Документування дебіторської заборгованості

Шифр та назва рахунку	Документи
1	2
36 “Розрахунки з покупцями і замовниками”	Накладні, рахунки-фактури, акти прийнятих робіт(послуг), податкові накладні, товарно-транспортні накладні (ТМ-1),товарні накладні, вексель, комерційні документи (рахунки-фактури – invoice), транспортні накладні (CMR – залізнична накладна, авіа накладна, коносамент, товарно-транспортна накладна, пакувальні листи), платіжні документи на перерахування сум митних платежів та інших податків на рахунки митних установ, розрахунки бухгалтерії про наявність курсових різниць.
371 “Розрахунки за виданими авансами”	Платіжні документи, в яких міститься посилання на укладений договір.
372 “Розрахунки з підзвітними особами”	Розпорядження керівника про відправлення працівника у відрядження. Список осіб, які мають право одержувати кошти в підзвіт на господарські потреби, затверджений наказом керівника. Авансовий звіт про витрачені суми та додані виправдовуючи документи: акт закупівлі, акт на списання представницьких витрат в межах передбачених норм з додаванням відповідних документів на оплату рахунків ресторанів, кафе, готелів тощо, чеки, квитанції, рахунки магазинів, готелів, залізничні, авіаційні та інші проїзні квитки.
373 “Розрахунки за нарахованими доходами”	Рахунки бухгалтерії, ПКО, виписки банку.
374 “Розрахунки за претензіями”	Претензії, акти приймання вантажу, рішення судових органів (господарського суду), письмові згоди постачальників на пред’явлені претензії, виписки установ банку на суми, що надійшли в порядку задоволення претензій.
375 “Розрахунки за відшкодування завданих збитків”	Протокол засідання інвентаризаційної комісії, наказ керівника.
376 “Розрахунки за позиками членам кредитних спілок”	Договір між членами кредитних спілок, ПКО, виписки банку, ВКО, платіжне доручення.
377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	Авізо про оприбуткування майна учасником, який веде спільні справи, або первинний документ про отримання майна (копія накладної, квитанція до прибуткового ордеру тощо.

Згідно до П(С)БУ №11 забезпечення - зобов'язання з невизначеними сумою або часом погашення на дату балансу.

Непередбачене зобов'язання - це:

1) зобов'язання, що може виникнути внаслідок минулих подій та існування якого буде підтверджено лише тоді, коли відбудеться або не відбудеться одна чи більше невизначених майбутніх подій, над якими підприємство не має повного контролю; або

2) теперішнє зобов'язання, що виникає внаслідок минулих подій, але не визнається, оскільки малоймовірно, що для врегулювання зобов'язання потрібно буде використати ресурси, які втілюють у собі економічні вигоди, або оскільки суму зобов'язання не можна достовірно визначити.

Обтяжливий контракт - контракт, витрати (яких не можна уникнути) на виконання якого перевищують очікувані економічні вигоди від цього контракту.

Сума погашення - недисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, яка, як очікується, буде сплачена для погашення зобов'язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде необхідна для погашення зобов'язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Зобов'язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов'язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

З метою бухгалтерського обліку зобов'язання поділяються на:

- довгострокові;

- поточні;

- забезпечення;

- непередбачені зобов'язання;

- доходи майбутніх періодів.

До довгострокових зобов'язань належать:

- довгострокові кредити банків;

- інші довгострокові фінансові зобов'язання;

- відстрочені податкові зобов'язання;

- інші довгострокові зобов'язання.

Зобов'язання, на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, слід розглядати як довгострокове зобов'язання, якщо первісний термін погашення був більше ніж дванадцять місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов'язання на довгострокове.

Довгострокове зобов'язання за кредитною угодою (якщо угода передбачає погашення зобов'язання на вимогу кредитора (позикодавця) у разі порушення певних умов, пов'язаних з фінансовим станом позичальника), умови якої порушені, вважається довгостроковим, якщо:

- позикодавець до затвердження фінансової звітності погодився не вимагати погашення зобов'язання внаслідок порушення;

- не очікується виникнення подальших порушень кредитної угоди протягом дванадцяти місяців з дати балансу.

Довгострокові зобов'язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов'язання.

Поточні зобов'язання включають:

- короткострокові кредити банків;

- поточну заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями;

- короткострокові векселі видані;

- кредиторську заборгованість за товари, роботи, послуги;

- поточну заборгованість за розрахунками з одержаних авансів, за розрахунками з бюджетом, за розрахунками з позабюджетних платежів, за розрахунками зі страхування, за розрахунками з оплати праці, за розрахунками з учасниками, за розрахунками із внутрішніх розрахунків;

- інші поточні зобов'язання.

Поточні зобов'язання відображаються в балансі за сумою погашення.

Забезпечення створюються для відшкодування наступних (майбутніх) операційних витрат на:

- виплату відпусток працівникам;

- додаткове пенсійне забезпечення;

- виконання гарантійних зобов'язань;

- реструктуризацію;

- виконання зобов'язань щодо обтяжливих контрактів тощо.

Суми створених забезпечень визнаються витратами.

Забезпечення створюється при виникненні внаслідок минулих подій зобов'язання, погашення якого ймовірно призведе до зменшення ресурсів, що втілюють в собі економічні вигоди, та його оцінка може бути розрахунково визначена. Забороняється створювати забезпечення для покриття майбутніх збитків від діяльності підприємства.

Забезпечення для відшкодування витрат на реструктуризацію створюється у разі наявності затвердженого керівництвом підприємства плану реструктуризації з конкретними заходами, строками їх виконання та сумою витрат, що будуть зазнані, й після початку реалізації цього плану.

Сума забезпечення визначається за обліковою оцінкою ресурсів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), необхідних для погашення відповідного зобов'язання, на дату балансу. Забезпечення для відшкодування витрат на реструктуризацію визначається за сумою прямих витрат, які не пов'язані з діяльністю підприємства, що триває. Забезпечення довгострокових зобов'язань визнаються у сумі їх теперішньої вартості.

Забезпечення використовується для відшкодування лише тих витрат, для покриття яких воно було створено.

Залишок забезпечення переглядається на кожну дату балансу та, у разі потреби, коригується (збільшується або зменшується). У разі відсутності ймовірності вибуття активів для погашення майбутніх зобов'язань сума такого забезпечення підлягає сторнуванню.

Непередбачені зобов'язання відображаються на позабалансових рахунках підприємства за обліковою оцінкою.

У примітках до фінансової звітності наводиться така інформація:

- Сума та строки погашення зобов'язання, яке було виключене із складу поточних зобов'язань відповідно до п. 8 цього Положення (стандарту) з обґрунтуванням причин цього.

• Перелік і суми зобов'язань, що включені до статей балансу "Інші довгострокові зобов'язання", "Інші поточні зобов'язання".

Підприємство щодо кожного виду забезпечень наводить таку інформацію:

- Цільове призначення, причини невизначеності та очікуваний строк погашення.

- Залишок забезпечення на початок і кінець звітного періоду.

- Збільшення забезпечення протягом звітного періоду внаслідок створення забезпечення або додаткових відрахувань.

- Сума забезпечення, що використана протягом звітного періоду.

- Невикористана сума забезпечення, що сторнована у звітному періоді.

- Сума очікуваного відшкодування витрат іншою стороною, що врахована при оцінці забезпечення.

За кожним видом непередбачених зобов'язань наводиться така інформація:

- Стислий опис зобов'язання та його сума.

- Невизначеність щодо суми або строку погашення.

• Сума очікуваного погашення зобов'язання іншою стороною.

Документування кредиторської заборгованості.

Шифр та назва рахунку	Документи
1	2
50 "Довгострокові позики"	Виписки банку, акти переоцінки, ВКО, платіжні доручення, накладні, розрахунки та довідки бухгалтерії, претензії, бізнес-план по реалізації запланованого проекту, кредитні договори між банком та підприємством, установчі документи, платіжні доручення, договори застави, договори страхування неповернення кредитів, додаткові угоди до кредитних договорів тощо
60 "Короткострокові позики"
51 "Довгострокові векселі видані"	Векселі, виписки банку, ВКО, довідки бухгалтерії, акти приймання-передачі тощо
62 "Короткострокові векселі видані"		Векселі, виписки банку, ВКО, довідки бухгалтерії, акти приймання-передачі тощо
61 "Поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями"		Виписки банку, платіжні доручення, розрахунки та довідки бухгалтерії тощо
52 "Довгострокові зобов'язання за облігаціями"		Розрахунки та довідки бухгалтерії, ОКО, виписки банку тощо
53 "Довгострокові зобов'язання з оренди"		Розрахунки та довідки бухгалтерії, платіжні доручення, виписки банку тощо
54 "Відстрочені податкові зобов'язання"		Розрахунки та довідки бухгалтерії, платіжні доручення, виписки банку тощо
55 "Інші довгострокові зобов'язання"		Платіжні доручення, виписки банку, розрахунки та довідки бухгалтерії тощо
63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками"		Акти про приймання, претензії, накладні, виписки банку, довідки бухгалтерії, договори купівлі-продажу, рахунок-фактура, рахунок, акти приймання робіт, послуг, податкові накладні, товарно-транспортні накладні, вантажні митні декларації, залізничні накладні; авіа накладні, коносамент, пакувальні листи, приймальні акти тощо
64 "Розрахунки за податками й платежами"		Розрахунки бухгалтерії, податкові накладні, виписки банку, платіжні доручення тощо
65 "Розрахунки за страхуванням"		Розрахунки та довідки бухгалтерії, виписки банку, розрахунково-платіжні відомості, ВІКО, ОКО, платіжні доручення тощо
66 "Розрахунки з оплат праці"		Розрахунково-платіжні відомості, виписки банку, ВІКО, маршрутні листи, накази по підприємству про прийняття на роботу (про звільнення), листки з обліку кадрів, особові картки працівників, табелі обліку використання робочого часу, наряди на відрядні роботи, рапорти про виробіток, відомості обліку депонованої заробітної плати
67 "Розрахунки з учасниками"		Статут, установчий договір, накладні, ОКО, ВІКО, довідки бухгалтерії тощо
68 "Розрахунки за іншими операціями"		Накладні, ВІКО, ОКО, претензії, виписки банку, рахунки-факгури тощо
69 "Доходи майбутніх періодів"		Розрахунки та довідки бухгалтерії, виписки банку, розрахунково-платіжні відомості, ВКО, ПКО, платіжні доручення тощо

Аналіз облікової політики стосовно до дебіторів та зобов’язанням.

Мета аналізу облікової політики – встановити відповідність внутрішньофірмових документів системи організації та ведення бухгалтерського обліку економічного суб’єкту діючим законодавчим нормативним актом та статутним документам.

При аналізі даного сегменту у якості джерел інформації аудитор може використовувати:

• Наказ про облікову політику та зміни, що в неї вносилися;

• Системні положення, що є елементами облікової політики економічного суб’єкту;

• Інструкції, що описують функціональну організаційну структуру економічного суб’єкту та його фінансових служб;

• Посадові інструкції;

• Графік документообігу;

• Порядок проведення інвентаризації;

• Методичні розробки відділів методології бухгалтерського обліку або внутрішнього аналізу та економічного суб’єкту тощо;

Центральним об’єктом вивчення є документація з облікової політики економічного суб’єкту.

Аудитор повинен перевірити наступні контрольні моменти:

• Наявність наказу (розпорядження) керівника про прийняття облікової політики економічного суб’єкту;

• Відповідність прийнятої облікової політики вимогам діючих законодавчих нормативних актів;

• Відповідність прийнятої облікової політики характеру та масштабам діяльності економічного суб’єкту;

• Дотримання при підготовці облікової політики припущень та вимог, що установлені нормативними актами;

• Повноту розкриття обраних при розробці облікової політики способів ведення бухгалтерського обліку, що суттєво впливають на формування показників бухгалтерської звітності;

• Прийняту у економічного суб’єкта систему внутрішньої звітності;

• Посадові інструкції;

• Затвердженні системи та графіки документообігу;

• Вибір форми ведення бухгалтерського обліку;

• Порядок проведення інвентаризацій;

• Робочі план рахунків бухгалтерського обліку;

• Варіанти використання рахунків бухгалтерського обліку, що відрізняються від загальноприйнятого порядку.

Часто для зручності поточного обліку економічні суб’єкти використовують вільні коди рахунків або коди рахунків бухгалтерського обліку порядку, що відрізняється від загальноприйнятого. Усі такі випадки повинні бути описані в обліковій політиці. Аудитору слід особливо уважно проаналізувати правильність переносу сальдо по таким рахункам в бухгалтерську звітність.

Окремо вивчаються методологічні питання облікової політики, оцінюється ефективність їх застосування.

До питань розрахунків та зобов’язань підприємства відносять:

• Форми бланків документів, регістрів обліку і звітності;

• Порядок укладення договору про повну матеріальну відповідальність;

• Порядок проведення інвентаризації розрахунків;

• Порядок проведення зобов’язань;

• Форми кадрової документації;

• Форми, системи, розміри заробітної плати та інших виплат;

• Встановлення режиму роботи;

• Нормування та оплата праці;

• Порядок створення резервів на виплату відпусток, щорічної винагороди за вислугу років, винагород за підсумками роботи за рік;

• Порядок обробки та зберігання первинних документів з обліку праці та її оплати до бухгалтерії підприємства;

• Зміни в організації праці, форми кадрової документації.

Результати аналізу системних питань мають ключове значення для формування уявлення аудитора про бухгалтерську звітність. Данні, що отримуються при аналізі цього розділу, кореспондують з іншими сегментами аналізу.

Оцінка системи внутрішнього контролю та пошук зон ризику.

Аудиторові необхідно досягнути такої обізнаності про системи обліку та внутрішнього контролю, яка дозволить йому спланувати аудит і розробити ефективний підхід до його проведення. Аудитору слід використовувати професійні знання для оцінки ризику аудиту і підготовки аудиторських процедур, необхідних для зменшення ризику для сприятливого рівня.

Незалежні процедури перевірки – аудиторські процедури, які використовуються аудитором для визначення того, чи були фінансово-господарські операції клієнта належним чином санкціоновані, правильно оформленні та відображенні в облікових регістрах.

Ризик аудиту або належний ризик – це ризик того, що аудитор може висловити неадекватну думку у тих випадках, коли в документах бухгалтерської звітності існують суттєві перекручення, інакше кажучи, за невірно підготовленою звітністю буде представлено аудиторський висновок без зауважень

Ризик аудиту має три основні частини:

• власний ризик

• ризик, пов’язаний з невідповідністю функціонування внутрішнього контролю

• ризик не виявлення помилок та перекручень.

Система внутрішнього контролю – цей термін визначає всі внутрішні правила та процедури контролю, запроваджені керівництвом підприємства для досягнення поставленої мети – забезпечення (в межах можливого) стабільного ефективного функціонування підприємства, дотримання внутрішньої господарської політики, збереження та раціонального використання активів підприємства, запобігання та покриття фальсифікацій, помилок, точність і повноту, бухгалтерських записів, своєчасну підготовку надійної фінансової інформації. Система внутрішнього контролю виходить за межі тих аспектів, котрі безпосередньо стосуються тільки бухгалтерського обліку і включає в себе:

- середовище контролю, де відбуваються операції – заходи і записи, які характеризують реальне становище керівництва і власників підприємства до діючої системи внутрішнього контролю, важливість діючої системи внутрішнього контролю для підприємства.

До факторів середовища контролю належать:

• діяльність керівництва (власників) клієнта

• політика та методи керівництва

• організаційна структура підприємства і методи розподілу функцій управління і відповідальності

• управлінські методи контролю, в тому числі кадрова політика і практика, а також порядок розподілу обов’язків

• специфічні заходи контролю включають:

• періодичне зіставлення, аналіз і перевірка рахунків

• перевірку арифметичної точності рахунків

• контроль умов функціонування та використання комп’ютерних інформаційних систем, зокрема підтримання контролю над періодичними змінами комп’ютерних програм, доступ до бази інформаційних даних

• введення і перевірку контрольних рахунків і перевірочних облікових реєстрів по рахунках

• порядок проходження та затвердження документів (графік документообігу)

• зіставлення прийнятих внутрішніх правил з вимогами законодавчих актів та зовнішніми джерелами інформації

• порівняння загальної суми наявних грошових коштів, вартості цінних паперів і ТМЗ з записами в облікових регістрах

• порівняння і аналіз фінансових результатів діяльності підприємства з показниками фінансового плану (прогнозу)

Під час аудиторської перевірки аудитор аудитор досліджує тільки ту методику і процедури бухгалтерського обліку, котрі відносяться до тверджень звітності. Розуміння відповідних аспектів системи бухгалтерського обліку та внутрішнього контролю разом з оцінкою власного ризику і ризику невідповідності внутрішнього контролю разом з розглядом інших обставин дадуть можливість аудитору:

• З’ясувати для себе види потенційних суттєвих перекручень, котрі можуть трапитися у фінансових звітах

• Визначити фактори, що впливають на ризик існування суттєвих помилок

• Запланувати необхідні аудиторські процедури

• Отже наведемо приклади аудиту внутрішнього контролю на окремих ділянках бухгалтерського обліку клієнта.

Ознаки відсутності чи недостатності внутрішнього контролю при веденні розрахунків з підзвітними особами для аудитора:

• Відсутність на підприємстві затвердженого наказом керівника списку облич, яким дозволено одержувати в касі готівка під звіт;

• Недотримання наказу про обмеження числа облич, що одержують готівку під звіт;

• Відсутність на підприємстві системи подачі письмових заяв на видачу готівки з каси з обґрунтуванням необхідності придбання визначених матеріальних чи цінностей оплати робіт, послуг;

• Недотримання встановлених термінів про одержання суми;

• Заборгованість підзвітних осіб, не погашена у встановлений термін;

• Списання простроченої заборгованості підзвітних після закінчення термінів задавання позову на фінансові результати діяльності чи підприємства за рахунок використання чистого прибутку;

• Відсутність затверджених керівником підприємства представницьких витрат;

• Відсутність виправдувальних чи документів наявність документів незадовільного якостей, прикладених до авансових звітів;

• Відсутність візи керівника чи підприємства іншої уповноваженої особи, що затверджує авансові звіти;

• Видача грошей підзвіт обличчям, що не є працівникам підприємства, без відповідної підстави.

Таким чином, у запитальник по аудиті внутрішньогосподарського контролю можуть входити наступні конкретні питання:

• чи мається на підприємстві список облич, яким дозволено видавати гроші на господарські нестатки, затверджений наказом по підприємстві;

• чи видаються нові аванси обличчям, що не відзвітувалися по раніше отриманим підзвіт сумам;

• чи оформляються письмові розпорядження керівника підприємства (накази) при напрямку працівників у відрядження;

• чи обкладаються прибутковим податком добові понад норми, що відшкодовуються за рішенням керівника підприємства;

• чи організований аналітичний облік командировочних витрат у межах і понад норми для цілей оподатковування;

• чи маються затверджені письмовим розпорядженням керівника підприємства кошторису представницьких витрат;

• чи організований аналітичний облік представницьких витрат у межах і понад норми для цілей оподатковування;

• чи виробляється розрахунок сум, що чи приєднуються працівнику на відрядження.

При перевірці розрахунків з постачальниками і підрядчиками насамперед необхідно установити якість стану внутрішньогосподарського контролю й обліку таких розрахунків. Для досягнення цієї мети, як правило, прибігають до опитування (письмовому й усний) працівників підприємства. Це дозволяє виявити найбільш уразливі місця в системі обліку розрахунків і визначити подальший напрямок перевірки. Переважно перевіряють види робіт, що зовсім не піддалися контролю або мало контролювалися бухгалтерією (чи іншою внутрішньою службою підприємства). За даними тестування можна визначити рівень організації внутрішнього контролю за операціями з розрахунку з постачальниками і загальний стан обліку цих операцій.

До конкретних питань тестування можна віднести наступні:

• чи маються відповідні договори на всі постачання продукції

• Звірення з постійними виробниками:

• Щокварталу

• На кінець року

• Звірення охоплюють постачальників на:

• 100%

• 50%

• не проводяться

• чи приймають участь бухгалтер у складанні акта на виявлення розбіжностей між фактично оприбуткованих ТМЦ і значитимуся на рахунках обліку розрахунків з постачальниками і підрядчиками;

• Право на одержання доручення на ТМЦ від постачальників представлено:

• Обличчям, зафіксованому в наказі

• Немає обмежень

• чи маються випадки звітів за доручення на одержання ТМЦ від постачальників через 5 чи більш днів після їхнього одержання;

• чи реєструються рахунки-фактури постачальників в окремому журналі;

• чи цілком доставляються матеріальні цінності на підприємство, тобто немає чи випадків нестач, розбіжностей;

• чи вчасно пред'являються претензії постачальникам (якщо немає - указати причину);

• чи завжди задовольняються пропоновані претензії (якщо немає - указати причину);

• чи застосовуються штрафні санкції до постачальників за невиконання ними договірних зобов'язань;

• чи оформляється документально повернення ТМЦ на відповідність якості, зазначених у рахунках, товарно-транспортних накладних;

• при прийманні вантажу, що прибув по залізниці , чи здійснюється його перерахування, зважування, обмер при надходженні на склад і складання комерційного акта по недостаючему ТМЦ;

• чи здійснюється завезення ТМЦ по листах підприємства без наявності договорів;

• чи розроблена типова схема кореспонденції рахунків для відображення господарських операцій;

• чи вчасно надходять у бухгалтерію документи постачальників по оприбуткуванню ТМЦ матеріально-відповідальними обличчями;

• чи здійснює бухгалтер перерахування сум, зазначених у рахунках;

• чи звіряє бухгалтер ціни, зазначені в рахунках, з договірними.

По закінченні опитування аудитор проводить аналіз результатів і приймає відповідне рішення. Якщо за результатами опитування аудитор виявив розбіжності у відповідях опитуваних, це може свідчити про погану постановку контролю й обліку розрахунків з постачальниками і підрядчиками. Крім цього, ознаками поганої організації внутрішньогосподарського контролю в обліку можуть стати:

• Відсутність договорів на постачання товарно-матеріальних цінностей, договорів підряду і договорів на надання послуг;

• Відсутність звітів за видані доручення на одержання товарно-матеріальних цінностей;

• Відсутність журналу реєстрації рахівниць-фактур постачальників;

• Несвоєчасне пред'явлення претензій постачальникам за виявлені порушення договірних зобов'язань і відсутність належного обліку по претензіям;

• Несвоєчасне відображення операцій по розрахунках у регістрах бухгалтерського обліку;

• Невиконання перерахування сум по рахунках, що надійшли, об постачальників;

• Відсутність розроблених кореспонденцій рахунків по типових операціях.

До числа основних комплексів задач, які необхідно перевірити при аудиті внутрішнього контролю при розрахунках п заробітній платі, відносяться наступні:

• Дотримання положень законодавства про працю, стану внутрішнього контролю по трудовим відносинам;

• Облік і контроль вироблення і нарахування заробітної плати фізичних осіб;

• Облік і нарахування погодинних і інших видів оплат;

• Розрахунок утримань із заробітної плати фізичних осіб;

• Розрахунок оподатковуваної бази з фонду оплати праці, облік податків і платежів з фонду оплати праці;

• Розрахунки по депонованій заробітній платі.

Представлені комплекси задач охоплюють типові облікові задачі, а також загальні принципи організації розрахунків по дотриманню трудового законодавства. Для складання програми перевірки і вибору процедур збору аудиторських доказів доцільно скласти запитальник аудитора по усіх виділених комплексах задач.

До можливих варіантів питань можна віднести:

1. Дотримання положень законодавства про працю, стан внутрішнього контролю по трудовим відносинам.

• чи застосовуються типові форми документів по обліку особового складу;

• чи ведуться на працюючих трудові книжки;

• чи перевіряється відділом кадрів відповідність застосовуваних скарбів і розрядів робітників, встановлених у штатному розкладі;

• чи ведуться в цехах (відділах) табелі робочого часу;

2. Облік і контроль вироблення і нарахування заробітної плати робітникам-відрядникам.

• чи застосовуються на підприємстві затверджені відділом праці норми і розцінки по видах робіт;

• чи використовуються типові форми первинних документів;

• чи організоване гасіння (поставлення оцінки про оплату) первинних документів;

• чи застосовується ПК для виконання розрахунків по відрядній оплаті праці;

• чи застосовуються убрання на бригаду;

3. Облік і нарахування погодинних і інших видів оплат.

• чи ведуться розрахунки по нарахуванню погодинних видів оплат відповідно до табеля робочого часу;

• чи перевіряє відділ чи праці внутрішній аудитор правильність розрахунків по нарахуваннях різних видів оплат;

• чи застосовуються ПК для виконання розрахунків по нарахуванню заробітної плати;

4. Розрахунки утримань із заробітній плати фізичних осіб.

• чи пристосовані в розрахункових відомостях (особових рахунках) дані для правильного числення утримань;

• чи застосовується ПК для розрахунку утримань;

• чи перевіряли органи фондів соцстрахування і податкових служб розрахунки по прибутковому податку;

5. Аналітичний облік по працюючим (по видах нарахувань і утримань);

• які ведуться документи по аналітичному обліку;

• чи застосовуються ПК для ведення аналітичного обліку;

• чи організоване архівне збереження документів по аналітичному обліку з працюючими;

6, 7 Зведені розрахунки по заробітної плати.

• чи мають наскрізну нумерацію розрахунково-платіжні відомості;

• чи зіставляються нарахування на оплату праці з даними звітів по соціальному страхуванню, пенсійному фонду, фонду зайнятості;

• чи перевіряє відповідальних бухгалтер дані про місячних, квартальних і річних нагромадженнях сум нарахувань по оплаті праці;

• маються на підприємстві затримки з розрахунками і виплатами по оплаті праці;

8. Розрахунки по депонованої заробітної плати.

• чи ведуться на підприємстві картки по депонованої заробітної плати;

• чи виробляється списання в бюджет депонованої заробітної плати після закінчення терміну задавання позову;

• чи застосовується ПК.

При розрахунках з покупцями в запитальник по аудиті внутрішньогосподарського контролю варто внести наступні питання:

• чи використовує підприємство в договорах застереження про те, що право власності на відвантажену продукцію покупець одержує не в момент відвантаження;

• виготовляє підприємство продукцію з давальницької сировини.

При аудиті внутрішньогосподарського контролю по обліку кредитів і позик необхідно скласти тести, зі склад яких можна внести наступні питання:

• Підприємство одержувало кредити тільки в одному банку;

• Підприємство одержувало гроші шляхом зарахування на розрахунковий рахунок;

• Перевищення банківського відсотка понад установлені норми відносили на собівартість;

• Чи вироблялося коректування прибутку для цілей оподатковування на суму перевищення відсотків понад ставку рефінансування;

• Відсоток по довгострокових кредитах виплачувалися після введення об'єктів основних засобів в експлуатацію;

• Чи всі кредити були витрачені на меті, для яких були отримані;

• Відсоток по простроченим відносять за рахунок власних коштів підприємства;

• Відсоток по кредитах, отриманим не в банку відносять за рахунок власних коштів підприємства;

• У кредитних договорах була передбачена зміна ставки рефінансування.

Удосконалюючи підхід до проведення аудиторської перевірки, аудитор враховує свою попередню оцінку ризику не відповідності внутрішнього контролю (разом з оцінкою властивого ризику), а для того, щоб визначити припустимий розмір ризику не виявлення невідповідностей у певних статтях фінансової звітності і визначити характер, термін і обсяг тестів для підтвердження статей фінансової звітності.

Створення програми перевірки дебіторсько-кредиторської заборгованості.

Аудитор повинен планувати свою роботу так, щоб мати можливість ефективно провести аудиторську перевірку. Планування має ґрунтуватися на попередньому вивченні особливостей бізнесу клієнту.

Планування – вироблення головної стратегії конкретних підходів до характеру, періоду, а також часу проведення аудиту. Аудиторський план розробляється з огляду на те, що в ньому визначається час проведення кожної конкретної аудиторської процедури.

Аудитори і аудиторські фірми України під час розробки плану аудиту та на протязі тривалості аудиту мають право самостійно визначити форми і методи аудиту на підставі чинного законодавства, існуючих норм і стандартів, умов договору із замовником, професійних знань та досвіду.

У програмі аудиту види, зміст і час проведення запланованих аудиторських процедур повинні співпадати з прийнятими до роботи показниками загального планування аудиту. Аудиторська програма допомагає керувати виконавцями аудиту та контролювати їх роботу. До аудиторської програми включаються також перелік об’єктів аудиту за його напрямками, а також час, що його необхідно витратити на кожен напрямок аудиту або аудиторської процедуру.

У програмі аудитор оцінює розмір ризику внутрішнього контролю та свій особистий ризик не виявлення суттєвих помилок у звітності, який існує під час проведення аудиторських процедур , визначає термін проведення аудиторських тестів і незалежних процедур – координує роботу всіх можливих помічників підприємства, визначає присутність інших виконавців аудиту, якщо такі беруть участь у роботі.

Записи і висновки аудитора по кожному розділу аудиторської програми фіксуються в робочій документації і є тим фактичним матеріалом, котрий використовується аудитором у процесі підготовки і обґрунтуванні аудиторського звіту керівництву клієнта.

Типова кореспонденція рахунків по операціям з дебіторами та кредиторами.

При проведенні перевірки аудитор повинен приділяти увагу контролю рахунків, при якому перевіряється характер сальдо та його очевидність; логіка кореспонденції рахунків; критична кореспонденція рахунків; ув’язка рахунків між собою. Для цього аудиторові, по-перше, треба виявити типову кореспонденцію рахунків. Щодо дебіторсько-кредиторської заборгованості така кореспонденція представлена у наступній таблиці.

№	Зміст операції	Кореспонденція рахунків
		дебет	кредит
1	2	3	4
Облік розрахунків з працівниками
1	Нарахована заробітна плата:	81	661
	- працівникам, зайнятим у виробництві продукції, виконанні робіт або наданні послуг	23	81
	- працівникам апарату управляння цехами, дільницями тощо	91	81
	- робітникам адмінистративно - управлінського апарату	92	81
	- робітникам відділу збуту	93	81
2	Утримання з заробітної плати:
	- В Пенсійний фонд	661	651
	- збір у Державний фонд сприянню зайнятості населення на випадок безробіття	661	653
	- податок на прибуток	661	641
	- профсоюзні внески	661	685
	-
3	Видана з каси заробітна плата	661	30
4	Депоновані суми своєчасно не отриманої заробітної плати	662	661
5	Видана ссуда працівнику підприємства (якщо це передбачено колективним договором)	377	301
6	Утримання з заробітної плати працівника	661	377
7	Нарахована матеріальна допомога	949	661
Облік розрахунків з підзвітними особами
1	Отримані грошові кошти на відрядження з каси підприємства	372	30
2	Оприбутковані на склад матеріальні кошти, що придбані підзвітною особою, на основі затвердженого авансового звіту	20, 22, 28	372
3	Відображена сума податкового кредиту по ПДВ	641	372
4	Списані витрати по відрядженню (підприємствами, що використовують рахунки клас 8 “Витрати по елементах”)	84	372
5	Списані витрати на відрядження підприємствами, що не використовують рахунки класу 8 “Витрати по елементах”
	- витрати на відрядження працівників, що зайняті постачанням на підприємство запасів	20, 22	372
	- витрати на відрядження робітниками апарату управління цехами, дільницями	91	372
	- витрати на відрядження адмінистративно-управлінського персоналу	92	372
	- витрати на відрядження робітників відділу збуту	93	372
6	Повернені до каси підприємства невикористані кошти, що були видані під звіт	30	372
7	Утримані з заробітної плати суми, що не були повернені своєчасно підзвітною особою	661	372
8	Відшкодування надмірно витрачених грошових коштів підзвітній особі	372	30
Облік розрахунків з покупцями та замовниками
У випадку передплати за продукцію, товари, роботи, послуги
1	Отримана від покупця передплата за продукцію	31	681
2	Відображене податкове зобов’язання по ПДВ	643	641
3	Відображена реалізація продукції, товарів, робіт, послуг, за які отримана передплата	36	70
4	Списана сума податкових зобов’язань по ПДВ	70	643
5	Виконан залік передплати	681	36
У випадку наступної оплати відвантаженої продукції
6	Відвантажена продукція та відображений прибуток від реалізації	36	70
7	Відображення податкового зобов’язання по ПДВ	70	641
8	Отримані грошові кошти за реалізовану продукцію	31	36
Облік розрахунків з постачальниками та підрядниками
У випадку передплати
1	Перерахована постачальнику передплата за продукцію, товар	371	31
2	Відображений податковий кредит по ПДВ	641	644
3	Отримана від постачальника продукція, товари, по яким була виконана передплата	20,28	63
4	Списана сума податкового кредиту по ПДВ	644	63
5	Виконан залік заборгованостей	63	371
У випадку наступної оплати
6	Оприбутковані товарно-матеріальні кошти, що були придбані у різних підприємств	20, 22, 28	63
7	Відображена сума податкового кредиту по ПДВ	644	63
8	Відображено право на податковий кредит при наявності податкової накладної	641	644
9	Погашена кредиторська заборгованість перед іншими підприємствами	63	31
Розрахунки з квартироз’йомниками та орендаторами
1	Відображена заборгованість квартироз’йомника по оплаті комунальних послуг	685	719
	Відображен прибуток на суму наданих пільг окремим категоріям громадян та житлових субсидій	48	718
2	Нараховані податкові зобов’язання по ПДВ	719	641
		718	641
3	Потрапила оплата комунальних послуг від квартироз’йомника	311	377
4	Відображена заборгованість перед комунальним підприємствами за надані ними послуги	949	63
5	Відображен прибуток орендодавцем на суму орендної плати та відшкодування експлуатаційних витрат	685	719
Облік розрахунків з векселями
Придбання векселів
1	Перераховані грошові кошти комерційному банку в оплату вексельних бланків	63	311
2	Відображено право на податковий кредит	641	644
3	Нарахована та виплачена сума державного мита	949	641
		641	311
4	Оприбутковані банки векселів	20	63
5	Списан нарахований раніше податковий кредит по ПДВ	644	63
6	Оприбутковані вексельні бланки на за балансовий рахунок	08
Списання вексельного бланку у момент видачі векселя
1	Списання бланків векселю по акту	949	209
2	Списання по акту з за балансового обліку вексельних бланків		08
Видача та погашення короткострокового векселю
1	Виписан та видан постачальнику (підряднику) вексель	631	621
2	Перераховані грошові кошти у якості погашення векселя	621	311
3	Відображені видатки по виплаті відсотків по векселю	977	684
4	Отриман вексель за реалізовану продукцію (товари, роботи, послуги)	341	361
5	Отримані грошові кошти після пред’явлення векселя до оплати	311	341
6	Нараховані відсотки по векселю	373	746
Відчуження векселя, отриманого у якості розрахунку за продукцію (товари, роботи, послуги), за грошові кошти.
1	Відображення реалізації векселя	36	746
2	Відображення номінальної вартості векселя у складі витрат	977	341
3	Отримані грошові кошти в оплату за переданий вексель	311	36
4	Отриман вексель	352	685
5	Перераховані грошові кошти за вексель	685	311
Реалізація векселя, отриманого за грошові кошти
1	Відображено прибуток від продажу векселю	36	741
2	Відображені витрати, що понесені при придбанні векселя	971	352
3	Списані на фінансові результати витрати по придбанню векселя	793	971
4	Віднесені на фінансові результати доходи від реалізації векселя	741	793
5	Отримані грошові кошти від покупця	311	36
Відображення операцій з податковими векселями
1	Виданий податковий вексель на суму податкового зобов’язання по ПДВ	643	621
2	Включення в суму податкових зобов’язань суми ПДВ, що вказані в податковому векселі	621	641
3	Оплачено суми податкового зобов’язання, вказаного в податковому векселі	641	311
4	Включені оплачені суми ПДВ у податковий кредит	641	643
Авалірування векселів
1	Нарахована комісійна винагорода банку	92	63
2	Виплачена банку комісійна винагорода	63	311
3	Списані витрати на фінансові результати	791	92

Аналіз інвестиційної діяльності підприємства

за даними фінансової звітності.

Діагностика ризику банкрутства та впливу інфляції на прийняття рішень фінансового характеру.

Аналітична діагностика можливого банкрутства

Під банкрутством підприємства розуміють неможливість виконання ним своїх фінансових зобов’язань. Зобов’язання підприємства можна класифікувати так:

- зобов’язання перед фіскальною системою щодо податків, пені та штрафів, зобов’язання перед бюджетом і позабюджетними цільовими фондами, тобто ті зобов’язання, які необхідно оплачувати в установленому законом порядку;

- зобов’язання перед фінансово-кредитною системою (банки, інші фінансові організації), що випливають із укладеної кредитної угоди – повернення кредитів, позик, сплата відсотків за користування ними;

- зобов’язання перед кредиторами за поставлену сировину, матеріали, товари або послуги згідно з укладеною угодою;

- внутрішні зобов’язання перед акціонерами і власними працівниками щодо оплати праці, виплати дивідендів, виплат за трудовими угодами, виконання умов колективного договору тощо.

Незадовільна структура балансу – це такий фінансовий стан майна і зобов’язань боржника, коли за рахунок свого майна він неспроможний забезпечити своєчасне виконання зобов’язань перед кредиторами у зв’язку з недостатнім рівнем ліквідності такого майна. Щоб так не сталося, загальна вартість майна повинна як мінімум дорівнювати загальній сумі зобов’язань боржника або перевищувати її.

Одним з перших сигналів банкрутства є неплатоспроможність підприємства. Неплатоспроможність підприємства, з фінансового погляду, означає, що підприємство:

- поглинає ресурси або засоби кредиторів (постачальників, банків, власних працівників, акціонерів), їх товари, гроші та послуги;

• формує недоплати з податків та інших обов’язкових платежів.

Банкрутство є наслідком розвитку кризового фінансового становища, коли підприємство проходить шлях від епізодичної до стійкої (хронічної) неплатоспроможності.

Передумовою банкрутства є тривалій нестабільний стан фінансів підприємства, неефективне їх використання.

Характеристика показників неплатоспроможності підприємства

Оцінка ймовірності банкрутства проводиться за даними експрес-діагностики фінансового стану.

Фінансовий аналіз має широкий арсенал засобів для прогнозу. вання можливого банкрутства підприємства і дає можливість за­здалегідь обґрунтувати та реалізувати заходи щодо забезпечення виходу підприємства з кризової ситуації.

Аналіз і оцінка структури балансу підприємства проводяться на основі коефіцієнта ліквідності і коефіцієнта забезпеченості власними і оборотними коштами.

Структура балансу підприємства визнається незадовільною, а підприємство неплатоспроможним, якщо задовольняється одна з таких умов:

1. Коефіцієнт покриття (ліквідності) на кінець звітного пері­оду є меншим за 1.

2. Коефіцієнт забезпеченості власними коштами є меншим за 0,1.

Треба, проте, наголосити на тому, що визнання підприємства неплатоспроможним зовсім не означає його негайної ліквідації. Це тільки попередня фіксація стану фінансової нестійкості, а від­повідно — потреби забезпечення оперативного контролю за фі­нансовим станом підприємства і своєчасного вжиття заходів для виведення його з кризи.

За незадовільної структури балансу для перевірки реальної можливості відновлення платоспроможності підприємства розра­ховують коефіцієнт відновлення платоспроможності строком на 6 місяців за такою формулою:

6

Кпк + ---- ( Кпк – Кпп)

Т

Квідн. = -------------------------------

Кпнр

де Кпк, Кпп — значення коефіцієнта покриття на кінець і поча­ток звітного періоду;

Кпнр — нормативне значення коефіцієнта покриття;

6 — період відновлення платоспроможності в місяцях;

Т — звітний період у місяцях.

Якщо коефіцієнт відновлення менший за 1, то це свідчить про те, що підприємство в найближчі 6 місяців не має реальної можливості відновити платоспроможність.

Якщо значення коефіцієнта відновлення є більшим за 1, то це означає наявність у підприємства реальної можливості відновити свою платоспроможність протягом 6 місяців і що можна відклас­ти рішення про визнання структури балансу незадовільною.

Методи прогнозування можливого банкрутства

Найбільш поширеним методом оцінки ймовірності бан­крутства підприємства є запропонована американським економі­стом Е. Альтманом Z -модель на основі п'яти факторів:

Z = 1,2 Коб + 1,4 Кнп + 3,3 Кр + 0,6 Кп + 1,0 Кв,

де Коб — частка оборотних засобів у активах, тобто відношен­ня поточних активів до загальної суми активів підприємства;

Кнп — рентабельність активів, обчислена за нерозподіленим прибутком, тобто як відношення нерозподіленого прибутку звіт-"ого року й минулих років до загальної суми активів;

Кр — рентабельність активів, обчислена за прибутком від реа-^зації продукції (товарів, робіт, послуг);

Кп — коефіцієнт покриття за ринковою вартістю власного ка­піталу, тобто відношення ринкової вартості акціонерного капіталу (вся ринкова вартість акцій підприємства) до короткострокових зобов'язань (для підприємств, що не емітують акції, цей коефіцієнт розраховується, виходячи з величини статутного фонду і додаткового капіталу з урахуванням ставки дисконтування вартості акцій аналогічних підприємств);

Кв — віддача всіх активів, тобто відношення виручки від реалізації до загальної суми активів.

Коефіцієнти 1,2; 1,4; 3,3; 0,6; 1,0 — вибрано емпірично в результаті аналізу великої кількості підприємств.

Залежно від значення Z прогнозується можливість банкрутства:

— до 1,8—дуже висока;

— від 1,81 до 2,7 — висока;

— від 2,8 до 2,9 — можлива;

• понад 3,0 — дуже низька.

Точність прогнозу в цій моделі протягом одного року ста­новить 95%, двох років — 83%. Це досить висока точність, але недолік моделі полягає в тому, що її, по суті, доцільно викори­стовувати тільки щодо великих компаній, які котирують свої акції на біржах.

Оцінювати фінансовий стан підприємства і можливість йогj банкрутства можна також через показники фінансової стійкості При цьому принципове значення має те, які саме абсолютні показники відображають стійкість фінансового стану.

Найбільш загальним показником фінансової стійкості є надлишок або недостатність джерел засобів для формування запасів і витрат, тобто різниця між величиною запасів і величиною витрат.

Для характеристики джерел формування запасів і витрат ви­користовуються кілька показників:

— наявність власних оборотних засобів (Ооб);

— наявність власних і довгострокових позичкових джерел формування запасів і витрат (Ззп);

• загальна величина основних джерел формування запасів і витрат (ЗАГзп).

Цим показникам наявності джерел формування запасів і ви­трат відповідають три показники рівня забезпечення запасами і рівня витрат:

— надлишки (+), або недостатність (-) власних оборотних за­собів (±0об);

— надлишки (+), або недостатність (-) власних і довгостро­кових позичкових джерел формування запасів і витрат (±3зп);

• надлишки (+), або недостатність (-) основних джерел фо­рмування запасів і витрат (±ЗАГзп).

Розрахунки цих трьох показників дають змогу класифікувати фінансові ситуації за рівнем їхньої стійкості.

Для визначення фінансової стійкості використовується триви­мірний показник.

Абсолютна стійкість фінансового стану буде за таких умов:

Ооб >= 0,

Ззп >= 0,

ЗАГзп >= 0,

тобто тоді, коли тривимірний показник становитиме (1,1,1).

Нормальна стійкість фінансового стану підприємства, яка га­рантує його платоспроможність, забезпечується за умови:

Ооб <= О,

Ззп >= О,

ЗАГзп >= О,

тобто тривимірним показником (0, 1,1).

Нестійке фінансове становище, пов'язане з порушенням пла­тоспроможності, коли, проте, ще існує можливість установлення рівноваги за рахунок поповнення джерел власних засобів і збіль­шення власних оборотних засобів, а також за рахунок додатково­го залучення довгострокових кредитів і позичкових засобів, за­безпечується за умови:

Ооб<0,

Ззп<0,

ЗАГзп >= 0.

тобто тривимірного показника (0, 0, 1).

Фінансова нестійкість вважається допустимою, коли величина вартості, що залучається для формування запасів і витрат корот­кострокових кредитів і позичкових засобів, не перевищує сумар­ної вартості виробничих запасів, готової продукції і товарів (най­більш ліквідної частини запасів і витрат), тобто коли виконують­ся такі умови:

1) виробничі запаси плюс готова продукція і товари (за собівартіс­тю) дорівнюють короткостроковим кредитам і позичковим засобам, які беруть участь у формуванні запасів і витрат, або є більшими за них;

2) вартість незавершеного виробництва плюс витрати майбут­ніх періодів дорівнюють сумі позичкових і довгострокових засо­бів формування запасів і витрат або є меншими за них.

Кризовий фінансовий стан, за якого підприємство перебуває на межі банкрутства, настає тоді, коли грошові засоби, коротко­строкові фінансові вкладення і дебіторська заборгованість підпри­ємства не покривають навіть його кредиторської заборгованості.

Ооб<0,

Ззп<0,

ЗАГзп <0.

тобто за тривимірного показника (0, 0, 0).

Вплив інфляції па прийняття рішень фінансового характеру

Інфляція — це знецінення грошей через порушення їх кількості в обігу, перенасичення обігу грошима і, як наслідок, зростання цін на товари та послуги, розбалансування економіки, створення для підприємств якісно нових специфічних умов фун­кціонування.

Коли рівень зростання цін порівняно невеликий (у межах 4-12% на рік), підприємства починають відчувати потребу в певному ко­ригуванні своїх дій у сфері управління фінансовими ресурсами.

Підприємства швидко вкладають вільні гроші в матеріальні активи і цим, між іншим, стимулюють розвиток інфляційного процесу. Зростає попит і зростають ціни на засоби виробництва, предмети споживання, в результаті підприємства підвищують до­говірні ціни на свою продукцію для збереження рівня дохідності.

За гіперінфляції (темпи зростання цін перевищують 100 відсо­тків на рік) успішна діяльність підприємств починає залежати не лише від їхніх власних зусиль, а й від зовнішнього середовища, діяльності інших суб'єктів господарювання, діяльності держави.

Аналіз роботи підприємства за умов інфляції натрапляє на пе­вні труднощі тому, головно, що зміни цін, зміни вартості активів і пасивів не знаходять належного відображення у бухгалтерській звітності.

Але існує можливість вимірювання впливу інфляції за вико­ристання таких показників:

— рівень інфляції;

• індекс інфляції.

Рівень цін відображає зростання цін за певний період у відсо­тках. Індекс інфляції відображає, у скільки разів зросли ціни за певний період. Якщо середні ціни на продукцію для розрахунку рівня інфляції в кінці періоду позначити як Ці, а на початку періоду — Цо, то рівень інфляції визначатиметься формулою:

Ц1

Ір = -------- х 100

Ц0

а індекс інфляції:

Ц1

Іі = --------

Цо

Якщо підприємство має вільні грошові засоби і хоче їх розміс­ти в комерційному банку на депозит, йому треба розрахувати середню суму депозиту з відсотками, рівень інфляції і реальний дохід. Для того, щоб визначити реальний дохід, необхідно розрахувати суму внеску з відсотками з урахуванням купівельної спроможності (інфляції) для ставки простих відсотків за такою формулою:

С ( 1 + іn )

Сі = -------------------

1 + Ір

де Сі — сума з урахуванням інфляції;

С — сума інвестування в цінні папери або інші фінансові операції;

іп — відсоткова ставка за п-й період.

Питання для самоперевірки

1. Що таке банкрутство підприємства?

2. Які показники характеризують неплатоспроможність підприємства?

3. Методи прогнозування можливого банкрутства.

4. Визначення фінансової стійкості підприємства.

5. Що таке інфляція? Види інфляції?

6. Як вимірюється інфляція?

Особливості аналізу зовнішньоекономічної діяльності підприємства.

Інтеграційні процеси, притаманні сучасній світовій економіці, об'єктивно зумовлені низкою факторів, які спонукають суб'єктів господарської діяльності розширяти географію своїх еко­номічних інтересів, тобто шукати виходу за межі своєї країни. До таких факторів можна віднести:

а) нерівномірність економічного та науково-технічного розви­тку країн;

б) відмінності в забезпеченні сировинними ресурсами та в природно-кліматичних умовах;

в) відмінності в густоті заселення країн та в рівні загальної та фахової освіти населення.

Дія названих загальних факторів значно посилилась в Україні внаслідок таких обставин:

1. Здобуття політичної та економічної незалежності Україною, що спричинилося, з одного боку, до втрати прямого доступу до сировинних ресурсів інших незалежних держав СНД, а з другого — до ускладнення реалізації власної продукції внаслідок активного створення митних кордонів та протекціоністського податкового законодавства.

2. Ринкові перетворення в Україні, що створили можливість для будь-якої фізичної чи юридичної особи стати суб'єктом зов­нішньоекономічної діяльності.

3. Прагнення України інтегруватися до економічних струк­тур Європи, тобто найбільш розвиненої та благополучної час­тини світу.

Зважившись розпочати зовнішньоекономічну діяльність (далі ЗЕД), будь-яке підприємство має точно з'ясувати для себе її мо­жливі позитивні та негативні сторони.

Позитивні сторони ЗЕД.

1. Значне розширення ринків збуту власної готової продукції га ринків сировинних ресурсів.

2. Можливе розширення або диверсифікація виробництва через створення спільних підприємств або іноземних філій.

3. Накопичення інвалютних грошових коштів і в такий спосіб врахування фінансових ресурсів підприємства від знецінення внаслідок інфляції національної валюти.

4. Значна прибутковість зовнішньоекономічних операцій порівняно з операціями на внутрішньому ринку країни.

Негативні сторони ЗЕД.

1. Конкуренція з іноземними підприємствами-виробниками ана­логічної продукції.

2. Міждержавне регулювання зовнішньоекономічної діяльності у вигляді квотування поставок, антидемпінгового законодавства, про­текціоністського митного та податкового законодавства різних країн.

3. Значна небезпека втрати партій готової продукції або това­рів внаслідок природних та транспортних катастроф у зв'язку зі збільшенням відстані транспортних перевезень.

4. Невиконання іноземним партнером своїх зобов'язань у зв'яз­ку з політичними змінами в його країні.

У цьому розділі розглянуто основні напрямки аналізу зовніш­ньоекономічної діяльності підприємств, виходячи з чинної в Україні практики її менеджменту та бухгалтерського обліку.

Аналіз впливу акціонерів-нерезидентів на діяльність підприємства

Згідно із законодавством України іноземні громадяни, особи без громадянства та іноземні юридичні особи можуть ство­рювати підприємства (здебільшого приватні або у вигляді госпо­дарських товариств), брати участь у діяльності таких підпри­ємств, бути власниками майна та майнових прав. Найбільш вда­лою формою організації капіталу в усьому світі визнано акціо­нерне товариство (у країнах Північної Америки — корпорацію). Вплив конкретного акціонера на діяльність акціонерного товариства визначається кількістю належних йому голосів за принципом: одна акція — один голос. Самі акції можуть бути простими та привілейо­ваними. Привілейовані акції не дають права голосу, якщо інше не передбачене статутом підприємства. Отже, власники привілейова­них акцій офіційно не мають впливу на діяльність підприємств.

Певні наслідки грошової приватизації в Україні та в інших країнах СНД незаперечне доводять необхідність аналізу руху статутного фонду підприємства та впливу акціонерів-нерезиден­тів на діяльність підприємства.

Джерелами аналізу є:

а) установчий договір;

б) форма № 4 «Звіт про власний капітал»;

в) синтетичні облікові регістри (журнал-ордер 13 (за розгор­нутою журнально-ордерною формою обліку) або журнал-ордер 4 (за скороченою журнально-ордерною формою) або Головна книга (за меморіально-ордерною формою));

г) аналітичні регістри (книга реєстрації акцій, відомості реєстрації власників акцій (для виплати дивідендів за підсумками звітного року), підписні відомості або договори на купівлю акцій засновниками АТ або самим акціонерним товариством).

Проведення аналізу може ускладнюватися анонімністю власників акцій, наприклад, тоді, коли акціонерним товариством емітовано акції на пред'явника. У цьому випадку розрахунки треба проводити не на початок і кінець звітного року, а за датами реєстрації власників акцій для щорічної виплати дивідендів.

Суму зареєстрованого статутного капіталу зменшують, по-перше, на номінальну величину несплачених або частково спла­чених акцій, оскільки згідно з українським законодавством, акції можуть бути видані покупцю тільки після повної їх оплати. Тоб­то, зареєстровані, але несплачені (або частково сплачені) акції права голосу не дають. По-друге, власні акції, викуплені в акціо­нерів, також не дають права голосу, а тому їх суму віднімають від суми зареєстрованого статутного капіталу. Коли акціонерне то­вариство емітувало акції на пред'явника, зареєстрований статут­ний капітал коригується ще й на суму акцій, що з різних причин не були зареєстровані власниками для отримання дивідендів.

Скоригований у такий спосіб зареєстрований статутний капітал АТ є, власне, сумою акцій в обігу. Ця сума має бути диференці­йована за належністю акціонерам-резидентам і нерезидентам.

Для загальної характеристики впливу акціонерів-нерезидентів на діяльність АТ розраховують коефіцієнт впливу нерезидентів (Кв.н.)

Sп.н.

Кв.н. = -----------------------

Sп.н. + Sп.р.

де Sп.н. — сума простих акцій, що належать акціонерам-нере­зидентам;

Sп.р.— сума простих акцій, що належать акціонерам-рези­дентам

Крім визначення реального впливу акціонерів-нерезидентів, певних випадках доцільно проводити прогнозний аналіз змін структурі акціонерів АТ. Для цього треба використати інформацію щодо:

а) запланованих емісій простих акцій та їх попереднього роз поділу;

б) погашення заборгованості за простими акціями вже зареєстрованих емісій;

в) сум привілейованих акцій попередніх емісій, що можуть бути конвертовані в прості акції на бажання їхніх власників;

г) наявних строкових боргових цінних паперів, що погашаються способом реінвестиції в прості акції.

Прогнозні підрахунки вказують на можливе збільшення про­тягом двох років кількості ухвальних голосів акціонерів-нере­зидентів з 11,0% до 26,8% за рахунок сплати заборгованості за простими акціями зареєстрованої емісії та можливої конвертації привілейованих акцій (без права голосу) в обігу в прості акції.

При цьому чинник конвертації має більш імовірнісний характер, ніж чинник сплати заборгованості, оскільки конвертація привіле­йованих акцій у прості відбувається тільки на бажання їхнього власника.

Аналіз виконання експортних виробничих контрактів та торговельних угод

Аналізуючи експортні операції, насамперед зверта­ють увагу на:

а) виконання експортних контрактів за вартістю, за фізичними обсягами експортованої продукції, за термінами поставок;

б) розрахунок впливу факторів, що позначаються на вартісних та кількісних показниках виконання експортних контрактів;

в) причини невиконання експортних контрактів за будь-якими параметрами.

Інформація для аналізу міститься в таких документах:

а) формах фінансової звітності (форма №2 «Звіт про фінансові результати»);

б) формах статистичної звітності (форма №1-П (річна) «Звіт підприємства (об'єднання) по продукції», форма №8-ЗЕД (річна) «Звіт про експорт (імпорт) товарів», форма №9-ЗЕД (річна) «Звіт про експорт (імпорт) послуг»;

в) синтетичних облікових регістрах [відомість 16 (за розгор­нутою журнально-ордерною формою обліку) або журнал-ордер 6 (за скороченою журнально-ордерною формою), або Головна кни­га (за меморіально-ордерною формою)];

г) первинних документах (договори на поставку продукції, то­рговельні угоди).

Першим етапом аналізу є вивчення структури реалізації про­дукції за експортними угодами. Специфіка аналізу полягає, по-перше, у тому, що треба враховувати значну кількість видів екс­портних угод, крім прямих експортних поставок продукції. Бар­терні, консигнаційні, реекспортні угоди, договори на переробку давальницької сировини також підлягають аналізу. По-друге, іс­нує проблема приведення (перерахунку) різних валют конкрет­них експортних контрактів до єдиної базової валюти, за якою проводиться аналіз. Можна запропонувати такий альтернативний підхід до вибору базової валюти:

а) національна валюта (гривня);

б) вільно конвертована валюта (долар США).

У першому випадку спрощуються допоміжні підрахунки оскільки облік будь-якої інвалютної операції обов'язково здійснюється і в національній валюті, але не враховується інфляція національної валюти, іноді досить значна навіть протягом одного року. Через те результати аналізу можуть бути недостатньо віро­гідними. Якщо за базову валюту аналізу взято валюту вільно конвер­товану, то інфляційний чинник нівелюється, але допоміжні підра­хунки значно ускладнюються. Наприклад, поставку, оцінену в єги­петських фунтах або індійських рупіях, можна перерахувати в до­лари США лише за крос-курсом будь-якої іноземної валютної біржі.

Бартерні операції негативно оцінюються урядовими і податко­вими структурами України, оскільки зменшують податкові над­ходження до бюджету. Але для підприємства бартер є надійним захистом від інфляції валюти країни покупця.

На другому етапі аналізу вивчається виконання експортних угод за номенклатурою та асортиментом продукції (товарів, ро­біт, послуг). Завданням аналізу є визначення впливу зміни струк­тури та цін різних груп продукції (товарів, робіт, послуг) на зага­льний обсяг реалізації за експортними угодами.

На завершальному третьому етапі аналізу досліджують вико­нання експортних угод за термінами поставок. Недо­тримання термінів експортних поставок спричиняє, як правило, до­сить жорсткі та обтяжливі штрафні санкції. Тому причини, що призвели до порушення термінів поставок, треба докладно вивчи­ти та проаналізувати. Аналіз дотримання термінів експортних угод проводять як у кількісній, так і в якісній оцінці. За кількісний по­казник беруть питому вагу прострочених або невиконаних експор­тних угод у їхньому загальному обсязі, за якісний — суму сплаче­них санкцій за порушення термінів виконання угод та питому вагу сплачених штрафних санкцій у загальній вартості контракту.

Джерелами інформації для аналізу є експортні угоди (контрак­ти) та дані оперативних звітів про поставки продукції або товарів.

Якщо протягом звітного періоду мали місце значні порушення термінів експортних поставок, то додатково треба проаналізувати суми пред'явлених і сплачених штрафних санкцій, а також Ї вплив на ефективність зовнішньоекономічної діяльності підпри­ємства. Очевидно, відповідним показником може бути питома вага сплачених штрафних санкцій відносно суми конкретної експортної угоди.

Результати аналізу, своєчасно доведені до виконавців, мають запобігти таким випадкам у майбутньому завдяки вжиттю застережних заходів (аж до відмови від співпраці з найбільш прискіпливими замовниками).

Аналіз залежності виробництва від іноземних постачальників

Застосування імпортної сировини, матеріалів та комплектую­чих виробів у виробництві зумовлене такими причинами:

а) виробництва необхідних матеріалів чи комплектуючих ви­робів бракує в Україні або обсяги їх виробництва є недостатніми;

б) якісні параметри вітчизняної сировини або матеріалів не відповідають технічним вимогам;

в) ціни на імпортну сировину або матеріали нижчі ніж на ана­логічні вітчизняні;

г) застосування імпортних матеріалів та комплектуючих виро­бів передбачене контрактом.

Якщо перші три причини мають об'єктивну природу, то остан­ня має тільки суб'єктивний характер і може призвести до втра­ти підприємством значної частки самостійності у прийнятті управ­лінських рішень. Зрозуміло, застосування імпортних матеріалів за умовами контракту не можна розглядати тільки як негатив­не явище. Наприклад, операції з переробки давальницької си­ровини взагалі передбачають застосування лише імпортної си­ровини. Але ризик припинення виробництва за браком альтер­нативних постачальників сировини та матеріалів є дуже вели­ким, що довела практика функціонування українських підпри­ємств у останні роки.

Наявність альтернативних постачальників потребує проведен­ня порівняльних розрахунків вартості сировини, матеріалів, комплектуючих виробів з урахуванням транспортно-заготівельних витрат, мита, податків та ін. Проведення такого аналізу можливе лише за сприяння технологів підприємства та працівників відділу постачання та збуту.

Джерелами інформації для аналізу є звітні калькуляції собіва­ртості виробів, лімітно-заборні картки, вимоги на відпуск ТМЦ зі складу підприємства.

Такий порівняльний аналіз доцільно проводити лише щодо основних видів сировини, матеріалів та комплектуючих виробів, тобто таких, що становлять фізичну основу виробів підпри­ємства.

Показником якості імпортних сировини та матеріалів можна вважати суму рекламацій, виставлених українським підприємст­вом і задоволених іноземним постачальником.

Джерелами для аналізу є :

а) митні декларації — у разі виявлення кількісної недостачі сировини, матеріалів, товарів;

б) акти, складені в присутності представника Торгово-промис­лової палати, — якщо поставлено неякісні чи зіпсовані ТМЦ.

Якщо за результатами аналізу виявлено постачальників, котрим виставлено значну кількість або на значну суму рекламації то доцільно почати переговори про поставки з альтернативний постачальниками.

Підсумковим показником якості імпортованої сировини, матеріалів, комплектуючих виробів е коефіцієнт задоволених рекламацій (Кз.р)

Qз.р

Кз.р = ---------------

Qімп

дє Qз.р — сума задоволених рекламацій, виставлених іноземним постачальникам;

Qімп — фактурна вартість імпортованої сировини, матеріалі] комплектуючих виробів у періоді.

Аналіз руху інвалютних грошових коштів

Нормальне функціонування суб'єкта господарське діяльності не можна уявити без руху грошових коштів. Грошові кошти — це наймобільніша частина активів підприємства. Том] інформація щодо наявності грошей, джерел їх майбутнього надходження та першочергових напрямків використання значною мірою визначає фінансовий стан підприємства, дії фінансова менеджерів як протягом поточного робочого дня, так і кожної декади, місяця, кварталу.

Важливість цього виду активів визначається трьома функція­ми грошей:

а) оперативною — гроші використовуються для виконання поточних операцій; різниця у строках поточних надходжень і ви­трат створює у підприємств потребу або позичати кошти в бан­ків, або інвестувати їх у діяльність інших підприємств;

б) страховою — у діяльності підприємства завжди мають міс­це непередбачені події, тому гроші потрібні для погашення різ­них екстраординарних вимог;

в) інвестиційною — тимчасово вільні грошові кошти мають бути інвестовані в діяльність інших суб'єктів господарювання, бо тільки рух коштів може захистити їх від інфляції і дати дохід; уповільнення обороту коштів (тобто пасивне накопичення їх на поточних рахунках підприємства) треба розглядати як пряму втрату грошей.

Рух інвалютних коштів має значні (проти руху національної валюти) обмеження, пов'язані із законодавчим регулюванням держави, а саме:

а) ліцензуванням валютних операцій;

б) обов'язковим частковим продажем валютних надходжень;

в) обов'язковим декларуванням валютних цінностей, що пере­бувають за межами України;

г) обмеженням у часі на проведення експортно-імпортних операцій;

д) забороною розрахунків готівковою валютою в Україні (за винятком певних дрібних операцій).

Ці обмеження вповільнюють рух інвалютних коштів і призво­дять до втрат внаслідок такого вповільнення.

Аналіз руху інвалютних коштів дає змогу вивчи­ти їх структуру, визначити суму перевищення надходжень над витратами та зробити висновок про можливості внутрішнього фінансування.

Джерелами аналізу є журнал-ордер 3 (за розгорнутою журна­льно-ордерною формою обліку) або журнал-ордер 1 (за скороче­ною журнально-ордерною формою) або Головна книга (за мемо­ріально-ордерною формою), виписки з валютних рахунків у бан­ках, а також контракти на експортно-імпортні операції.

Проблему мультивалютності надходжень і витрат, що підля­гають аналізу, можна вирішити в такий спосіб:

а) якщо кількість валютних рахунків незначна, а обсяги над­ходжень і витрат великі, то аналітичну таблицю складають для кожної валюти окремо;

б) якщо кількість валют велика або обсяги надходжень і ви­трат незначні щодо окремих валют, то доцільно зробити перера­хунок за крос-курсами в єдину базову валюту (гривні, євро або долари США).

У запропонованому прикладі баланс інвалютних доходів та витрат підприємства складено на базі доларів США. Це дало змо­гу уникнути неточностей у розрахунках, пов'язаних з інфляцією української гривні, російського рубля, євро.

На підставі інформації про рух інвалютних коштів можна роз­рахувати коефіцієнт покриття поточних інвалютних зобов'язань підприємства (Кп .з):

mв

Кп.з = -----------

Lп

де mв — залишок валютних коштів (безготівкових і готівко­вих) на кінець звітного року;

Lп — поточні зобов'язання, номіновані у валюті. Якщо значення коефіцієнта Кп.з коливається в межах 0,4—0,5, то, на нашу думку, валютні зобов'язання підприємства мають до­статнє покриття.

Питання для самоперевірки

1. Як визначити вплив окремого акціонера на діяльність підприємства?

2. За рахунок яких внесків формується і поповнюється статутний капітал підприємства?

3. Які фактори впливають на обсяги реалізації експортної продукції?

4. Як впливають ціни та номенклатура експортної продук­ції на обсяги Ті реалізації?

5. Як визначається залежність виробництва від іноземних постачальників сировини, матеріалів, комплектуючих ви­робів?

6. Для чого потрібний аналіз руху інвалютних коштів на підприємстві?