34

Тема 3 «Облік дебіторської заборгованості»

1. Поняття про дебіторську заборгованість, її види та оцінка.

2. Облік дебіторської заборгованості за товари, роботи й послуги.

3. Облік розрахунків з різними дебіторами.

3.1. Облік дебіторської заборгованості забезпеченої векселями.

3.2. Облік розрахунків з іншими дебіторами.

4. Облік довгострокової дебіторської заборгованості.

1. Дебіторська заборгованість – це елемент оборотного капіталу, сума боргів, що належать підприємству від юридичних чи фізичних осіб. Збільшення дебіторської заборгованості означає вилучення засобів з обороту. Дебіторська заборгованість – сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про дебіторську заборгованість та її розкриття у фінансовій звітності визначають відповідно Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість", затверджене наказом Міністерства фінансів України від 8 жовтня 1999 року № 237, зареєстроване в Міністерстві юстиції України 25 жовтня 1999 року за № 725/4018 (із змінами і доповненнями).

Норми цього Положення (стандарту) застосовують підприємства, організації та інші юридичні особи незалежно від форми власності (крім бюджетних установ). Це Положення (стандарт) застосовують з урахуванням особливостей оцінки, розкриття інформації щодо дебіторської заборгованості та зобов'язань, встановлених іншими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість" {далі П(С)БО 10) дебіторська заборгованість – це сума заборгованості дебіторів підприємству на дату складання бухгалтерської звітності.

Дебіторська заборгованість включає всі вимоги підприємства до інших юридичних і фізичних осіб щодо грошей, товарів чи послуг.

Дебітори – це юридичні та фізичні особи, які внаслідок минулих подій заборгували підприємству певні суми грошових коштів, їх еквівалентів або інших активів.

Із метою складання фінансової звітності дебіторську заборгованість класифікують за такими ознаками:

1. зв'язком з нормальним операційним циклом;

2. терміном погашення;

3. об'єктами, щодо яких виникли зобов'язання дебіторів,

4. своєчасністю оплати боржниками дебіторської заборгованості;

5. ступенем забезпеченості.

За першими двома ознаками виділяють:

• довгострокову дебіторську заборгованість;

• поточну дебіторську заборгованість.

Довгострокова дебіторська заборгованість (згідно із П(С)БО 10) - сума дебіторської заборгованості, яка не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена протягом 12 місяців з дати балансу.

Поточна дебіторська заборгованість – сума дебіторської заборгованості, яка виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом 12 місяців з дати балансу. Поточною дебіторською заборгованістю вважається також сума дебіторської заборгованості яка подовжується більш як один рік, але очікується, що вона буде погашена в ході є нормального операційного циклу підприємства. Якщо такі випадки мають місце, необхідно, щоб підприємство розкривало, для кожного активу, що поєднує суми, очікувані до отримання як до, так і після 12 місяців від дати балансу, суму, що підлягає одержанню після 12 місяців віл дати балансу.

Дебіторська заборгованість за об'єктами, щодо яких виникають зобов'язання дебіторів, класифікується як:

• дебіторська заборгованість, пов'язана з нормальною діяльністю підприємства з реалізації продукції, товарів, робіт, послуг;

• дебіторська заборгованість, що не пов'язана з реалізацією продукції, товарів, робіт, послуг, а виникає внаслідок здійснення інших операцій.

У свою чергу дебіторську заборгованість, пов'язану з реалізацією продукції, товарів, робіт, послуг поділяють на:

• дебіторську заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги;

• векселі, одержані в забезпечення дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги.

Дебіторську заборгованість не пов'язану з реалізацією продукції, робіт, послуг складають:

• дебіторська заборгованість за виданими авансами;

• дебіторська заборгованість за розрахунками з бюджетом;

• дебіторська заборгованість з нарахованих доходів;

• дебіторська заборгованість із внутрішніх розрахунків.

За ступенем вірогідності погашення:

• сумнівна: заборгованість, відносно якої у підприємства існує невпевненість у її погашенні боржником

• безнадійна: заборгованість, відносно якої у підприємства існує впевненість в її непогашеній боржником та по якій минув строк позовної давності.

Довгострокова дебіторська заборгованість представлена:

• заборгованістю за майно, що передано у фінансову оренду;

• заборгованістю, забезпеченою довгостроковими векселями;

• іншою довгостроковою заборгованістю.

Залежно від своєчасності оплати дебіторську заборгованість поділяють на:

• дебіторську заборгованість, термін оплати якої не настав (нормальна);

• дебіторську заборгованість, не оплачену в термін (прострочена);

• дебіторську заборгованість, за якою минув строк позивної давності (безнадійна).

За ступенем забезпеченості розрізняють:

• забезпечену (векселями) дебіторську заборгованість;

• незабезпечену.

При віднесенні заборгованості до поточної або довгострокової до уваги беруть не загальний очікуваний термін оплати згідно з договором, а очікуваний термін до погашення, який залишився з дати балансу.

Згідно з п. 5 П(С)БО 10, дебіторська заборгованість визнається активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод та може бути достовірно визначена їх сума.

Поточну дебіторську заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги, визнають активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг та оцінюється за первісною вартістю. У випадку відстрочки платежу за продукцію, товари, роботи, послуги з утворенням від цього різниці між справедливою вартістю дебіторської заборгованості і номінальною сумою грошових коштів або їх еквівалентів, що належать отриманню за продукцію, товари, роботи, послуги, така різниця визнається дебіторською заборгованістю за нарахованими доходами (відсотками) в періоді її нарахування (п. 6 П(С)БО 10).

П оточну дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги визнають активом одночасно з визначенням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг у разі наявності всіх наведених умов (рис. :

Рис. Критерії визнання активом дебіторської заборгованості

Відповідно з п. 7 П(С)БО 10, поточну дебіторську заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги включають до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю.

Чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості – сума поточної дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги з вирахуванням резерву сумнівних боргів.

У п. 8 П(С)БО 10 зазначено, що величину резерву сумнівних боргів визначають:

• виходячи з платоспроможності окремих дебіторів;

• на основі класифікації дебіторської заборгованості.

При обох способах:

величину резерву сумнівних боргів визначають як добуток суми дебіторської заборгованості за продукцію на коефіцієнт сумнівності.

Різниця у способах полягає лише в тому, які суми дебіторської заборгованості беруть участь у розрахунку і як визначають коефіцієнт сумнівності.

Перший спосіб є методом умовного визначення резерву сумнівних боргів. При визначенні величини резерву сумнівних боргів, виходячи із платоспроможності окремих дебіторів, підприємство на дату складання фінансової звітності повинно провести вивчення платоспроможності за кожним дебітором і вивести за ними індивідуальний коефіцієнт сумнівності, за яким потім визначають суму резерву за даною заборгованістю. Підприємство вважають платоспроможним, якщо сума оборотних активів (грошових коштів, дебіторської заборгованості, виробничих запасів) є більшого або дорівнює його зовнішнім зобов'язанням (заборгованості). Про неплатоспроможність підприємства можуть свідчити відсутність грошей на рахунках в банку, наявність непогашеної вчасно кредиторської заборгованості. Сума резервів за кожним дебітором буде становити загальну суму резерву сумнівних боргів за підприємством.

При цьому способі визначення коефіцієнту сумнівності має досить суб'єктивний характер, оскільки платоспроможність будь-якого дебітора можна визначити тільки приблизно, а точно платоспроможність як таку взагалі не вимірюють. Ступінь точності результату залежить від наявності достовірної інформації про дебіторів і від кваліфікації експерта.

За допомогою другого способу розрахунок резерву проводять на підставі класифікації поточної дебіторської заборгованості за термінами її несплати та аналізу її фактичного непогашення за попередні звітні періоди.

Класифікацію дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги здійснюють групуванням дебіторської заборгованості за термінами їх непогашення із встановленням коефіцієнту сумнівності для кожної групи. Тобто для створення резерву з допомогою такого методу необхідно проаналізувати заборгованість за покупцями. Логіка цього способу полягає у тому, що чим більше прострочена дебітором оплата за продукцію, тим більші сумніви (за інших рівних умов) є у підприємства щодо оплати цих сум. Коефіцієнт сумнівності, як правило, зростає із збільшенням термінів непогашення дебіторської заборгованості.

У П(С)БО 10 зазначено, що коефіцієнт сумнівності встановлює підприємство, виходячи із фактичної суми безнадійної дебіторської заборгованості за продукцію за попередні звітні періоди.

Нарахування суми резерву сумнівних боргів за звітний період відображають у Звіті про фінансові результати у складі інших операційних витрат (п. 10 П(С)БО 10).

Відповідно до п. 11 П(С)БО 10 виключення безнадійної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги з активів здійснюють з одночасним зменшенням величини резерву сумнівних боргів. У разі недостатності суми нарахованого резерву сумнівних боргів безнадійна дебіторську заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги списують з активів на інші операційні витрати. Суму відшкодування раніше списаної безнадійної дебіторської заборгованості включають до складу інших операційних доходів.

Згідно з п. 12 П(С)БО 10, поточну дебіторську заборгованість, не пов'язану з реалізацією продукції, товарів, робіт і послуг, що визнана безнадійною, списують з балансу з відображенням витрат у складі інших операційних витрат.

- - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - -

Величину сумнівних боргів на основі платоспроможності окремих дебіторів зви­чайно визначають у разі незначної кількості покупців (замовників) або щодо дебіторської заборгованості, не пов'язаної з реалізацією товарів, робіт, послуг.

Розрахунок величини сумнівних боргів на основі класифікації дебіторської за­боргованості передбачає групування дебіторської заборгованості за термінами її погашення із встановленням коефіцієнта сумнівності для кожної групи.

Коефіцієнт сумнівності підприємство встановлює, виходячи з фактич­ної суми безнадійної дебіторської заборгованості за попередні звітні періоди. При цьому підприємство самостійно визначає групи за термінами непогашення поточ­ної дебіторської заборгованості та періоди спостереження.

Коефіцієнт сумнівності (Кс) відповідної групи дебіторської заборгованості визначають за формулою:

Кс	=	∑Бзн
		∑Дзн

де Бзн – безнадійна дебіторська заборгованість відповідної групи в складі дебі­торської заборгованості цієї групи на дату балансу в обраному для спо­стереження періоді;

Дзн – дебіторська заборгованість відповідної групи на дату балансу в обрано­му для спостереження періоді.

Коефіцієнт сумнівності звичайно зростає зі збільшенням термінів непогашен­ня дебіторської заборгованості. Величину сумнівних боргів визначають як суму добутків поточної дебіторської заборгованості відповідної групи та коефіцієнта сумнівності відповідної групи.

Визначена на основі класифікації дебіторської заборгованості величина сум­нівних боргів на дату балансу становить залишок резерву сумнівних боргів на ту саму дату.

Залишок резерву сумнівних боргів на дату балансу не може бути більшим, ніж сума дебіторської заборгованості на ту саму дату.

ПРИКЛАД.

ТОВ "Млин " визначає величину сумнівних боргів на основі класифікації дебіторської заборгованості.

Дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги на 31 грудня 2005 року становить 355 000 грн. з таким розподілом за терінами її непогашення:

група 1 (до 30 днів) 300 000

група 2 (31–60 днів) 40 000

група 3 (більше ніж 60 днів) 15 000.

Залишок резерву сумнівних боргів до складання Балансу на 31 грудня 2005 року становить 6 400 грн.

Для визначення коефіцієнта сумнівності на основі класифікації дебіторської заборгованості на 31 грудня 2005 року підприємство для спостереження обрало період за попередні три роки (табл. ).

Таблиця