5.10. Учёт арендованных основных средств

Аренда основных средств оформляется договором аренды, который предусматривает предоставленные арендодателем арендатору имущества за плату во временное владение или пользование.

По продолжительности арендных отношений различают три формы аренды:

− долгосрочная или лизинг (свыше трёх лет);

− среднесрочная или хайринг (от одного до трёх лет);

− краткосрочная (не более одного года).

Арендные отношения предусматриваются ГК РФ статьёй 607 пунктом 1. С точки зрения права, переданное в аренду имущество в случаях остаётся собственностью арендодателя. Арендатор получает имущество во временное владение или пользование.

В настоящее время законодательно закреплены два вида аренды: собственно аренда, которая включает в себя текущую и среднесрочную и финансовую аренду или лизинг.

Текущая аренда имущества состоит в сдаче в наём имущества на определённый срок для удовлетворения временных потребностей арендатора. По окончании срока аренды имущество возвращается арендодателю. На арендный период к арендатору переходит право владения арендованным имуществом. Права и обязанности собственника остаются у арендодателя. Имущество продолжает учитываться на балансе у арендодателя в составе собственных основных средств, с соответствующей отметкой об их выбытии в инвентарной карточке. Такие карточки группируются отдельно.

Финансовая аренда по своей сути является видом долгосрочной аренды, которая в классическом варианте предполагает участие трёх сторон в договоре: продавца имущества, лизингополучателя, который использует арендованные основные средства для производства и иной деятельности, и лизингодателя или инвестора, который за счёт собственных средств финансирует проект.

С 31.01.98 г. введен в действие федеральный закон № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним». В соответствии со ст.4, 26 закона право аренды недвижимого имущества подлежит обязательной государственной регистрации независимо от срока аренды. С заявлением о регистрации может обратиться одна из сторон договора аренды.

Если в аренду сдаются здания, сооружения, помещения в них или части помещений при регистрации к договору аренды прилагается поэтажный план, на котором обозначается сдаваемая площадь с указанием размеров.

При заключении договора аренды необходимо убедиться, что арендодатель является собственником сдаваемого в аренду имущества. В соответствии со ст. 608 ГК РФ право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику либо лицам, уполномоченным законом или собственником сдавать имущество в аренду.

Обычная аренда

Особенности бухгалтерского оформления данного вида аренды обусловлены порядком установления и внесения арендной платы (ст.644 ГК РФ). Порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды. Арендная плата устанавливается за всё арендованное имущество в целом или отдельно по каждой из его составляющих частей в виде:

1) определённых в твёрдой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно;

2) установленной доли полученных в результате использования арендованного имущества продукции или дохода;

3) предоставление арендатором определённых услуг;

4) передача арендатором арендодателю согласно договору какой-либо вещи в аренду или в собственность;

5) возложения на арендатора, обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.

Стороны могут предусмотреть в договоре сочетание указанных форм. Законодательством не установлены обязательные элементы состава арендной платы. В состав арендной платы должны входить три элемента:

1) износ объекта аренды;

2) возложение некоторых затрат на арендатора (коммунальные платежи и др.), в первую очередь тех которые, по условиям эксплуатации, невозможно или нецелесообразно возлагать на арендодателя;

3) вознаграждение арендодателя, т.е. плановая прибыль от использования объекта основных средств.

Бухгалтерские записи по учету обычной аренды основных средств у арендодателя отражены в табл. 5.7.

Таблица 5.7

Бухгалтерские записи по учету обычной аренды основных средств

у арендодателя

№ п/п	Факты хозяйственной жизни	Дебет счета	Кредит счета
1	При передаче ОС в аренду по договору объект, переданный в аренду, учитывается на балансе у арендодателя	01.2	01.1
2	Начисление амортизации по объектам, переданным в аренду	91-2	02-1
3	Сумма расходов по эксплуатации арендованного имущества, если возмещение этих расходов не возложено на арендатора	91-2	10, 70, 69
4	Начисление арендной платы за период	76-3	91-1
5	Получение арендной платы	51	76-3
6	Возврат ОС по окончании срока аренды	01-1	01-2
7	Выкуп имущества по окончании срока аренды
8	Списание ОС по первоначальной стоимости	91-2	01-2
9	Сумма накопленной амортизации	02-1	91-1
10	Остаточная стоимость с учетом НДС	76-2	91-1
11	НДС от остаточной стоимости основных средств	91-2	68-2
12	Сумма осуществлённых арендатором капитальных вложений, уменьшающих арендную плату	08	76-3
13	Сумма капитальных вложений относится на увеличение стоимости основных средств	01	08

По договору аренды может быть предусмотрено осуществление арендатором капитальных вложений в счёт арендной платы. Эти суммы учитываются на баланс арендатора. По окончанию срока аренды они передаются арендодателю как увеличение стоимости основных средств (операции 11,12 табл. 5.7).

Арендатор принимает арендованное имущество к учету на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».

Бухгалтерские записи по учету обычной аренды основных средств у арендатора представлены в табл. 5.8.

Если в соответствии с заключенным договором аренды арендатор передает произведенные затраты арендатору, то затраты по законченным работам капитального характера, подлежащие компенсации арендодателем, списываются с кредита счета учета вложений во внеоборотные активы в корреспонденции с дебетом счета учета расчетов.

Таблица 5.8

Бухгалтерские записи по учету обычной аренды основных средств

у арендатора

№ п/п	Факты хозяйственной жизни	Дебет счета	Кредит счета
1	Поступившие основные средства в аренду, отображаются за балансом	001
2	Начисление арендной платы по сроку платежа	23, 25, 26, 44	76-5
3	НДС с арендной платы	19	76-5
4	Перечисление арендной платы	76-5	51
5	Возмещение НДС из бюджета	68-2	19-3
6	Возврат объекта основных средств по окончании договора		001
7	Выкуп имущества по окончании срока аренды
8	Выкуп имущества	60	51
9	Списание имущества с балансового счета		001
10	Сумма перечисленной арендной платы без НДС	08	02
11	Выкупная стоимость ОС	08	60
12	НДС	19-1	60
13	Ввод объекта в эксплуатацию	01-1	08
14	Возмещение НДС из бюджета	68-2	19-1

Финансовая аренда (лизинг)

По договору финансовой аренды арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

Следовательно, лизинг является выгодной для арендатора формой материально-технического снабжения наряду со специфической кредитной линией со стороны лизингодателя.

Затраты, связанные с приобретением лизингового имущества за счёт средств лизингодателя отражается на счёте 08 «Капитальные вложения» субсчёт «Приобретение отдельных объектов основных средств».

Лизингодатель использует счёт 03 «Доходные вложения в материальные ценности» субсчёт «Имущество для сдачи в лизинг».

Порядок отражения лизинговых операций при учете имущества на балансе лизингодателя отражен в табл. 5.9.

Передача лизингового имущества отражается записями в аналитическом учёте по счёту 03. Аналитический учёт ведётся по объектам основных средств с группировкой по отдельным договорам.

Таблица 5.9

Порядок отражения лизинговых операций при учете имущества

на балансе лизингодателя

№ п/п	Факты хозяйственной жизни	Дебет счета	Кредит счета
	Приобретение основных средств
1	Стоимость приобретённого имущества и затраты по доставке и монтажу	08	60
2	НДС со стоимости приобретенного имущества	19	60
3	Оприходовано имущество, предназначенное для сдачи в аренду по договору лизинга	03	08
4	Возмещение НДС из бюджета	68	19
5	Списывается амортизация по лизинговому имуществу	20	02-2
6	Учитываются текущие затраты по лизинговой деятельности	20	10, 70, 69
7	Ежемесячное списание затрат по лизингу	90-2	20
8	Начисление лизинговых платежей за отчётный период	62	90-1
9	НДС с выручки	90-3	68-2
10	Отражение финансового результата	90-9	99-1
11	Поступление лизинговых платежей	51	62
12	Списание стоимости при возврате лизингового имущества и прекращения его использования для лизинга	01-1	03
	Выкуп имущества лизингополучателем
13	Доначисление амортизации до полного погашения стоимости имущества	20	02-2
14	Доначисление платы до конца срока договора плюс сумма выкупного платежа, предусмотренного договором	62	90-1
15	Списание выкупленного имущества с баланса	02-2	03

Амортизация лизингового имущества производится с применением методов ускоренной амортизации (коэффициент 3).

Если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, то стоимость лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, учитывается по дебету забалансового счета 001 «Арендованные основные средства». Последовательность операций в бухгалтерском учете у лизингополучателя отражена в табл. 5.10.

Если сумма лизингового платежа превышает сумму амортизации, начисленной за соответствующий месяц, то возникшую разницу лизингополучатель может учесть в составе прочих расходов, учитываемых при налогообложении прибыли.

Таблица 5.10

Учет лизинговых операций у лизингополучателя

№ п/п	Факты хозяйственной жизни	Дебет счета	Кредит счета
1	Стоимость лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, учитывается за балансом	001
2	Начисление лизинговых платежей за период	20, 23, 25, 26	76
3	Отражен НДС с лизинговых платежей	19-3	76
4	Перечисление лизинговых платежей	76	51
5	Возмещение НДС из бюджета	68	19
6	Возврат имущества или его выкуп		001
7	Постановка на учет выкупленного имущества	01-1	02-1