10.2. Методы и назначение оценки основных фондов

Объекты основных средств отражаются в бухгалтерском и налоговом учете организаций и в их отчетности в денежной оценке. От соблюдения правил оценки основных средств и достоверности их оценки зависит: • точность исчисления амортизации, а следовательно, себестоимости продукции (работ, услуг) и отпускных цен на нее; • правильность определения налога на имущество; • решение вопросов залогового кредитования страхования и аренды объектов основных средств. В соответствии с требованиями бухгалтерского и налогового учетов оценка объектов основных средств осуществляется по первоначальной, восстановительной и остаточной стоимостям Объективность и достоверность оценки основных средств, отражаемых на балансе организаций, важна не только с точки зрения учетной, но и экономической, так как оценка объектов основных средств по первоначальной стоимости: • принимается организацией к бухгалтерскому учету и отражается на балансе организации; • используется при организации налогового учета на предприятии; • используется для начисления амортизации по каждому объекту основных средств (амортизируемого имущества) одним из способов (методов) начисления; • используется для исчисления показателей рентабельности производства, фондоотдачи, фондовой вооруженности труда работников и других экономических показателей; • является основой определения восстановительной стоимости по результатам переоценки объектов основных средств, приобретенных организацией до производства переоценки; • используется наряду с оценкой основных средств по восстановительной стоимости при залоговом кредитовании, страховании и аренде объектов основных средств. Особенности оценки объектов основных средств по первоначальной стоимости определяются в зависимости от соответствующих способов поступления основных средств на предприятие, в частности: • приобретения предприятием за плату (новых или бывших в употреблении) или в обмен на другое имущество; • сооружения или изготовления объектов основных средств самой организацией; • внесения в счет вклада в уставной (складочный капитал) организации; • получения по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (плату) не денежными средствами; • получения по договору доверительного управления; • приобретения по результатам достройки, дооборудования, реконструкции и модернизации объектов основных средств. Под первоначальной стоимостью основных средств, приобретаемых организацией за плату (как основных, так и бывших в эксплуатации), признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением надо- га на добавленную стоимость (НДС) и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных российским законодательством). Фактическими затратами организации на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются: • суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу); • суммы, уплачиваемые за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам; • суммы, уплачиваемые за консультационные и формационные услуги, связанные с приобретением объекта основных средств; • регистрационные сборы государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств; • таможенные пошлины и таможенные сборы; • невозмещаемые налоги, уплачиваемы в связи с приобретением объекта основных средств; • вознаграждения уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которую приобретен объект основных средств; • иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств. Не включаются в фактические затраты на приобретение сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств. Фактические затраты на приобретение и сооружение основных средств при принятии их к бухгалтерскому учету определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рубленой оценкой (выраженной в иностранной валюте или условных денежных единицах), кредиторской задолженности по оплате основных средств, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рубленой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения до принятия основных средств к бухгалтерскому учету. Первоначальная стоимость основных средств при их изготовлении самой организацией определяется из фактических затрат, связанных с производством этих основных средств. Формируются и учитываются затраты на производство основных средств организацией в порядке, установленном для учета затрат соответствующих видов продукции, изготавливаемых этой организацией. Если объект основных средств организации демонтирован, а затем смонтирован на Новом месте, то его первоначальная стоимость остается неизменной. Затраты будут отнесены на уменьшение фонда накопления или за счет чистой прибыли предприятия. Первоначальной стоимостью объектов основных средств, приобретенных организацией до переоценки, является их восстановительная стоимость по результатам последней. Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается его денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством. Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно) признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету. Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанного актива на дату принятия к бухгалтерскому учету. При определении текущей рыночной стоимости могут быть использованы данные о ценах на аналогичные основные средства, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций, в средствах массовой информации и специальной литературе; экспертные заключения (например, оценщиков) о стоимости отдельных объектов основных средств. На величину первоначальной стоимости основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), формируются в течение срока полезного использования объекта основных средств финансовые результаты организации в качестве вне реализационных доходов. Первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей. При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, определяется из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные основные средства. Основные средства, полученные по договору доверительного управления имуществом, учитываются в соответствии с Приказом Минфина России от 28 ноября 2001 г. 97н «Об утверждении указаний об отражении в бухгалтерском учете организаций операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом» (зарегистрировано Министерством юстиции 25 декабря 2001 г., регистрационный номер 3123). В первоначальную стоимость основных средств, приведенных выше, включаются также фактические затраты организации на доставку основных средств и приведение их в состояние, пригодное для использования. Основные средства, стоимость которых при приобретении выражена в иностранной валюте, оценивают в рублях путем пере- счета сумм в иностранной валюте по курсу Центрального банка, действующему на дату принятия основных средств к бухгалтерскому учету. Возникающая при этом разница между оценкой основных средств, отраженной на счете учета основных средств, и оценкой на счете учета вложений во вне оборотные активы списывается на счет прибылей и убытков в качестве операционных доходов (расходов). Указанная разница в состав курсовых разниц не включается. Принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки — передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект. Учет основных средств по их объектам ведется бухгалтерской службой организации с использованием инвентарных карточек учета основных средств в соответствии с требованиями, утвержденными Постановлением Госкомстата России от 20 января 2003 г. 7 «06 утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств». I4нвентарная карточка открывается на каждый инвентарный объект. Если по результатам достройки, дооборудования, реконструкции и модернизации объекта основных средств принимается решение об увеличении его первоначальной стоимости, то корректируются данные в инвентарной карточке этого объекта. Для организации учета объекта основных средств, полученного в аренду, на забалансовом счете в бухгалтерской службе арендатора рекомендуется также открывать инвентарную карточку. Данный объект может учитываться арендатором по инвентарному номеру, присвоенному арендодателем. Учет объекта основных средств в инвентарной карточке ведется в рублях (допускается учет в тысячах рублей). По объекту основных средств, стоимость которого при приобретении выражена в иностранной валюте, в инвентарной карточке указывается также его контрактная стоимость в иностранной валюте. Машины и оборудование, не требующие монтажа (транспортные передвижные средства, строительные механизмы и т. п.), а также машины и оборудование, требующие монтажа, но предназначенные для запаса (резерва) в соответствии ё установленными технологическими и иными требованиями, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств на основании утвержденного руководителем акта приемки-передачи основных средств. При организации налогового учета амортизируемое имущество принимается организацией на учет по первоначальной (восстановительной стоимости, определяемой в соответствии со ст. 257 гл. 25 НК РФ. Первоначальная стоимость амортизируемого основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением суммы налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с ПК РФ. Первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования за исключением суммы налогов, подлежащих вычету или используемых в составе расходов в соответствии с НК РФ. Первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведения их до состояния, пригодного к использованию, исключая суммы налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ. На предприятии объект основных средств с момента его принятия к бухгалтерскому учету и до переоценки учитывается по первоначальной стоимости, а после переоценки — по восстановительной стоимости на дату переоценки. Переоценка основных средств организациями строительной отрасли является экономически оправданной, если проводится: • для определения реальной стоимости объектов основных средств путем приведения первоначальной стоимости объектов основных средств в соответствие с их рыночными ценами и условиями воспроизводства на дату переоценки • обеспечения достоверной стоимостной оценки объектов основных средств и достоверного отражения их текущей стоимости в бухгалтерском учете организации в результате морального и физического износа основных средств; • осуществления нормального простого воспроизводства объектов основных средств, когда необходимо компенсировать обесценивание начисляемой амортизации в результате инфляции; • формирования механизма ежегодной достоверной стоимостной оценки объектов основных средств организаций для определения полной восстановительной стоимости основных средств, являющейся базой определения залоговой стоимости при кредитовании и страховой стоимости; • в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов основных средств и по иным аналогичным основаниям. Восстановительная стоимость основных средств — стоимость воспроизводства основных средств в современных условиях, при современных рыночных ценах и современной технике. Восстановительная стоимость объектов основных средств определяется их переоценкой по решению правительства страны или руководства организации. Определение достоверной стоимостной оценки объектов основных средств организации, отраженной в бухгалтерском баланс по первоначальной стоимости, означает определение их стоимостной оценки по восстановительной стоимости или стоимости воспроизводства объектов основных средств в современных условиях. Полную восстановительную стоимость определяют исходя из затрат, которые необходимо было бы осуществить для полной замены оцениваемых основных средств на аналогичные новые объекты по ценам и тарифам, Существующим на дату переоценки, включая затраты на приобретение (строительство), транспортировку, установку (монтаж) объектов и т.д. Переоценка основных средств является объективным процессом периодического уточнения восстановительной стоимости объектов основных Средств с целью приведения ее к современному уровню рыночных цен. Предприятие имеет право переоценивать основные средства не чаще раза в год путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отражением результатов переоценки в бухгалтерском балансе и отнесением возникающих разниц на добавочный капитал организации, если иное не установлено российским законодательством. На практике стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных российским законодательством и Положением «Учет основных средств» ЛБУ 6/01, согласно которому организации вправе переоценивать основные средства с целью достоверного отражения их текущей стоимости в бухгалтерском учете, решение о переоценке принимает руководитель предприятия. Одновременно, согласно НК РФ, не предусмотрено для организаций право изменять первоначальную стоимость основных средств (имущества амортизируемого и не подлежащего амортизации) путем переоценки, в соответствии с требованиями п.1 ст. 322 НК РФ в налоговом учете должна быть отражена та стоимость амортизируемого имущества, которая сформировалась в бухгалтерском учете на 1 января 2002 г. Переоценка основных средств после 1 января 2002 г., т. е. после вступления в силу гл. 25 ПК РФ, в целях ее применения не учитывается и не влияет на формирование налоговой базы по налогу на прибыль организации, следовательно, в соответствии с налоговым учетом восстановительная стоимость основных средств организации принимается только как первоначальная стоимость с учетом проведенных переоценок до 1 января 2002 г. В бухгалтерском же учете допускается изменение первоначальной стоимости объектов основных средств в результате их переоценки не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам. Под текущей (восстановительной) стоимостью объектов основных средств понимается сумма денежных средств, которая должна быть уплачена организацией на дату проведения переоценки в случае необходимости замены какого-либо объекта. При определении текущей (восстановительной) стоимости могут быть использованы: • данные на аналогичную продукцию, полученные от организаций-производителей; • сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций; • сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе; • оценка бюро технической инвентаризации; • экспертные заключения о текущей (восстановительной) стоимости объектов основных средств. Решение организации о проведении переоценки по состоянию на начало отчетного года оформляется соответствующим распорядительным документом, обязательным для всех служб организации, которые будут задействованы в переоценке основных средств, и сопровождено подготовкой перечня объектов основных средств, подлежащих переоценке. Исходные данные для переоценки объектов основных средств: • первоначальная стоимость или текущая (восстановительная) стоимость (если данный объект переоценивался ранее), по которой они учитываются в бухгалтерском учете по состоянию на 31 декабря предыдущего отчетного года; • сумма амортизации, начисленной за время использования объекта по состоянию на указанную дату; • документально подтвержденные данные о текущей (восстановительной) стоимости переоцениваемых объектов основных средств по состоянию на 1 января отчетного года. Объект основных средств переоценивают пересчетом его первоначальной или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за время использования объекта. Сумма до оценки объекта основных средств в результате переоценки увеличивает добавочный капитал организации, а сумма уценки относится в уменьшение добавочного капитала. Сумма до оценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет учета нераспределенной прибыли (убытка), относится к нераспределенной прибыли (убытку). Переоценке не подлежат земельные участки и объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы). На практике изменение первоначальной стоимости объектов основных средств, в которой они отражены в бухгалтерском учете, допускается также в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств. При этом к достройке, дооборудованию и модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками или другими новыми качествами. К реконструкции относят переустройство объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения вида продукции. Процессу переоценки основных средств свойственны определенные особенности. Так, в 1998—2001 гг. переоценки основных средств для целей налогообложения были, по сути, запрещены. С вводом в действие гл. 25 НК РФ с 1 января 2002 г. было разрешено переоценивать основные средства не более, чем на 30 % от последней переоценки, для целей бухгалтерского учета переоценки не запрещались, однако предприятия к этому не стремились, ибо результаты переоценки использовались, по существу, для определения налога на имущество. В этой связи суть предложений большинства исследователей и специалистов сводится к тому, чтобы: • во-первых, ускорить процесс совершенствования применяемой системы налогообложения и, в частности, отказаться от налога на имущество предприятий, как в странах с развитой рыночной экономикой; • во-вторых, сблизить определение стоимости основных средств для налогообложения и для бухгалтерского учета и ввести единый порядок проведения переоценки стоимости основных средств; • в-третьих, распространить на коммерческие организации порядок переоценки стоимости основных средств в зависимости от накопленной инфляции, как это принято для бюджетных организаций на основе индексов Госкомстата России; • в-четвертых, переоценивать основные средства коммерческих организаций на основе разработанного регламента, утверждаемого правительством. Принятие указанных мер позволит активизировать воспроизводственный процесс в строительстве. Первоначальная стоимость основных средств организации изменяется также, когда основные средства выбывают в результате списания и ликвидации, продажи, передачи в виде вклада в уставный капитал других организаций, безвозмездной передачи и по другим причинам. Списание и ликвидация объектов основных средств в случае морального и (или) физического износа являются одним из способов их выбытия. Предприятие имеет право списать основные средства, даже если объект годен для использования и не изношен физически или морально и когда основные средства принадлежат ему на праве собственности или при наличии письменного разрешения собственника. При ликвидации и прочем выбытии основных средств, являющихся имуществом организации, убыток или доход по этим операциям относится на финансовые результаты организации. В соответствии с налоговым учетом расходы и доходы от ликвидации основных средств по всем основаниям включаются в состав внереализованных расходов и доходов.