4.2. Характеристика аудиторського ризику

Як економічна категорія ризик — це подія, яка може статися або ні. У разі здійснення такої події можливі три економічні ре­зультати: негативний (програш, втрати), нульовий та позитивний (виграш, прибуток).

Ризиком можливо управляти, тобто використовувати різно­манітні методи, які дають змогу повною мірою прогнозувати ризикову подію та вживати заходів щодо зниження ризику. Ефек­тивність організації управління ризиком у багатьох випадках ви­значається класифікацією ризику. Під класифікацією ризику слід розуміти розподіл ризику на конкретні групи за визначеними ознаками (таблиця 4.2.1).

Ознака за:	Характеристика
масштабами та розмірами	глобальний, локальний
аспектами	психологічний, соціальний, економічний, юридич­ний, політичний, медико-біологічний, комбінова­ний (соціально-економічний)
мірою об'єктивності й суб'єктивності рішень	об'єктивно ймовірний, суб'єктивно ймовірний, об'єктивно-суб'єктивно ймовірний
ступенем (мірою) ризикованості рішень	мінімальний, середній, оптимальний, максималь­ний, допустимий, критичний, катастрофічний
типами ризику	раціональний (обгрунтований), нераціональний (необгрунтований), авантюрний, азартний
часом прийняття ризикованих рі­шень	випереджаючий, своєчасний, запізнілий
чисельністю осіб, що приймають рішення	індивідуальний, груповий
ситуацією	стохастичний (за умов невизначеності), конкурую­чий (у разі конфлікту)

Кожен вид ризику має бути докладно проаналізований, змодельований, розкладений на елементи, що дасть можливість певною мірою послабити невизначеність ситуації.

Ризики, як правило, поділяють на динамічний, статистичний та аналітичний.

Динамічний ризик - це ризик непередбачуваних (недетермізаних) змін вартості основного капіталу внаслідок прийняття Равлінських рішень чи непередбачуваних обставин. Такі зміни можуть призвести як до збитків, так і сприяти одержанню додат­кових доходів.

Статистичний ризик - це ризик втрат реальних активів вна­слідок нанесення збитків власності, а також втрат доходу через недієздатність організації. Такий ризик може призвести лише до збитків.

Незалежний аудит є невід'ємною частиною фінансових інститутів ринкової економіки. Тому аудиторський ризик слід розгля­дати як складову частину системи фінансово-економічних ри­зиків.

Ризик проведення аудиторської перевірки - це ризик аудито­ра, пов'язаний з підготовкою неправильного висновку за фінан­совими документами. Автори монографії "Аудит Монтгомері" Ф.Л. Дефліз, Г.Р. Дженік, В.М. О'Рейллі, М.Б. Хірш [149] роз­глядають загальний аудиторський ризик як сукупність двох видів: ризик від наявних фальсифікованих фінансових документів і ри­зик від того, що аудитор не зможе їх виявити.

Перший вид ризику не підлягає контролю з боку аудитора. Аудитор оцінює ризик щодо підприємства, проте не може ніяк його змінити.

Другий вид ризику має назву ризику невиявлених викривлень. Він може контролюватися аудитором через вибір і проведення відповідних аудиторських процедур, спрямованих на формування кон­кретних висновків за діловими операціями і бухгалтерськими ба­лансами. Ризик наявності викривлень у фінансових документах має два аспекти: внутрішній і ризик у разі контрольної перевірки.

Українські фахівці розглядають загальний аудиторський ризик як сукупність властивого ризику, ризику контролю, ризику невиявлення викривлень.

Властивий ризик - це здатність залишку на певному бухгал­терському рахунку або за певною категорією операцій до суттє­вих перекручень, або здатність до перекручень за цими показни­ками у комплексі з перекрученнями на інших рахунках чи за опе­раціями з припущенням, що до них не застосовуватимуться захо­ди внутрішнього контролю підприємства.

Ризик контролю - це ризик від неефективності внутрішньо­го контролю. Система внутрішнього контролю та аудиту не зав­жди функціонує ефективно, і помилки, які можуть виникнути в системі бухгалтерського обліку підприємства, могли бути своєчас­но виявлені та виправлені персоналом підприємства.

Ризик невиявлення викривлень полягає в тому, що ауди­торські процедури не завжди можуть виявити помилки за залиш­ками на певному рахунку і за певною операцією.

Аудиторський ризик можна класифікувати за такими ознака­ми: контролем з боку аудитора; часом виникнення ризику; ступе­нем ризикованості; щодо підприємства, яке перевіряється, щодо аудиторського підприємства.

За контролем з боку аудитора ризик розподіляється на такий, що контролюється і не контролюється аудитором. Властивий ризик і контрольний ризик не підлягають перевірці з боку аудитора. Ауди­тор може тільки оцінити його, але не може ніяк його змінити.

Ризик невиявлення помилок може контролюватися аудитором через вибір і проведення відповідних процедур. Проте якщо ауди­тор працює з підприємством, що перевіряється тривалий час (5 - 6 років), то він спроможний частково контролювати власний ри­зик і ризик контролю підприємства-клієнта. Це досягається постій­ними консультаціями щодо напрямів подальшого розвитку під­приємства-клієнта.

За часом виникнення аудиторський ризик можна класифіку­вати як такий, що виник до початку аудиторської перевірки (ри­зик властивий та ризик контролю) і під час її проведення (ризик невиявлення).

За ступенем ризикованості не існує підприємств, які б мали однаковий ступінь ризику під час проведення аудиторської пере­вірки. На кожному підприємстві рівень ризику завжди буде різним. Його можна класифікувати як високий, середній, низь­кий. Проте така класифікація є дуже узагальненою і може бути значно розширена.

Щодо підприємства, яке перевіряється, ризик може бути внутрішнім, тобто таким, що виникає на підприємстві, та зовнішнім. До внутрішнього належить ризик контролю та влас­тивий ризик, до зовнішнього - ризик невиявлення викривлень.

Щодо аудиторського підприємства ризик класифікується як протилежний за попередньою ознакою. Для аудиторського підпри­ємства властивим ризиком буде ризик невиявлення викривлень, а зовнішнім - ризик властивий і ризик контролю.

4.3. Проведення аудиту кредиторської діяльності на підприємстві

1. Аудит розрахунків з постачальниками і підрядниками

На рахунку 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" ведеться облік розрахунків із постачальниками та підрядниками за одержані товарно-матеріальні цінності, виконані роботи і надані послуги. За кредитом цього рахунку відображається заборгованість за одержані від постачальників товарно-матеріальні цінності, за дебетом - її погашення.

Аудит здійснюється окремо за кожним постачальником за кожним документом (рахунком) на сплату. Під час одержання матеріалів, товарів необхідно зробити запис: дебет рахунка 20 "Виробничі запаси", 28 "Товари", кредит рахунка 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками".

Однак, коли на підставі виписки банку відбувається списання грошей для розрахунку з постачальником, то робиться запис: дебет 63, кредит 31 "Рахунки в банках". Аудитор перевіряє правильність і своєчасність виконання договірних зобов'язань постачальниками і підрядниками за виконані роботи чи надані послуги. Аудит починають з аналізу результатів інвентаризації кредиторської заборгованості за відповідними звітними періодами на найближчу дату до початку аудиту. Дані інвентаризації слід звірити із сумами, відображеними у Головній книзі та балансі за рахунком 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками". Звірянню підлягають залишки кредиторської заборгованості на початок звітного періоду, відображені в регістрах бухгалтерського обліку, із залишками в попередньому звітному періоді, й уточнюється реальність кредиторської заборгованості.

Аналіз матеріалів інвентаризації розрахунків дає аудитору змогу зосередити увагу на сумнівних розрахунках, перевірити обґрунтованість створення резерву за сумнівними боргами і законність їх списання з балансу. Для перевірки достовірності первинних документів, за якими здійснені розрахункові операції, доцільно провести зустрічні звірки різних документів на даному підприємстві й зробити письмовий запит у відповідні підприємства про стан розрахунків. Доцільно відбирати рахунки, за якими проводилися сторнувальні записи, записи щодо перерахування сум з одного рахунка на інший, а також ті, де складались бухгалтерські проводки на підставі довідок.

Кожна сума дебіторської і кредиторської заборгованості на окремих рахунках розглядається з погляду виникнення боргу, причини і давності створення заборгованості, реальності її одержання. Заборгованість, не сплачена в установлений строк, - це заборгованість зі строком сплати, що минув, яка має бути погашена. Тому необхідно з'ясувати причини її непогашення у визначені терміни.

Позовна давність вираховується з моменту виникнення права на пред'явлення (подання) позову. З цього приводу слід перевірити, чи подавалися листи - нагадування про необхідність погашення боргу, чи виставлялися претензії, чи передані матеріали юридичній службі підприємства для подання позову.

Під час аудиту розрахунків із постачальниками необхідно встановити наявність договорів поставки товарів, перевірити доцільність придбання, дотримання встановлених договором розрахунків. Щоб встановити повноту оприбуткування матеріальних цінностей, слід зіставити дані про їх кількість і вартість за платіжними документами (платіжним дорученням і вимогами-дорученнями) з даними документів на їх оприбуткування (рахунків, рахунків-фактур, товарно-транспортних накладних) і показниками аналітичного обліку розрахунків з постачальниками (реєстрів операцій за рахунками з постачальниками), книгами, картками складського обліку, звітами руху товарів. Звертається увага на правильність застосування постачальниками цін, тарифів за послуги. Подібні факти виявляють зіставленням цін, вказаних у рахунках постачальників, з цінами, вказаними в договорах.

Під час перевірки розрахунків з підрядниками встановлюють:

• чи включено об'єкти, що будуються, до титульного списку;

• чи забезпечені вони відповідними джерелами фінансування;

• чи є проектно-кошторисна документація на будівельні об'єкти;

• чи укладені договори з підрядниками і які умови розрахунків (за об'єкт у цілому чи за етапи робіт);

• правильність застосування цін, розцінок, чи немає дописок обсягів виконаних робіт;

• достовірність поданих до оплати рахунків із доданими до них актами про виконані роботи.

Якщо буде виявлено факти завищення обсягів виконаних робіт, неправильного застосування цін, включення в рахунки витрат, непередбачених кошторисом, необхідно провести контрольний обмір виконаних обсягів будівельно-монтажних робіт.