит расчет ТИП по ставке налога на прибыль, принятой в регионе;

головная организация начисляет по максимальной ставке налог по всей организации с учетом всех показателей, составляющих налоговую базу по налогу на прибыль (прибыль по налоговому учету). Сумма налога на прибыль будет скорректирована на сумму отклонения по ставке (ОНС). Сумма отклонения определяется как доля прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, умноженная на разницу между максимальной и пониженной ставкой, применяемой в субъекте РФ, в котором находится обособленное подразделение:

Отклонение по = Доля налога на х { Максимальная - Ставка налога на }

ставке налога прибыль, прихо- ставка налога прибыль,

(ОНС) дящаяся на обо- на прибыль по применяемая в

собленное под- организации том субъекте РФ,

разделение (п. 2 в котором

ст. 288 НК РФ) находится

обособленное

подразделение

В итоге сумма текущего налога на прибыль определяется по формуле:

ТИП = УР(Д)НП + ПНО + ПНА + ОНА - ОНО - ОНС.

Если ставки налога одинаковы, то сумму налоговых обязательств и активов головная организация рассчитывает самостоятельно.

Таким образом, порядок исчисления текущего налога на прибыль (текущий налоговый убыток) (ТНП(У)) можно представить так:

1. Рассчитать УР(Д)НП как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде на счетах бухгалтерского учета, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

2. Определить различия между бухгалтерским и налоговым учетом: выявляются все расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом - постоянные и временные разницы.

3. Скорректировать данные бухгалтерского учета для целей налогообложения и определить текущий налог на прибыль (ТНП) или текущий налоговый убыток (ТНУ).

Объектами учета в рамках ПБУ 18/02 являются активы (доходы) и обязательства (расходы), которые определяют расчеты по налогу на прибыль, и прежде всего - отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства. Методику накопления информации, ее группировки и учета для выявления возникающих постоянных и временных разниц и соответствующих показателей (ПНО, ПНА, ОНО, ОНА) организации определяют самостоятельно с закреплением в учетной политике. При этом вариант организации и ведения учета данного вида расчетов зависит от многих условий: количества и разнообразия хозяйственных операций; организационной структуры бухгалтерской службы и наличия отдела налогового учета; особенностей документооборота; компьютерной технологии обработки учетной информации и программного обеспечения и т.д.

Учет постоянных и временных разниц, отложенных налогов организуется обособленно на основании первичных документов в аналитическом учете. В свою очередь, аналитический учет может быть организован на использовании специально выделенных регистров бухгалтерского учета, с оформлением бухгалтерских справок-расчетов или субсчетов соответствующих счетов учета активов и обязательств, в оценке которых возникла разница. В учетной практике наиболее часто используют смешанный вариант организации учета, когда по объектам организован детальный аналитический учет и при необходимости разрабатываются справки (расчеты).

В бухгалтерском учете страховых организаций информация о постоянных и временных разницах формируется как по страховым операциям, так и по прочим операциям, и в основном на счетах 22 "Выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования", 26 "Общехозяйственные расходы", 91 "Прочие доходы и расходы". В целях правильности применения положений ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль", достоверного выявления различий в признании доходов и расходов в бухгалтерском учете и налоговом учете может быть использован рабочий документ, приведенный в таблице 7.9.

Таблица 7.9