9 Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции, работ, услуг

9.1 Сущность затрат на производство продукции, работ, услуг, их классификация, задачи бухгалтерского учета.

В соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30. 09. 2011 г. № 102 в ред. постановления от 14. 12. 2012 г. № 74, затраты представляют стоимость ресурсов, приобретенных и (или) по­требленных организацией в процессе осуществления деятельности, которые признаются активами организации, если от них организация предполагает по­лучение экономических выгод в будущих периодах, или расходами отчетного периода, если от них организация не предполагает получение экономических выгод в будущих периодах.

Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.

При планировании, учете, калькулировании и анализе себестоимости про­дукции применяются следующие основные группировки затрат, связанные с производством и реализацией продукции:

– по содержанию и назначению – экономические элементы и калькуляци­онные статьи;

– взависимости от эластичности затрат к изменению уровня деловой активности организации – переменные, условно – переменные и условно- постоянные;

– по способу отнесения на отдельные виды продукции – прямые и косвенные;

– по местам возникновения затрат – виды производств (основные, вспомогательные, обслуживающие и другие);

– по центрам ответственности за уровень затрат;

– по характеру связи с технологическим процессом – основные и накладные;

– в зависимости от периода возникновения затрат и периода получения дохода – затраты текущего периода, предстоящие затраты и затраты будущих периодов.

В Республике Беларусь традиционно выделяют следующие элементы затрат:

– материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);

– затраты на оплату труда;

– отчисления на социальные нужды;

– амортизация основных средств и нематериальных активов, используемых в предпринимательской деятельности;

– прочие затраты.

Состав затрат каждого элемента зависит от особенностей производства организации и определяется методическими рекомендациями по планированию, учету затрат, калькулированию себестоимости продукции и формированию финансовых результатов, разработанными в соответствующих отраслях.

Классификация затрат по статьям калькуляция отражает их состав в зависимости от направления расходов и места возникновения (топливо на технологические цели, затраты на оплату труда производственных рабочих, общепроизводственные расходы и т.д.). Эта группировка затрат применяется при калькулировании себестоимости продукции и отдельных ее видов.

Конкретный перечень (номенклатура) калькуляционных статей зависит от особенностей технологии и организации производственного процесса и определяется отраслевыми методическими рекомендациями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции работ, услуг.

Для организаций пищевой промышленности может быть рекомендована следующая группировка затрат по калькуляционным статьям:

– сырье и материалы (основные и вспомогательные) – может делиться на две статьи;

– покупные полуфабрикаты, услуги производственного характера;

– возвратные отходы (вычитаются);

– топливо, энергия, холод на технологические цели – могут делиться соответственно на три статьи;

– заработная плата производственных рабочих (может делиться на две статьи – основная и дополнительная заработная плата);

– отчисления на социальные нужды (может включаться в предыдущую статью);

– отчисление на обязательное страхование;

– затраты на подготовку и освоение производства;

– погашение стоимости инструментов и приспособлений специального назначения (затраты на специальную технологическую оснастку и др.);

– потери от брака (не планируются);

– прочие производственные затраты;

– общепроизводственные затраты;

– общехозяйственные затраты;

– расходы на реализацию.

Сумма затрат по вышеприведенным калькуляционным статьям показывает полную себестоимость произведенной продукции, работ, услуг.

Письмом Министерства экономики Республики Беларусь от 25. 05. 2012г. № 12-01-11 / 3823 организациям рекомендуется в связи с изменениями в системе бухгалтерского учета затрат и расчета себестоимости продукции, работ, услуг дополнительно осуществлять расчет фактической себестоимости с включением в нее всех затрат, которые были учтены при определении плановой себестоимости для целей ценообразования, то есть, полной себестоимости, и на ее основе определять расчетный уровень рентабельности.

По статьям затрат производится расчет себестоимости продукции и составляются калькуляции, по­этому данные статьи называются калькуляционными.

Постатейная классификация применяется в планировании и учете при составлении плановых, нормативных и отчетных калькуляций себестоимости конкретных видов изделий, а также в ценообразовании.

Классификация затрат на переменные, условно – переменные и условно-постоянные в зависимости от эластичности затрат к изменению уровня деловой активности организации основана на связи величины затрат с изменением объемов производства.

Переменные затраты находятся в прямой зависимости от объемов производства. К ним относятся: сырье и материалы, топливо, энергия, вода, использованные на технологические цели; заработная плата производственных рабочих; работающих по сдельной системе; отчисления от заработной платы указанного персонала и другие.

К условно – переменным затратам относятся затраты, сумма которых не зависит от изменения объемов производства до определенного уровня, а затем зависит от данного фактора, либо зависит от способа определения величины затрат, например, затраты на содержание и эксплуатацию оборудования; амортизация оборудования и транспортных средств и другие.

Условно-постоянные – это затраты, сумма которых при изменении объемов производства не изменяется, либо изменяется незначительно. К ним относятся: расходы на подготовку и освоение производства; расходы на оплату труда производственных рабочих-повременщиков; отчисления от заработной платы указанных категорий работников, другие общепроизводственные затраты, общехозяйственные затраты.

По способу отнесения на отдельные виды продукции затраты делятся на прямые и косвенные.

Прямые затраты – это затраты, связанные с объемом производства конкретного вида продукции или группы продукции, которые можно отнести на объекты калькуляции прямо на основании первичных документов либо имеется возможность их распределения по принципу прямой связи (расход сырья и материалов, полуфабрикатов, заработная плата основных производственных рабочих с отчислениями на социальные нужды и на обязательное страхование, потери от брака и др.).

Косвенные затраты связаны с обслуживанием и управлением производствами и организацией. Косвенные затраты – это затраты, связанные с производством нескольких видов продукции (работа производственного оборудования и др.), либо относящиеся ко всем видам продукции, работ, услуг (расходы на содержание аппарата управления организации, освещение, отопление зданий и т.д.). Они делятся на общепроизводственные (связанные с обслуживанием и управлением производствами) и общехозяйственные (связанные с управлением организацией).

Переменные косвенные общепроизводственные затраты, величина которых зависит от объемов производимой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг, могут распределяться на себестоимость конкретных видов продукции с помощью специальных расчетов распределения.

Условно-постоянные косвенные общепроизводственные затраты включаются в себестоимость реализованной продукции, работ, услуг или относятся к управленческим расходам в порядке, установленном учетной политикой организации.

Общехозяйственные затраты относятся к управленческим расходам.

В группировке затрат по калькуляционным статьям прямые расходы подразделяются по элементам, а косвенные образуют комплексные статьи (состоят из затрат, включающих несколько элементов), различающиеся по их функциональной роли в производственном процессе.

В зависимости от периода возникновения затрат и периода получения дохода затраты в бухгалтерском учете делятся на затраты текущего периода, предстоящие затраты и затраты будущих периодов.

Затраты текущего периода - это расходы, производимые в процессе производства, которые обеспечили получение дохода в отчетном периоде

К предстоящим затратам относятся создаваемые резервы предстоящих платежей, начисляемые для покрытия предстоящих расходов и платежей (на оплату трудовых отпусков и др.).

Расходы будущих периодов - это затраты, понесенные в отчетном периоде, но обеспечивающие получение доходов в будущих периодах, поэтому не включаемые в себестоимость продукции отчетного периода, а относимые к будущим периодам (уплата арендной платы авансом за несколько периодов и др.).

Порядок ведения бухгалтерского учета затрат в организаций АПК, принципы формирования затрат по основной текущей деятельности на производство продукции, работ, услуг, определения себестоимости произведенной продукции, работ, услуг, затрат на управление производством и организацией устанавливается в соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30. 09. 2011 г. № 102 в ред. постановления от 14. 12. 2012 г. № 74 и учетом специфики деятельности конкретной организации.

Система счетов для учета затрат, предусмотренная в типовом плане счетов, позволяет учесть все вышеназванные группировки затрат.

Для учета прямых затрат предназначены активные счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 28 «Брак в производстве», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»; для учета косвенных затрат – активные счета 25 «Общепроизводственные затраты» и 26 «Общехозяйственные затраты»; для учета предстоящих расходов – пассивный счет 96 «Резервы предстоящих платежей»; расходов будущих периодов – активный счет 97 «Расходы будущих периодов».

Более детальная группировка информации о фактических затратах с целью калькулирования себестоимости продукции по объектам калькуляции осуществляется на аналитических счетах к вышеуказанным счетам.

Косвенные затраты сезонных отраслей промышленности, к которым относятся сельское хозяйство и пищевая промышленность, включаются в затраты на производство в сметно-нормализованном порядке, определяемом отраслевыми рекомендациями (в плодоовощной и других отраслях пищевой промышленности, в других сезонных отраслях промышленности).

В целях равномерного отражения затрат в бухгалтерском учете по отчетным периодам организации могут создавать резервы для предстоящих расходов и платежей (на оплату отпусков и др.), что определяется их учетной политикой. Для их учета предназначен пассивный счет 96 «Резервы предстоящих расходов».

Резервы образуются путем включения в себестоимость продукции прогнозируемой суммы затрат, которые фактически имеют место в отчетных периодах, но при существующих технологиях ведения бухгалтерского учета не могут быть выявлены и зафиксированы документально в течение данных периодов. Аналитический учет резервов предстоящих платежей ведут по их видам.

Для учета расходов, произведенных в отчетном периоде, но не обеспечивших доходы в данном периоде, поэтому подлежащих включению в себестоимость будущих периодов, в типовом плане счетов предназначен активный счет 97 «Расходы будущих периодов». К ним относятся расходы по оплате арендной платы авансом за несколько периодов и другие. Включаться в себестоимость продукции они могут равномерно в течение установленного срока их погашения пропорционально объему или количеству выпущенной продукции либо другим способом, что должно быть отражено в учетной политике организации.

Аналитический учет расходов будущих периодов ведут по видам, срокам и способам их включения в себестоимость.