1.2 Особенности организации учета финансовых результатов субъектов малого предпринимательства

Под организацией бухгалтерского учёта понимают систему условий и элементов построения учётного процесса с целью получения достоверной и своевременной информации о хозяйственной деятельности предприятия и осуществления контроля рационального использования производственных ресурсов и готовой продукции. Её назначение – совершенствование и рациональная обработка информации, распределение работы между персоналом бухгалтерии, научная организация труда [21]

В соответствии с Законом «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» за организацию бухгалтерского учёта на предприятии и достоверность отражения в финансовой отчётности информации несет руководитель предприятия. Под его руководством формируется Приказ об учётной политике [10].

Малыми предприятиями в соответствии с Хозяйственным кодексом Украины считаются предприятия, на которых за отчетный (финан­совый) год среднеучетная численность работаю­щих не превышает 50 человек, и объем валового дохода от реализации продукции (работ, услуг) не превышает 70 млн. грн. [30]. Организация учета на таких предприятиях подразумевает не имен­но построение учета, а комплекс мероприятий, направленных на создание системы учетно-экономической информации с целью обеспечения производственного процесса данными для раз­работки и выполнения принятых решений.

Учетная политика — совокупность принципов, методов и процедур, которые используются предприятием для составления и представления финансовой отчетности [25].

Приказ об учетной политике малого предприятия должен содержать разделы по учету доходов и расходов, в которых помимо перечисленных элементов необходимо отображать определение доходов и расходов по классификационным признакам, классы счетов, которые используются для учета расходов деятельности, условия и критерии признания доходов и расходов. Правильная организация учетной политики малых предприятий в рамках учета доходов и расходов позволит максимально достоверно отображать их работу, результаты финансово-хозяйственной деятельности, и предоставит возможность наиболее эффективного управления таким предприятием.

Проблема формирования финансовых результатов деятельности и использования прибыли в производственно-коммерческих предприятиях достаточно давно и продуктивно разрабатывается отечественными и зарубежными исследователями в нескольких направлениях. В связи с этим существует множество подходов к понятию «финансовых результатов», соответственно и разных вариантов определения результативных показателей.

Система показателей финансовых результатов деятельности, представляет собой экономический итог производственной деятельности хозяйствующих субъектов, выраженный в стоимостной форме.

Финансовые результаты интегрировано отображают количественные и

и качественные факторы деятельности предприятия и дают оценку ее эффективности [30].

Финансовый результат представляет собой универсальную экономическую категорию, которая учитывает два фактора учета и анализа в процессе основной цели предпринимательской деятельности - доходы и затраты [2]. Формирование информации о доходах и затратах осуществляется последовательно и непрерывно с помощью системы бухгалтерского учета. Однако необходимо учитывать, что настоящий период времени характеризуется постоянными изменениями законодательства, нормативных документов, которое регулирует предпринимательскую, инвестиционную деятельность, налоговую политику [31].

Учет и анализ финансовых результатов позволяет раскрывать причины достигнутых и недостигнутых успехов, принимать решения, способствующих устранению недостатков в деятельности предприятия.

После реформирования системы бухгалтерского учета в Украине

распределение прибыли осуществляется в два этапа:

- На первом этапе распределяется прибыль между предприятием и государством в форме уплаты налога на прибыль.

- На втором этапе распределяют прибыль, оставшуюся после уплаты налогов - чистую прибыль согласно Закону Украины «О предприятиях».

Порядок распределения и использования прибыли на предприятии фиксируется в его уставе. Часть прибыли может оставаться нераспределенной. [8]

Организационные основы деятельности субъектов малого предпринимательства в ус­ловиях рыночных преобразований обеспечены государственной поддержкой, однако сущест­вуют недоработанные вопросы относительно организации бухгалтерского учета, отчетности и налогообложения таких предприятий. Эффек­тивная организация учета на малых предпри­ятиях требует пересмотра существующих основ организации учета с целью их максимального приближения к действительным условиям осу­ществления учетной деятельности и позволит разработать направления изменения существу­ющего учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности.

Отмеченные субъекты малого предпринимательства признают расходы и доходы с учетом требований Налогового кодекса Украины и относят суммы, которые не признаются Налоговым кодексом Украины расходами или доходами, непосредственно на финансовый результат после налогообложения.

Субъекты хозяйствования, отвечающие критериям, определенным подпунктами 4 и 6 пункта 291.4 статьи 291 главы 1 раздела XIV Налогового кодекса Украины, и применяющие упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, с целью составления финансовой отчетности признают доходы и расходы по национальным положениям (стандартам) бухгалтерского учета» [25].

Финансовые результаты в конечном итоге отражаются в финансовой отчётности. В соответствии с НП(с)БУ 1 финансовая отчетность состоит из: баланса (отчета о финансовом состоянии), отчета о финансовых результатах (отчета о совокупном доходе), отчета о движении денежных средств, отчета о собственном капитале и примечаний к финансовой отчетности.

Баланс предприятия составляется на конец последнего дня отчетного периода. Промежуточная (месячная, квартальная) отчетность, которая охватывает определенный период, составляется нарастающим итогом с начала отчетного года [19].

Для субъектов малого предпринимательства и представительств иностранных субъектов хозяйственной деятельности национальными положениями (стандартами) устанавливается сокращенная по показателям финансовая отчетность в составе баланса и отчета о финансовых результатах, форма и порядок составления которых определяются Положением (стандартом) бухгалтерского учета 25 «Финансовый отчет субъекта малого предпринимательства» [28].

В отчете о финансовых результатах раскрывается информация о доходах, расходах, прибыли и убытках, другой совокупный доход и совокупный доход предприятия за отчетный период.

Для обобщения информации о наличии и движении активов, капитала и обязательств малых предприятий в 2001 году был разрабо­тан План счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных опе­раций субъектов малого предпринимательства [24], а позже, с целью реформирования системы учета - регистры бухгалтерского учета и реко­мендации по их заполнению Приказ Министерства финансов Украины «Об утверждении Методических рекомендаций по применению регистров бухгалтерского учета малыми предприятиями [18].

Однако за время, которое прошло с момен­та принятия указанных нормативных актов, многие стандарты учета были изменены, в том числе и те, которые касаются субъектов малого предпринимательства. Но это не нашло отобра­жения в указанных нормативных актах, в связи с чем имеет место несоответствие действующе­го Плана счетов реальным нуждам малых пред­приятий.

Порядок учета доходов и расходов на ма­лых предприятиях также ограничивается лишь методическими рекомендациями по примене­нию регистров бухгалтерского учета малыми предприятиями [30] и не учитывает особенности именно организации учета, а в работах по орга­низации учета недостаточно внимания отводит­ся особенностям учетного процесса на малых предприятиях.

Многие работы и исследования по воп­росам ведения учета и составления финансовой отчетности отмечают ре­комендательный характер принятого упрощен­ного плана счетов и регистров учета для малых предприятий и содержат лишь методические рекомендации относительно порядка заполне­ния регистров бухгалтерского учета малыми предприятиями.

Субъекты малого предпринимательства могут решать самостоятельно, какой именно План счетов применять - упрощенный или об­щий, однако применение именно упрощенного Плана счетов является основанием для приме­нения регистров бухгалтерского учета для ма­лых предприятий и составление на этой основе отчетности в соответствии с П(С)БУ 25 [28].

Организация учета доходов и расходов ма­лого предприятия должна обеспечивать достоверную оценку доходов и расходов, правильное и полное документальное оформление доходов и расходов, своевременное отображение дохо­дов и расходов в регистрах учета.

Для соблюдения общих принципов ведения учета на малых предприятиях в приказе об учет­ной политике, в разделе «Учет расходов» необхо­димо отразить объекты учета расходов, условия и критерии признания расходов, распределение расходов по каждой классификационной группе деятельности, перечень и состав постоянных и переменных общепроизводственных расходов, базу распределения общепроизводственных расходов; а в разделе «Учет доходов» - низмен­ность дохода по классификационным группам, критерии оценки дохода, учет доходов от реа­лизации продукции, предоставления услуг, пре­доставления активов в пользование и прочее.

Методологические основы формирова­ния в учете и раскрытия в финансовой отчетности расходов малых предпри­ятий регулируется П(С)БУ 16 [27].

Особеннос­тью упрощенного Плана счетов является то, что он не содержит счета класса 9 «Расходы де­ятельности». Вместо этого методическими ре­комендациями предложено использовать счет 84 «Расходы операционной деятельности», на котором сгруппирована информация по счетам 80, 81, 82, 83, 84 общего Плана счетов и счет 85 «Другие расходы».

На малых предприятиях рабочий план сче­тов формируется на основе общего с исполь­зованием для учета расходов на производство счетов 8 класса.

Классификация расходов при организации учета нужна для определения стоимости про­дукции, ценообразования и калькулирования себестоимости для различных нужд управле­ния. Малым предприятиям, осуществляющим производство продукции, работ, услуг, разреше­но осуществлять списание всей суммы расходов операционной деятельности, с кредита счета 84 в корреспонденции со счетом 79 без отображе­ния по счету 23.

На организацию учета производственных расходов влияет вид деятельности малого пред­приятия, характер производства и виды про­дукции, особенности технологии и организации производства. Организация синтетического и аналитического учета расходов на производ­ство на малых предприятиях, осуществляющих производственную деятельность, должна обес­печить полное отображение всех осуществлен­ных операций по расходам, правильное распре­деление расходов по объектам учета и объектам калькулирования, определение себестоимости производимой продукции, что будет оказывать содействие своевременному и полному получе­нию информации для нужд управления малым предприятием.

Методологические основы формирования доходов в бухгалтерском учете и их раскрытие в финансовой отчетности как и на обычных пред­приятиях регулируется П(С)БУ 15 [26].

Основные отличия упрощенного Плана счетов от обычного в доходной части заключа­ются в том, что счет 70 «Доходы» объединил в себе счета 70 «Доходы от реализации», 71 «Про­чий операционный доход», 72 «Доход от учас­тия в капитале», 73 «Прочие финансовые дохо­ды», 74 «Прочие доходы» обычного Плана счетов.

Однако на практике этих счетов для веде­ния бухгалтерского учета и составления финан­совой отчетности, требующих детализации до­ходов и расходов, недостаточно, и предприятия вынуждены открывать субсчета к ним.

Для систематизации информации о дохо­дах от реализации, прочих операционных, про­чих обычных и чрезвычайных доходах, отчисле­ний из дохода, а также расходах операционной деятельности по элементам (материальные рас­ходы, расходы на оплату труда, отчисления на социальные мероприятия, амортизация, другие операционные расходы) предназначена ведо­мость 5-м.

Необходимость открытия соответству­ющих субсчетов обусловлена тем, что в соответствующем регистре - ведомо­сти 5-м, расходы, которые учитываются на сче­тах 84 и 85 представлены в расшифрованном виде по видам, а именно: материальные рас­ходы, расходы на оплату труда, отчисления на социальные мероприятия, амортизация, прочие операционные расходы, прочие расходы, налог на прибыль, чрезвычайные расходы, финансо­вые расходы, прочие расходы.

Подобная ситуация возникает и при за­полнении раздела ІІІ ведомости 5-м, который предназначен для систематизации информации о доходах от операционной, инвестиционной и финансовой деятельности. Этот раздел струк­турирован по таким показателям, как всего до­ходов от реализации продукции, товаров, работ, услуг, вычеты из дохода, всего прочих операци­онных доходов, всего прочих обычных доходов, всего чрезвычайных доходов, всего по счету 70 «Доходы».

Аналогично, при заполнении статей об эле­ментах расходов операционной деятельности Отчета о финансовых результатах по форме 2-м, приводится сумма доходов по видам, а имен­но - доход (выручка) от реализации продукции (товаров, работ, услуг), чистый доход (выручка) от реализации продукции (товаров, работ, услуг), прочие операционные доходы, прочие обычные доходы, чрезвычайные доходы; и расходов по экономическим элементам, которые включа­ют материальные расходы, расходы на оплату труда, отчисления на социальные мероприятия, амортизацию, прочие операционные расходы.

Поэтому, по мнению Кучерковой С. О., малым пред­приятиям необходимо открывать субсчета:

- для отображения доходов по счету 70 -субсчета «Доходы от реализации про­дукции (товаров, работ, услуг)», «Другие операционные доходы» и «Другие чрез­вычайные доходы»; для отображения расходов по элементам по счету 84 - субсчета «Материальные расходы», «Расходы на оплату труда», «Отчисления на социальные мероприя­тия», «Амортизация» и «Прочие опера­ционные расходы».

Для обобщения этого процесса и гармо­низации стандартов учета, необходимо осуществить введение указанных счетов изменений в соответствующих норма­тивных документах, что даст возможность не определять каждому предприятию свои субсче­та для учета доходов и расходов, а использовать общепринятые. Это избавит пользователей от лишней информации и предоставит возмож­ность сравнения и сопоставления информации разных предприятий для принятия оптималь­ных решений.

Целью составления отчета о финансовых результатах является предоставление пользователям полной, правдивой информации про доходы, затраты, прибыли и убытки от деятельности предприятия за отчетный период. [13].

Для обобщения информации о финансовых результатах деятельности предприятий Планом счетов предусмотрен счет 79 «Финансовые результаты», который ведется за субсчетами:

791 «Результат операционной деятельности»

792 «Результат финансовых операций»

793 «Результат прочей деятельности» [25]

По кредиту счета 79 «Финансовые результаты» и его субсчетов отображаются суммы в порядке закрытия счетов учета доходов, а по дебету — суммы в порядке закрытия счетов учета расходов, а также надлежащая сумма начисленного налога на прибыль.