5.13. Перевірка дотримання правил складання кореспонденції рахунків

В ряді випадків зловживання, що здійснюються за участю облікових працівників, приховуються шляхом складання неправильної кореспонденції рахунків.

Найбільш часто в практиці ревізійної роботи зустрічаються наступні порушення.

1. Складання кореспонденції рахунків без будь-яких документів чи довідок бухгалтерії. Наприклад, в одному з магазинів при проведенні ревізії виявлена бухгалтерська проводка на списання природного убутку, що не підтверджена ні документами, ні розрахунками. При подальшій перевірці виявилося, що таким шляхом була списана вартість викрадених товарів. Подібні порушення можливі при ручному способі ведення обліку. В такому випадку доцільно застосовувати вибірковий метод перевірки первинних документів і на підставі їх дослідження перевіряти правильність кореспонденції рахунків, відображених в облікових регістрах.

2. Заздалегідь неправильне складання кореспонденції рахунків. Наприклад, виплата заробітної плати працівникам підприємства, коли вони мають заборгованість перед підприємством. В подібних випадках ревізору потрібно глибоко розуміти економічну суть кожної операції, законність і доцільність її здійснення. Найбільш ефективним способом перевірки правильності кореспонденції рахунків є математико-статистичний.

3. Складання бездокументальної сторнової кореспонденції без необхідності. Інколи крадіжки здійснюються шляхом навмисного неправильного складання проводок. Через певний проміжок часу на нібито помилково складену і відображену в облікових регістрах кореспонденцію рахунків складається на підставі довідки бухгалтерії зовнішньо правильно оформлена сторнуюча проводка. Грошові кошти або цінності перераховуються на інші рахунки, де їх зберігання не викликає сумнівів. Наприклад, бухгалтер підприємства привласнював готівку шляхом її списання на підзвітних осіб, при цьому робив правильну грошову проводку: дебет рахунку 372 “Розрахунки з підзвітними особами”, кредит рахунку 30 “Каса”. Потім, застосовуючи спосіб сторно, він знищував цей запис і відносив привласнені суми на загальновиробничі витрати. Інший приклад: на одному підприємстві на придбання двох велосипедів головний бухгалтер склав таку проводку: дебет 22 “Малоцінні та швидкозношувані предмети”, кредит 311 “Поточні рахунки в національній валюті”. Через три місяці на привласнені велосипеди він склав наступні проводки: дебет 22, кредит 311 (червоне сторно); дебет 15 “Капітальні інвестиції”, кредит 311. Таким чином, велосипеди не були віднесені у підзвіт матеріально відповідальній особі і, як наслідок, були привласнені.

4. Складання односторонніх сторнуючих проводок при ручних формах ведення обліку. Такі проводки категорично забороняється застосовувати в обліку. Таким способом зменшується правильний запис в одному із облікових регістрів і здійснюється запис до іншого регістру, який майже не привертає уваги ревізора при здійсненні контролю за рухом господарських засобів. Цей запис, не оформлений двосторонньою бухгалтерською проводкою, не відображений в Головній книзі і, звичайно, не контролюється. Здійснюючи таку проводку, бухгалтер не збільшує обороти в цілому по балансових рахунках, адже по дебету одного рахунку виконується запис червоним чорнилом і по дебету іншого – чорним.

5. Складання бухгалтерських проводок не за період здійснення господарської операції, а через деякий час. Мають місце випадки, коли у матеріально відповідальної особи грошові кошти або матеріальні запаси на певну дату списані на витрати у більшому розмірі, ніж їх було оприбутковано за цей період, включаючи залишок. Досвідчені облікові працівники в таких випадках на один чи декілька прибуткових або видаткових документів не складають бухгалтерські проводки у даному звітному періоді. Через певний період часу на ці документи разом з іншими складаються бухгалтерські проводки. Але умовно видані запаси вже погашені за рахунок оприбуткування засобів, що надійшли.

Від теорії до практики...

При інвентаризації товарів станом на 1-ше червня на одній із баз була виявлена недостача. За домовленістю між директором і бухгалтером результати інвентаризації не були вчасно відображені в обліку. Згодом за рахунок обміру та обважування було створено лишки товарів, якими була покрита встановлена за результатами попередньої інвентаризації недостача. Тільки після цього раніше виявлена недостача знайшла відображення в обліку. Порушники пояснили цей факт випадковим невключенням частини товарів до інвентаризаційного опису при знятті залишків. Тому при наступній інвентаризації не включені до опису товари виявилися лишком, який і був відображений як зменшення недостачі товарів

6. Повна відсутність кореспонденції рахунків у документах. Робиться з метою приховування недостач, крадіжок майна, коли за матеріалами інвентаризацій або актами ревізій не складаються бухгалтерські проводки і, відповідно, не відображаються в регістрах обліку. В наступні періоди недостачі погашаються за рахунок недовідпуску, різноманітного роду списань, пересортиць тощо. За відсутності проводок неможливо вивести результати внаслідок запущеності складського і бухгалтерського обліку. Одним з ефективних способів виявлення подібних випадків є перевірка матеріалів річної інвентаризації та актів різних органів контролю.