7.2. Содержание информации, защищаемой в режиме

налоговой тайны, и ее источники

В часть первую НК РФ включена ст. 102, содержащая нормы, которые определяют состав информации, составляющей налоговую тайну, и режим ее хранения.

Рассматривая содержание информации, защищаемой в режиме налоговой тайны, необходимо прежде всего определить, что представляет собой информация в целом.

В ст. 2 Федерального закона "Об информации, информационных технологиях и о защите информации" (далее - Федеральный закон N 149-ФЗ) информация определена как сведения (сообщения, данные) независимо от формы их представления.

Информация, защищаемая в режиме налоговой тайны, является одной из разновидностей конфиденциальной экономической информации, доступ к которой должен быть ограничен. При этом подобного рода ограничение составляет основу правового режима ее защиты. Сам режим доступа к информации, составляющей налоговую тайну, предложено определить как совокупность правовых положений, обеспечивающих сохранность соответствующих информационных ресурсов.

Действующее законодательство о налогах и сборах предоставляет финансовым, налоговым, таможенным органам, органам государственных внебюджетных фондов и органам налоговой полиции достаточно широкие возможности для получения информации, имеющей значение для налогообложения (налоговозначимая информация). Это вполне оправданно, так как эффективное администрирование и охрана прав в сфере налогообложения невозможны без должного их информирования. Однако праву указанных государственных органов на получение, накопление и использование такой информации противопоставлено право налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов требовать ее сохранения. Что представляется вполне правильным, ведь налоговозначимая информация включает в себя самые различные сведения об организациях и индивидуальных предпринимателях (состав учредителей, наличие финансовых средств, лицензий, материальных ресурсов, численность работников, виды деятельности, объемы производства, размер прибыли и т.п.) <1>.

--------------------------------

<1> Кучеров И.И., Торщин А.В. Налоговая тайна: правовой режим защиты информации. М.: ЮрИнфоР, 2003. С. 5.

В предпринимательской деятельности коммерческие организации и индивидуальные предприниматели могут использовать информацию, охраняемую в режиме налоговой тайны, в недобросовестной конкурентной борьбе.

Такого рода информация может представлять интерес для других организаций и индивидуальных предпринимателей с целью ее использования в недобросовестной конкурентной борьбе.

В отношении физических лиц необходимо отметить, что при сборе подобного рода информации налоговыми органами или органами налоговой полиции могут быть получены самые различные сведения об их жизни, в том числе о семейном или об имущественном положении, о состоянии здоровья и т.п., которые также могут быть использованы им во вред недоброжелателями.

Налоговую тайну составляет информация, которая непосредственно необходима для налогообложения, т.е. для правильного исчисления и своевременной уплаты налогов и сборов (налоговозначимая информация). Такая информация является объектом налоговой тайны.

Под налоговой тайной понимается информация о налогоплательщиках и плательщиках сборов, предоставляемая ими самими, налоговыми агентами, органами регистрации и банками налоговым органам, таможенным органам, органам государственных внебюджетных фондов и органам налоговой полиции в соответствии с законодательством о налогах и сборах. К налоговой тайне также можно отнести информацию, получаемую этими органами в процессе осуществления налогового контроля, оперативно-розыскной и уголовно-процессуальной деятельности и составляющую их профессиональную тайну, а также передаваемую им в рамках информационного обмена, в том числе международного, контролирующими и правоохранительными органами других стран.

А.Н. Гуев, комментируя положения законодательства о налогах и сборах, выделяет следующие признаки налоговой тайны:

- сведения, полученные налоговыми, таможенными органами и органами государственных внебюджетных фондов (как по месту учета налогоплательщика, так и другими налоговыми органами, например вышестоящими) о налогоплательщике;

- сведения, как предоставленные налоговому, таможенному органам и органу государственного внебюджетного фонда налогоплательщиком, так и собранные (полученные) ими самими, например в ходе проведения камеральной или выездной налоговых проверок. К числу сведений налоговой тайны относится также информация, полученная от банков, органов регистрации, опеки и попечительства, учреждений социальной защиты, образовательных, медицинских учреждений, иных учреждений;

- любые сведения, за исключением тех, которые определены в законе;

- предоставление информации, ее составляющей, правоохранительным органам Российской Федерации, другим государственным органам, организациям, учреждениям и гражданам осуществляется в установленном порядке;

- представляет собой часть более общего понятия - сведения конфиденциального характера;

- отличается от коммерческой тайны <1>.

--------------------------------

<1> См., например: Гуев А.Н. Постатейный комментарий к части первой Налогового кодекса Российской Федерации. 2-е изд., перераб. и доп. М., 2000. С. 420 - 425.

Исходя из источников содержания информации, в режиме налоговой тайны защищается информация о налогоплательщиках и плательщиках сборов, предоставляемая ими самими, налоговыми агентами, органами регистрации и банками налоговым органам, таможенным органам, органам государственных внебюджетных фондов и органам налоговой полиции в соответствии с законодательством о налогах и сборах. Дополнительно также относится информация, получаемая этими органами в процессе осуществления финансового (налогового) контроля, оперативно-розыскной и уголовно-процессуальной деятельности и составляющая их профессиональную тайну, а также передаваемая им в рамках информационного обмена, в том числе международного, контролирующими и правоохранительными органами иностранных государств.

При этом необходимо отметить, что при охране информации в режиме налоговой тайны материальный носитель значения не имеет. Бумажные носители, на которых осуществляется составление документов бухгалтерского и налогового учета и отчетности, актов проверок, постановлений, протоколов, требований, решений налоговых органов, являются общепринятыми и наиболее распространенными. На бумажных носителях составляются документы, на которых присутствуют так называемые факсимильные идентификаторы юридического или физического лица, а именно подписи и печати. Магнитные и электронные носители стали использоваться для целей документирования налоговозначимой информации сравнительно недавно.

В соответствии со ст. 102 НК РФ сведениями, информацией, охраняемой в режиме налоговой тайны, могут быть любые сведения, прежде всего по форме - это может быть любая письменная (электронная) информация о налогоплательщике, ставшая известной должностному лицу налогового органа при исполнении им законных полномочий. Например, в необходимых случаях при осмотре документов могут производиться фото- и киносъемка, видеозапись, а также снятие копии с документов и другие действия. Содержание таких сведений также может быть любым, т.е. включать в себя не только сведения, непосредственно связанные с вопросами налогообложения, но и иную информацию, правовая охрана которой предусмотрена различными нормативно-правовыми актами (например, личная, семейная, коммерческая тайны).

В комментарии к ст. 102 НК РФ С.Д. Шаталов отмечает: "Чтобы гарантировать налогоплательщику конфиденциальность представляемой им в налоговые и таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов (далее - контролирующие органы), а также собираемой о нем контролирующими органами информации, в частности, для того, чтобы она не могла попасть к конкурентам или криминальным элементам, рассматриваемая статья предусматривает, что большинство сведений о нем квалифицируются как составляющие налоговую тайну и, следовательно, защищаются контролирующими органами от распространения и несанкционированного доступа. Рассматриваемая статья "закрывает" все сведения о налогоплательщике, за исключением прямо поименованных" <1>.

--------------------------------

<1> Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, части первой (постатейный): Учеб. пособие / Сост. и авт. коммент. С.Д. Шаталов. М., 1999. С. 490.

Отличительным признаком информации, охраняемой в режиме налоговой тайны, служит то, что сведениями, ее составляющими, являются только сведения о лице (налогоплательщике - физическом либо юридическом лице), т.е. это может быть любая информация, относящаяся к конкретному лицу. Причем данные сведения должны быть получены налоговыми органами исключительно при соблюдении своих служебных обязанностей. Сведения о налогоплательщике, полученные должностным лицом не в связи с осуществлением им своих полномочий, налоговой тайной не являются. В этом случае отсутствует само основание отнесения сведений к налоговой тайне, так как любое третье лицо тем же способом может получить такую информацию о налогоплательщике без каких-либо препятствий.

Основным источником налоговозначимой информации является сам налогоплательщик (плательщик сборов), которого законодательство о налогах сборах обязывает к ее предоставлению. Согласно подп. 4, 5, 7 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны:

- представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством, а также бухгалтерскую отчетность в соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете";

- представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов;

- предоставлять налоговому органу необходимую информацию и документы в предусмотренных случаях и в порядке, установленном НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 23 НК РФ налогоплательщики - организации и индивидуальные предприниматели - обязаны письменно сообщать в налоговый орган по месту учета:

- об открытии или закрытии счетов - в 10-дневный срок;

- обо всех случаях участия в российских и иностранных организациях - в срок не позднее одного месяца со дня начала такого участия;

- обо всех обособленных подразделениях, созданных на территории Российской Федерации, - в срок не позднее одного месяца со дня их создания, реорганизации или ликвидации;

- об объявлении несостоятельности (банкротстве), о ликвидации или реорганизации - в срок не позднее трех дней со дня принятия такого решения;

- об изменении своего места нахождения или места жительства - в срок не позднее 10 дней с момента такого изменения.

В соответствии со ст. 82 НК РФ в качестве гарантии сохранности такой информации в налоговом законодательстве выступает норма, согласно которой при осуществлении налогового контроля сбор, хранение, использование и распространение налоговыми органами информации о налогоплательщике, составляющей профессиональную тайну, в частности адвокатскую тайну, аудиторскую тайну, признается недопустимым.

В соответствии со ст. ст. 24, 85, 86, 90, 93 НК РФ устанавливается обязанность для определенных физических лиц и организаций предоставлять сведения о налогоплательщике, известные им. Данная обязанность может быть установлена для налоговых агентов, банковских организаций, свидетелей и просто физических лиц. Непредставление налоговым органам информации влечет ответственность в соответствии со ст. 129 НК РФ. Информация, полученная от данных лиц, охраняется в режиме налоговой тайны, но только в той части, в которой она касается непосредственно налогоплательщика.

Информацию, необходимую для постановки налогоплательщиков на учет, налоговые органы получают от органов регистрации. Согласно ст. 85 НК РФ к ним относятся органы, которые осуществляют регистрацию организаций и индивидуальных предпринимателей; органы, лицензирующие частнопрактикующих нотариусов, детективов и охранников; органы, регистрирующие физических лиц по месту жительства; органы, осуществляющие регистрацию актов гражданского состояния физических лиц; органы, осуществляющие учет и (или) регистрацию недвижимого имущества; органы опеки и попечительства, воспитательные, лечебные учреждения, учреждения социальной защиты населения и иные аналогичные учреждения; органы (учреждения), уполномоченные совершать нотариальные действия, и частнопрактикующие нотариусы; органы, осуществляющие учет и (или) регистрацию пользователей природными ресурсами, а также лицензирование деятельности, связанной с использованием этих ресурсов.

Эти органы обязаны сообщать в налоговый орган по месту своего нахождения:

- о зарегистрированных (перерегистрированных) или ликвидированных (реорганизованных) организациях - в течение 10 дней после регистрации (перерегистрации) или ликвидации (реорганизации) организации;

- о физических лицах, которые зарегистрировались или прекратили свою деятельность в качестве индивидуальных предпринимателей, - в течение 10 дней после выдачи свидетельства о регистрации, его изъятия либо истечения срока действия;

- о физических лицах, которым выданы лицензии, свидетельства или иные подобные документы - частным нотариусам, частным детективам и частным охранникам либо у которых отозваны или прекратили действие указанные документы, - в течение 10 дней;

- о фактах регистрации либо о фактах рождения и смерти физических лиц - в течение 10 дней после регистрации указанных лиц или фактов;

- о расположенном на подведомственной им территории недвижимом имуществе или о транспортных средствах, зарегистрированных в этих органах, и их владельцах - в течение 10 дней после регистрации имущества;

- о предоставлении прав на пользование природными ресурсами - в течение 10 дней после регистрации (выдачи соответствующей лицензии, разрешения) природопользователя;

- об установлении опеки над физическими лицами, признанными судом недееспособными, об опеке, попечительстве и управлении имуществом малолетних, иных несовершеннолетних физических лиц, физических лиц, ограниченных судом в дееспособности, дееспособных физических лиц, над которыми установлено попечительство в форме патронажа, физических лиц, признанных судом безвестно отсутствующими, а также о последующих изменениях, связанных с указанной опекой, попечительством или управлением имуществом, - не позднее пяти дней со дня принятия соответствующего решения;

- о нотариальном удостоверении права на наследство и договоров дарения - не позднее пяти дней со дня соответствующего нотариального удостоверения <1>.

--------------------------------

<1> Налоговое право России / Под ред. Ю.А. Крохиной. М.: НОРМА, 2004. С. 335.