3. Основні принципи бухгалтерського обліку та фінансової звітності.

Побудова бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємств здійсню­ється з урахуванням ряду принципів, визначених Законом України «Про бухгалтер­ський облік та фінансову звітність в Україні». Законом визначено необхідність ви­користання підприємствами таких основних принципів:

• автономності;

• безперервності діяльності;

• періодичності;

• історичної (фактичної) собівартості;

• обачності;

• нарахування та відповідності доходів та витрат;

• повного висвітлення;

• послідовності;

• превалювання сутності над формою;

• єдиного грошового вимірника.

Принцип автономності передбачає, що кожне підприємство розглядається як юридична особа, відокремлена від своїх власників. У зв'язку з цим особисте майно та зобов'язання не повинні відображатися у фінансовій звітності підприємства. Од­ночасно юридична особа розглядається як суб'єкт господарювання, що здійснює організацію діяльності та керування нею, контролює наявні ресурси та залучає за потреби нові, відповідає за борги та результати діяльності (наявність прибутків чи збитків). Юридична особа може розглядатись як окреме підприємство, його части­на або група підприємств, що входять до складу юридичної особи (філії, відокрем­лені підрозділи).

Виходячи з принципу автономності побудову обліку слід здійснювати на кож­ному відокремленому підрозділі, філії та на підприємстві в цілому. В даному випа­дку обмежується коло внутрішніх користувачів, а отже, і їх потреби в обліковій ін­формації. Складання фінансової звітності здійснюється в межах юридичної особи. Якщо юридична особа складаються з кількох підприємств або філій, то в такому випадку складається зведена або консолідована звітність.

Власник (акціонер) може мати на підприємстві рахунок, що визначає розмір внесеного капіталу (або заборгованість за оголошеними зобов'язаннями внести ка­пітал), а також рахунок зобов'язань підприємства за нарахованими, але невиплаченими дивідендами.

Принцип безперервності діяльності підприємства, за яким підприємство вважа­ється створеним на невизначений термін. Це означає, що підприємство буде пра­цювати досить довго, щоб виконати очікувану ціль його створення та усі наявні по­точні зобов'язання та такі, що виникатимуть протягом усього періоду його діяльності. Для того щоб користувачі облікової інформації могли прийняти обґрун­товані рішення па базі складеної фінансової звітності, вони повинні мати інформа­цію за кілька облікових періодів, яка дозволить їм оцінити перспективи діяльності підприємства. Принцип безперервності діяльності підтримує принцип історичної собівартості, за яким активи па балансі повинні оцінюватися за сумою витрат на їх придбання, а не за ліквідаційною вартістю. Якщо у власників чи адміністрації з’являються наміри або припущення щодо згортання або припинення діяльності

підприємства, то оцінка його активів та зобов'язань здійснюється за вартістю мож­ливої швидкої ліквідації за вирахуванням витрат на ліквідацію.

Наприклад, у наступному звітному періоді завершується термін дії ліцензії підприєм­ства, що дозволяє йому займатися продажем лікарських препаратів. Власник підприємс­тва не вважає за доцільне продовжувати термін дії ліцензії. На кінець поточного кварталу підприємство мас на балансі такі активи: основні засоби за залишковою вартістю — 5000 грн, первісною — 10 000 грн, знос — 5000 грн, нематеріальні акі иви за залишковою вар­тістю — 200 грн, первісною — 2000 грн, знос становить 1800 гри, товари, історична со­бівартість і вартість придбання яких становить 60 000 грн. Отже, активи підприсмегва рахуються на балансі за історичною собівартістю. У випадку припинення діяльності ак­тиви слід переоцінити вартістю можливої ліквідації. Ринкова вартість основних засобів становить 7000 грн, нематеріальних активів — 0 грн, товарів — 80 000 грн.

Отже, вартість активів за балансом після їх переоцінки становить 87 000 грн (до переоцінки — 65 200 грн) можливі витрати на ліквідацію — 6300 грн. Отже, реаль­на ліквідаційна вартість активів — 80 700 грн.

Принцип періодичності передбачає можливість розподілу діяльності підприємс­тва на певні періоди часу з метою складання фінансової звітності. Використання цього принципу дозволяє визначати результати операцій після того, як вони були завершені (на кінець облікового періоду), що значно спрощує облікову роботу. Значно складніше визначити результат за операціями, які ще не відбулися.

Звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Для новостворених підприємств перший звітний період не може бути менше ніж дванад­цять місяців і більше ніж п'ятнадцять місяців. Для підприємств, що ліквідуються, звітним с період з початку року до дати прийняття рішення про ліквідацію. Річна звітність підприємства складається станом на 31 грудня поточного року.

Підприємства також повинні подавати проміжну звітність станом на кінець кож­ного кварталу. Вона включає баланс та звіт про фінансові результати. Проміжна звітність складається за тими ж формами балансу та звіту про фінансові результати, що й річна, з використанням аналогічних оцінок і групувань.

Принцип історичної (фактичної) собівартості. При оцінці активів підприємст­ва, створеного на невизначений період, перевага надасться історичній собівартості. Вона формується виходячи з витрат на виробництво та придбання активів і є най­точнішою їх оцінкою на момент їх придбання. Вважається, що активи купуються підприємством за найнижчою з вартостей, що є на ринку на даний вид активів при відповідних властивостях. Подальше значне зниження їх вартості порівняно з рин­ковою свідчить або про значний рівень науково-технічного прогресу, або про неда­лекоглядність менеджерів, що здійснили це придбання.

За П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» до собівартості при­дбання активів включаються:

• ціна придбання (за мінусом отриманих торговельних знижок);

• мито, непрямі податки (за винятком тих, що не підлягають відшкодуванню);

• витрати на перевезення активів, навантаження та розвантаження;

• витрати на доведення активів до стану придатного для використання;

• інші витрати, пов'язані з придбанням цих активів (комісійні, послуги броке­рів тощо).

Наприклад, підприємство придбало матеріали, вартість яких вказана в рахунку постачальника, — 12 000 грн, у тому числі податок на додану вартість (ПДВ). Витрати на доставку матеріалів не включаються до їх ціни та не відшкодовуються (повертаються) постачальником і становлять 1200 грн (в тому числі ПДВ). Витрати на навантаження-розвантаження, проведене власними силами, становлять 400 грн. В обліку придбані матеріали будуть відображатися за історичною собівартістю — 11 400 грн (12 000 - 2000) + (1200 - 200) + 400=11 400 (грн).

Однак якщо історична собівартість поточних активів (запасів) є суттєво вищою від ринкової вартості активів, вони переоцінюються за нижчою з оцінок за умови існування відповідного ринку даного виду активів. Тоді перевага надається прин­ципу обачності.

За принципом обачності підприємство повинно використовувати в бухгалтерсь­кому обліку оцінки, що запобігають завищенню активів і доходів та заниженню зо­бов'язань і витрат підприємства. При цьому витрати слід відобразити якомога шви­дше, а доходи — якнайпізніше. Якщо підприємство очікує отримання додаткових витрат або збитків, їх слід відобразити в примітках до фінансової звітності, тоді як очікувані, але не отримані доходи відображати не слід.

Наприклад, за укладеною угодою здійснюється відвантаження підприємством А готової продукції підприємству Б. У випадку несплати підприємством Б за отрима­ні матеріали у 10-денний термін підприємство А нараховує пеню у розмірі 0,1% за кожен день прострочення. Однак, якщо у підприємства «В» складний фінансовий стан і воно не в змозі заплатити за матеріали, то підприємству А за принципом оба­чності не слід завищувати свої доходи на розмір нарахованої пені, яка, можливо, не буде сплачена.

Використання принципу обачності приводить до відображення активів за най­нижчою з можливих вартостей і прибутків у найменшій з можливих розрахунко­вих сум.

Зміст принципів нарахування та відповідності доходів і витрат полягає в тому, що доходи і відповідно пов'язані з ними витрати визнаються у періоди, коли були отримані доходи і здійснені витрати, незалежно від руху грошових коштів.

Бухгалтерський облік, що ведеться на грошовій основі, передбачає реєстрацію операцій лише тоді, коли відбулася сплата грошових коштів. Доходи вважаються отриманими лише тоді, коли гроші отримані, а витрати визнаються лише при сплаті грошей. Використання цього методу суперечить загальноприйнятим бухгалтерсь­ким принципам і не дає точного відображення активів, зобов'язань, доходів, витрат та фінансових результатів діяльності підприємства, оскільки господарські операції відображаються не тоді, коли вони фактично відбулись.

При використанні принципу нарахування до доходів звітного періоду відносять­ся визнані у тому періоді, коли господарська операція, пов'язана з їх отриманням, відбулась. Наприклад, це доходи по відвантаженій у звітному періоді продукції, за яку покупці вже заплатили; доходи по відвантаженій у звітному періоді продукції, не оплаченій покупцями.

Витрати за принципом нарахування визнаються тоді, коли вони фактично були здійснені, і за принципом відповідності — лише у зв'язку з отриманими доходами. Отже, відповідність доходів і витрат у звітному періоді досягається за умови, коли ми визнаємо не всі витрати, фактично здійснені у звітному періоді, а лише ті з них, які були здійснені для отримання фактично визнаних у цьому ж періоді доходів.

Наприклад, підприємство у березні 2003 року отримало аванс від замовника у сумі 15 000 грн, ціна одиниці продукції — 10 грн, собівартість — 9 грн. За умовами договору у звітному місяці було відвантажено 1 000 продукції. Фактично виготов­лено у звітному періоді 1300 одиниць продукції.

Отже, у березні 2000 року підприємство повинно визнати дохід у сумі 10 000 грн. (Югрнх 1000) і собівартість реалізованої продукції — 9000 грн (9 грн х 1000). Решту виготовленої у звітної періоді продукції, що не була реалізована, слід відобразити у складі активів за собівартістю виготовлення — 2700 грн (9 грн х 300).

Залишок отриманого авансу (5000 грн) буде відображений у складі зобов'язань підприємства.

Достовірність фінансової звітності досягається за умови повноти висвітлення усіх господарських операцій, що відбулись у звітний період, їх фактичних та потен­ційних наслідків, здатних вплинути на рішення користувачів облікової інформації. Тому окрім визначених форм фінансової звітності підприємства складають пояс­нення (примітки) до неї, які допомагають користувачам краще зрозуміти зміст окремих подій, що вже відбулись або мають відбутися на підприємстві після дати складання балансу. Наприклад, дивіденди за звітний період, які будуть оголошені після дати балансу, слід розкривати у примітках до фінансових звітів.

Розкриттю у примітках підлягає також облікова політика підприємства.

Облікова політика — сукупність принципів, методів і процедур, що використо­вуються підприємством для складання та подання фінансової звітності.

Облікова політика формується підприємством з метою найбільш достовірного відображення в обліку активів, зобов'язань, капіталу, господарських процесів та їх наслідків. Облікова політика повинна залишатися незмінною, крім випадків зміни чинного законодавства чи умов діяльності підприємства.

Дотримання постійності використання обраної облікової політики та визначення впливу її змін на фінансовий стан підприємства потребує принцип послідовності.

Зміна вибраної підприємством облікової політики можлива лише у випадках, обумовлених окремими П(С)БО, і повинна бути обгрунтована та розкрита у фінан­совій звітності. Якщо підприємство вирішило змінити визначену ним оцінку запа­сів у межах варіантів, передбачених П(С)БО, воно повинно здійснити відповідні розрахунки, що показують вплив зміни методу оцінки на його фінансовий стан.

Дотримання протягом різних облікових періодів однакових принципів, методів і процедур сприятиме отриманню порівнюваної облікової інформації, яка дозволить приймати обґрунтовані рішення користувачами. Якщо в різні періоди підприємст­вом будуть використані різні групування, оцінки, методи обліку, то отримана інфор­мація буде незіставною і буде досить складно виявити вплив на результати діяль­ності підприємства зовнішніх факторів — зміни цін, зміни умов діяльності конку­рентів та ін.

Усі операції повинні обліковуватися відповідно до їх сутності, а не лише вихо­дячи з юридичної форми. Зміст господарських операцій або подій не завжди випли­ває з їх юридичної форми. Наприклад, якщо підприємство передало об'єкт основ­них засобів (автомобіль) іншому підприємству на умовах оренди з подальшим викупом (фінансового лізингу), то недостатньо розглядати наведену операцію як продаж автомобіля з відстроченням платежу. Ця операція з економічної точки зору є операцією надання кредиту, отже, доцільно передбачити отримання застави на випадок того, якщо покупець передумає придбати автомобіль при завершенні тер­міну оренди (наприклад, якщо автомобіль потрапить в автокатастрофу і його ре­монт буде коштувати дуже дорого).

Принцип єдиного грошового вимірника потребує вимірювання та узагальнення всіх господарських операцій підприємства в його фінансовій звітності в єдиній грошовій формі. Окремі операції відображаються в бухгалтерському обліку з вико­ристанням різних вимірників, однак для потреб узагальнення облікової інформації використання грошового вимірника є необхідним. Використання грошової оцінки також має деякі недоліки. Це обумовлено постійною зміною цін, за якими операції та їх наслідки відображаються в обліку. Тому слід періодично проводити переоцін­ку активів та раніше здійснених операцій.

Якщо на дату звітності операція не може бути достовірно оцінена, то вона від­ображається поза балансом.