1.7. Аудит и публичность отчетности

В ряде случаев бухгалтерская (финансовая) отчетность организации подлежит обязательному аудиту. Эти случаи (критерии обязательного аудита) установлены Федеральным законом РФ от 30.12.08 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности». В табл. 15 приведены признаки, по которым организация по закону может быть отнесена к числу подлежащих обязательному аудиту и упомянутые критерии обязательного аудита (см. ст. 5, п. 1).

Таблица 15. Критерии обязательного аудита бухгалтерской отчетности

Признак организации	Критерии аудита
Организационно-правовая форма	Открытое акционерное общество
Возможность обращения ценных бумаг	Ценные бумаги организации допущены к обращению на организованных торгах
Принадлежность к организациям, источником образования средств которых являются добровольные отчисления физических и юридических лиц	Организация является кредитной организацией, бюро кредитных историй, организацией, являющейся профессиональным участником рынка ценных бумаг, страховой организацией, клиринговой организацией, обществом взаимного страхования, товарной, валютной или фондовой биржей, негосударственным пенсионным или иным фондом, акционерным инвестиционным фондом, управляющей компанией акционерного инвестиционного фонда, паевого инвестиционного фонда или негосударственного пенсионного фонда (за исключением государственных внебюджетных фондов)
Объем выручки от продаж или сумма активов бухгалтерского баланса	Объем выручки от продажи продукции (продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг) организации (за исключением органов государственной власти, органов местного самоуправления, государственных и муниципальных учреждений, государственных и муниципальных унитарных предприятий, сельскохозяйственных кооперативов, союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчетному год превышает 400 млн. руб. или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец предшествовавшего отчетному года превышает 60 млн. руб.
Представление и (или) публикация сводной (консолидированной) бухгалтерской (финансовой) отчетности	Организация (за исключением органа государственной власти, органа местного самоуправления, государственного внебюджетного фонда, а также государственного и муниципального учреждения) представляет и (или) публикует сводную (консолидированную) бухгалтерскую (финансовую) отчетность (ст. 5)

Федеральный закон РФ «О бухгалтерском учете» содержит норму, обязывающую экономический субъект, бухгалтерская (финансовая) отчетность которого подлежит обязательному аудиту, организовать и осуществлять внутренний контроль ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности. Исключение составляют случаи, когда руководитель экономического субъекта принял обязанность ведения бухгалтерского учета на себя (ст. 19, п. 2).

Специальные требования к аудиту установлены, в частности, Федеральным законом РФ от 30.12.06 «О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций». Они определены как для самой некоммерческой организации, формирующей целевой капитал, так и для получателя дохода от капитала.

Годовая бухгалтерская отчетность некоммерческой организации, связанная с формированием и пополнением целевого капитала, использованием, распределением дохода от целевого капитала, по закону подлежит ежегодному обязательному аудиту, если балансовая стоимость имущества, составляющего целевой капитал, превышает на конец отчетного года 20 млн. руб. (ст. 6, п. 6).

Бухгалтерский учет и бухгалтерская отчетность получателя дохода от целевого капитала, не являющегося его собственником, подлежат обязательному ежегодному аудиту в части использования дохода от этого капитала, если размер фи­нансирования за счет указанного дохода в течение отчетного года составляет более 5 млн. руб. (ст. 7, п. 2).

Организация или индивидуальный предприниматель, на которых не распространяется требование Федерального закона РФ от 12.12.08 № 307-Ф3 «Об аудиторской деятельности» В части обязательного аудита, могут самостоятельно принять решение о про ведении аудита бухгалтерской отчетности.

Если организация подлежит обязательному аудиту и публикует бухгалтерскую отчетность, вместе с отчетностью по закону публикуется и аудиторское заключение¹ (ст. 14, ч. 10).

Публичность бухгалтерской отчетности относится к числу понятий, содержание которых нуждается в специальном разъяснении. В словаре В. Даля термин «публичный» толкуется как «всенародный, оглашенный, явный, известный». Отсюда «публиковать» означает «объявлять всенародно, оглашать, обнародовать»².

Публикуя бухгалтерскую отчетность, организация доносит ее содержание до заинтересованных пользователей. В ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» указано, что бухгалтерская отчетность является открытой для пользователей: учредителей (участников), инвесторов, кредитных организаций, кредиторов, покупателей, поставщиков и др. (п. 42).

Согласно Федеральному закону РФ «О бухгалтерском учете» опубликование бухгалтерской (финансовой) отчетности осуществляется в порядке и случаях, которые установлены федеральными законами (ст. 13, ч. 9).

Так, Гражданским кодексом РФ установлено, что открытое акционерное общество обязано ежегодно публиковать для всеобщего сведения годовой отчет, бухгалтерский баланс, счет прибылей и убытков (ст. 97, ч. 1).

В документе под названием «Порядок публикации годовой бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами» (утвержден Приказом Минфина РФ от 28.11.96 № 101) понятия публичности и публикации отчетности разъясняются для применения норм действующего законодательства в части предания гласности отчетности указанными обществами.

Публичность бухгалтерской отчетности, указано в нем, заключается в ее опубликовании в газетах и журналах, доступных пользователям бухгалтерской отчетности, либо распространении среди них брошюр, буклетов и других изданий, содержащих бухгалтерскую отчетность, а также в ее передаче территориальным органам государственной статистики по месту регистрации организации для представления заинтересованным пользователям (п. 1.1).

При этом публикацией бухгалтерской отчетности признается объявление обществом бухгалтерской отчетности в средствах массовой информации для всеобщего сведения (п. 1.2).

Во избежание споров о гласности и доступности отчетной информации «Порядок публикацию определяет понятие самого факта опубликования отчетности. Бухгалтерская отчетность общества (так указано в документе) считается опуб­ликованной в средствах массовой информации, доступных для акционеров данного общества, если публикация фактически состоялась хотя бы в одном периодическом печатном издании, которое может быть определено уставом общества или решением общего собрания общества (п. 1.2).

В настоящее время все большее распространение получает публикация отчетности в форме размещения ее на сайте компании в числе других сведений о ней, представляющих интерес для широкого круга пользователей.

В «Порядке публикации» сохраняется норма о сроках публикации отчетности, заимствованная из Федерального закона РФ от 21.11.96 № 129-Ф3 «О бухгалтерском учете». В соответствии с ней открытые акционерные общества обязаны публиковать годовую бухгалтерскую отчетность не позднее 1 июля года, следующего за отчетным (п. 1.1).

Участники хозяйственного общества или товарищества обладают дополнительными возможностями доступа к информации. Гражданский кодекс РФ дает им право получать информацию о деятельности товарищества или общества и знакомиться с его бухгалтерскими книгами и иной документацией в установленном учредительными документами порядке (ст. 67, п. 1).

Федеральный закон «Об акционерных обществах» содержит положения, устанавливающие порядок предоставления информации акционерам. В частности, акционеры (акционер), имеющие в совокупности не менее 25% голосующих акций общества имеют право доступа к документам бухгалтерского учета и протоколам заседаний коллегиального исполнительного органа (ст. 91, п. 1).

Указанные документы должны быть предоставлены акционерам в течение семи дней со дня предъявления соответствующего требования. Ознакомиться с их содержанием по закону можно в помещении исполнительного органа общества. По требованию лиц, имеющих право доступа к документам, общество обязано предоставить им копии указанных документов. При этом плата, взимаемая обществом за предоставление данных копий, не может превышать затраты на их изготовление (ст. 91, п. 2).

ВЫВОДЫ

Таким образом, формирование бухгалтерской отчетности является далеко не технической процедурой. В основе этого процесса лежит концепция бухгалтерского учета и отчетности. Надо отметить, что в нашей стране концептуальные основы учета создавались с использованием опыта Международных стандартов финансовой отчетности (IAS/IFRS). В настоящее время принята и действует Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России. Она не имеет статуса нормативного акта, но, тем не менее, является надежной основой как для разработки новых, так и для пересмотра действующих нормативных документов. Следовательно, принципы бухгалтерского учета, составляющие основное содержание Концепции, становятся принадлежностью стандартов бухгалтерского учета и отчетности и других нормативно-правовых актов.

Из положений Концепции следует исходить, трактуя содержание основных компонентов бухгалтерской отчетности: имущества, кредиторской задолженности, капитала, доходов и расходов. Для того чтобы правильно интерпретировать от­четность, надо иметь представление о том, каковы критерии Признания указанных компонентов, а также какие методы использованы для их оценки.

Состав бухгалтерской отчетности определен Федеральным законом РФ «О бухгалтерском учете» и приказом Минфина РФ. Вместе с тем организации, руководствуясь действующим приказом, вправе принимать самостоятельные решения в части детализации показателей по статьям отчетов, а также формирования табличных и текстовых пояснений к ним.

С развитием предпринимательской деятельности большое значение приобретает сегментарная отчетность. Она дает возможность проанализировать деятельность организации в разрезе производимой продукции (товаров, работ, услуг), покупателей и заказчиков по географическим регионам и структурным подразделениям.

Порядок утверждения и представления бухгалтерской отчетности строго регламентирован. Представление обязательного экземпляра отчетности подчинено не только задаче обеспечения информацией внешних и внутренних пользователей для принятия управленческих решений, но и необходимости формирования макроэкономических показателей.

Интересы пользователей бухгалтерской отчетности организаций, в деятельность которых вовлечены средства неограниченного круга лиц, могут быть защищены, если утверждению и представлению бухгалтерской отчетности предшествует аудиторская проверка. Критерии обязательного аудита в настоящее время определены законом. На уровне законов разрешен вопрос и о публичности бухгалтерской отчетности.

Вопросы для контроля и самостоятельной проверки знаний

1. Каковы интересы заинтересованных пользователей отчетности?

2. Как найти компромисс между интересами заинтересованных пользователей?

3. Назовите основные элементы концептуальной основы бухгалтерской (финансовой) отчетности.

4. Каковы цели бухгалтерской (финансовой) отчетности?

5. Сформулируйте требования к информации, подлежащей отражению в бухгалтерской (финансовой) отчетности организации.

6. Как обеспечить надежность отчетной информации?

7. Дайте понятие принципа бухгалтерского учета.

8. Назовите основные принципы учета и раскройте содержание каждого из них.

9. Как построена система нормативно-правового регулирования бухгалтерской (финансовой) отчетности в Российской Федерации?

10. Какие законодательные и нормативные документы в настоящее время устанавливают порядок формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности?

11. Дайте определение бухгалтерской (финансовой) отчетности организации.

12. Какие компоненты информации о деятельности организации должны быть представлены в бухгалтерской (финансовой) отчетности?

13. Назовите основные элементы бухгалтерской (финансовой) отчетности.

14. 14. Каково экономическое содержание категорий «имущество», «кредиторская задолженность», «капитал», «доходы», «расходы»?

15. Каким критериям должны удовлетворять объекты учета, подлежащие отражению в отчетности?

16. Какие методы могут быть использованы для оценки имущества, кредиторской задолженности, доходов и расходов?

17. Назовите основные правила оценки статей бухгалтерской отчетности.

18. Какие основные формы входят в состав бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций?

19. Каковы особенности в составе бухгалтерской отчетности субъектов малого предпринимательства?

20. Какую дополнительную информацию для анализа хозяйственной деятельности организации может дать сегментарная отчетность?

21. По каким основаниям могут быть выделены сегменты деятельности организации?

22. Назовите условия выделения отчетных сегментов.

23. Какая информация по отчетным сегментам подлежит раскрытию?

24. В каком порядке составляется, утверждается и представляется бухгалтерская (финансовая) отчетность?

25. Каково назначение обязательного экземпляра бухгалтерской (финансовой) отчетности?

26. Что значит придать бухгалтерской (финансовой) отчетности публичность?

27. В каком случае бухгалтерская (финансовая) отчетность считается опубликованной?

28. Каковы критерии обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности?

1 См. Хендриксен Э. С., Ван Бреда М. Ф. Теория бухгалтерского учета: Пер. с англ. / Под. ред. проф. Я. В. Соколова. М.: Финансы и статистика, 1997. С. 82.

1 Рациональность является одним из общепринятых принципов бухгалтерского учета.

1 Обладатель информации, составляющей коммерческую тайну, - лицо, которое владеет информацией, составляющей коммерческую тайну, на законном основании ограничило доступ к этой информации и установило в отношении ее режим коммерческой тайны (Федеральный закон РФ от 29.07.04 № 98-Ф3 «О коммерческой тайне», ст. 3, п. 4).

2 Режим коммерческой тайны - правовые, организационные, технические и иные принимаемые обладателем информации, составляющей коммерческую тайну, меры по охране ее конфиденциальности (Там же, п. 3).

1 Даль В. Толковый словарь живого великорусского языка. М.: Государственное издательство иностранных и национальных словарей, 1956. Т. Ш. С. 431.

1 Подробнее об учетной политике, в том числе при формировании бухгалтерской отчетности. см.: Львова И. Н. Учетная политика организации: Учеб. пособие. М.: Магистр, 2008, 2010.

1 Шнейдман Л. 3. Соответствие отчетности международным стандартам // Бухгалтерский учет, 2001. М 12. С. 61.

1 Решение принято 7 июля 2011 г. Комиссией по определению экспертного органа для проведения экспертизы применимости документов, входящих в состав Международных стандартов финансовой отчетности, на территории Российской Федерации.

2 Приказ Минфина РФ от 22.11.11 «Об определении официального печатного издания для опубликования документов Международных стандартов финансовой отчетности».

3 Приказ Минфина РФ от 25.11.11 № 160н «О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации

1 К экономическим субъектам, на которых распространяется действие Федерального закона РФ «О бухгалтерском учете», относятся:

1) коммерческие и некоммерческие организации;

2) государственные органы, органы местного самоуправления, органы управления государственных внебюджетных фондов и территориальных государственных внебюджетных фондов;

3. Центральный банк Российской Федерации;

4. индивидуальные предприниматели, а также адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, нотариусы и иные лица, занимающиеся частной практикой;

5. находящиеся на территории Российской Федерации филиалы, представительства и иные структурные подразделения организаций, созданных в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, находящиеся на территории Российской Федерации, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации (ст. 2, п. 1).

1 Федеральным законом РФ «О бухгалтерском учете» предусмотрено, что положения ст. 15, ч. 2 не применяются при изменении типа государственного (му­ниципального) учреждения (ст. 30, ч. 3).

1 О современной истории изменений содержания и формы отчетных таблиц можно прочитать в работе: Бухгалтерская финансовая отчетность / А. И. Нечитайло [и др.]; под. ред. А. И. Нечитайло и Л. Ф. Фоминой. Ростов-н/Д: Феникс, 2012.

1 Формы Бухгалтерского баланса и Отчета о прибылях и убытках субъектов малого предпринимательства утверждены Приказом Минфина России от 17.08.12 № 113н.

1 По стандарту при выделении сегментов учитывается информация, используемая полномочными лицами организации, сведения, размещаемые в средствах массовой информации, иная доступная информация, в частности, управленческие документы по планированию, отчеты высшего органа управления организации, сведения, опубликованные на интернет-сайте организации, и т. п. (п. 7).

1 Если на отчетные сегменты приходится менее 75% выручки от продаж, по стандарту должны быть выделены дополнительные отчетные сегменты независимо от того, удовлетворяет ли каждый из них в отдельности установленным ус­ловиям (п. 14).

2 Перечень отчетных сегментов определяется организацией исходя из ее организационной и управленческой структуры.

1 Стандарт также определяет возможные варианты оценки показателей отчетных сегментов в зависимости от формата представления информации полномочным лицам организации. Так, распределенные выручка и расходы отражаются в отчетности сегмента только в том случае, если такие данные включаются в расчет финансового результата (прибыли, убытка) этого сегмента, используемого полномочными лицами организации для принятия решений. Полномочные лица организации для принятия решений могут использовать несколько показателей финансового результата (прибыли, убытка), активов или обязательств отчетного сегмента. Причем, эти показатели, иногда исчисляются по различным правилам. В отчетности по сегментам указанные показатели приводятся в той оценке, которая наиболее соответствует правилам оценки аналогичных показателей по организации в целом, представляемых в ее бухгалтерской отчетности (п. 19, 20)

1 Полномочным лицам организации на систематической основе могут представляться следующие показатели по отчетным сегментам:

• выручка от продаж покупателям (заказчикам) организации;

• подразумеваемая выручка от операций с другими сегментами;

• проценты (дивиденды) к получению;

• проценты к уплате;

• величина амортизационных отчислений по основным средствам и нематериальным активам;

• иные существенные доходы и расходы;

• налог на прибыль организаций.

Независимо от включения указанных показателей в расчет финансового результата (прибыли, убытка) отчетного сегмента они должны быть раскрыты в пояснениях.

2 При этом допускается зачет между показателями «Проценты (дивиденды) к получению» и «Проценты к уплате». Он возможен, когда проценты (дивиденды) к получению составляют большую часть доходов отчетного сегмента, и полномочным лицам организации представляется показатель, исчисляемый как проценты (дивиденды) к получению за вычетом процентов к уплате (п. 25).

3 Если величина выручки от продаж, полученной в отдельной стране, или стоимость внеоборотных активов по данным бухгалтерского баланса организации, размещенных на территории отдельной страны, является существенной, такой показатель по стандарту раскрывается обособленно. При этом организация должна раскрыть правила отнесения выручки от продаж к отдельным странам (п. 30).

1 В законе указано, что порядок представления обязательного экземпляра бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также правила пользования (включая плату за пользование, если иное не предусмотрено другими федеральными законами) государственным информационным ресурсом, утверждаются федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере государственной статистической деятельности (ст. 18, ч. 4).

1 Аудиторское заключение, в соответствии с Федеральным законом РФ «Об аудиторской деятельности» - официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица (ст. 6).

2 Даль В. Толковый словарь живого великорусского языка. М.: Государственное издательство иностранных и национальных словарей, 1956. Т. III. С. 535.

37