1.3. Понятие, цель и принципы финансовой отчетности

Финансовая отчетность — структурированное представле­ние информации о финансовом положении (состоянии) и финан­совых результатах деятельности предприятия.

Цель финансовой отчетности — обеспечение полезной инфор­мацией о финансовом положении, финансовых результатах де­ятельности и движении денежных средств предприятия широкого круга пользователей для принятия ими экономических решений.

Под финансовой отчетностью понимается финансовая от­четность в узком смысле (financial statements): набор финансовых отчетов и примечаний к ним. Данное понятие отличается от фи­нансовой отчетности в широком смысле (financial reporting), кото­рое подразумевает всю информацию, представляемую внешним пользователям. Финансовая отчетность в широком смысле, по­мимо финансовых отчетов и примечаний к ним (т.е. финансовой отчетности в узком смысле), включает в себя любую другую до­полнительную информацию, например, письмо совета директоров компании к акционерам, прогнозы развития на будущее и т.д. Эта дополнительная информация не подлежит аудиту и не регламенти­руется стандартами. Финансовую отчетность в широком смысле также называют публичной отчетностью.

Кроме того, финансовая отчетность отражает результаты дея­тельности менеджеров по управлению доверенными им ресурсами.

Для того чтобы удовлетворять вышеназванной цели, финансовая отчетность обеспечивает информацию об активах, обязательствах, собственном капитале, доходах и расходах предприятия, изменени­ях в собственном капитале предприятия и его денежных потоках.

Такая информация помогает пользователям финансовой от­четности в прогнозировании будущих потоков денежных средств предприятия, в частности их времени и определенности.

Международные стандарты финансовой отчетности и интер­претации, одобренные Советом по международным стандартам, содержат:

- международные стандарты учета (в тексте настоящего издания обозначаются как МСБУ (IAS), см. табл. 3);

• международные стандарты финансовой отчетности (в текс­те настоящего издания обозначаются как МСФО (IFRS), см. табл. 3);

• интерпретации (SIC) (см. приложение 3).

В соответствии с требованиями стандарта МСБУ 1 (рис. 1), полный набор финансовой отчетности включает в себя:

• баланс;

• отчет о прибылях и убытках:

• отчет об изменениях в собственном капитале, пока­зывающий либо все изменения в собственном капитале, либо изменения в собственном капитале, отличные от операций с собственниками;

• отчет о движении денежных средств;

• примечания с изложением основных положений учетной политики, и другие объясняющие примечания.

Кроме финансовой отчетности многие предприятия на доб­ровольной основе представляют дополнительную информацию, например, различные обзоры менеджеров, экологические обзоры и др. Данная информация не является частью финансовой отчет­ности и не регламентируется МСФО.

Мсбу (ias) 1

Общие требования к представлению финансовой отчетности:

- цель финансовой отчетности

- состав финансовой отчетности

- определение

- общие подходы к формированию финансовой отчетности

Требования по структуре и содержанию финансовой отчетности:

- идентификация финансовой отчетности

- отчетный период

- требования по содержанию

- требования по содержанию отчета о прибылях и убытках

- требования по содержанию отчета о движении денежных средств

- требования по содержанию отчета об изменениях в собственном капитале

- требования по содержанию примечаний

Рис. 1. Вопросы, рассматриваемые в МСБУ (IAS) 1

Финансовая отчетность (баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств, отчет об изменениях в собс­твенном капитале и примечания) должна быть четко идентифици­рована и отделена от другой информации, представляемой в пуб­ликуемой отчетности.

Каждый отчет должен быть четко идентифицирован.

Следующая информация должна представляться обязательно и повторяться при необходимости:

• название отчитывающегося предприятия и любые изме­нения этой информации с предыдущей отчетной даты;

• является ли данная отчетность консолидированной отчет­ностью или индивидуальной отчетностью;

• отчетная дата или период, покрываемый финансовой от­четностью;

• валюта представления (в соответствии с определением МСБУ (IAS) 21);

• уровень округления представляемых цифр.

Финансовая отчетность должна представляться ежегодно.

Если отчетная дата изменяется и годовая отчетность представ­ляется за период больший или меньший, чем год, предприятие в до­полнение к информации о периоде отчетности должно раскрывать:

— причины использования периода, отличного от года;

— факт того, что сравнительная информация не полностью сопоставима

Отметим, что МСБУ1 не устанавливают единой даты финан­совой отчетности. В практике зарубежных компаний чаще всего используется дата 31 декабря, однако ряд компаний составляют отчетность на другие даты на постоянной основе.

Среди общих подходов к формированию финансовой отчет­ности, рассматриваемых МСБУ (IAS) 1, можно выделить следую­щие:

• справедливое представление и соответствие МСФО;

• принцип продолжающейся деятельности, также назы­ваемый «допущение о непрерывности деятельности»;

• принцип начисления в учете;

• последовательность и агрегирование;

— взаимозачет;

— сравнительная информация.

Некоторые из данных подходов являются принципами, напря­мую перенесенными из Концепции МСФО, — базовые предполо­жения: принцип начисления и принцип продолжающейся деятель­ности. В других дается прямая ссылка на требования Концепции подготовки и составления финансовой отчетности.

Согласно МСБУ (IAS) 1, финансовая отчетность должна спра­ведливо представлять финансовое положение (состояние), финан­совые результаты и денежные потоки предприятия. Справедливое представление требует достоверного представления результатов операций, событий и условий в соответствии с определениями и критерием признания активов, обязательств, доходов и расходов, установленных в Концепции подготовки и составления финансо­вой отчетности (далее - Концепция МСФО). Предполагается, что применение международных стандартов, вместе с дополнитель­ным раскрытием информации, обеспечивает достижение справед­ливого представления финансового положения, финансовых ре­зультатов и денежных потоков предприятия.

В примечаниях непременно должно указываться, что отчет­ность составлена в соответствии с МСФО. Финансовая отчетность не может считаться составленной в соответствии с МСФО, если она не соответствует всем требованиям МСФО.

Таким образом, считается, что практически во всех обсто­ятельствах справедливое представление достигается использо­ванием МСФО. Это обуславливается тем, что цель каждого из МСФО состоит в достижении правдивого отражения в отчетности активов, обязательств, статей собственного капитала, доходов и расходов предприятия. Для достижения этого предприятие долж­но выбирать учетную политику в соответствии с МСБУ (IAS) 8, представлять информацию так, чтобы обеспечить ее уместность, надежность, сравнимость и понятность, обеспечивать раскрытие дополнительной (к требуемой стандартами) информации, если это необходимо.

Несоответствие учетной политики требованиям МСФО не оп­равдывается ни раскрытием учетной политики в примечаниях, ни дополнительными раскрытиями в пояснительной записке.

В исключительно редких обстоятельствах выполнение тре­бований стандартов, по заключению менеджеров, будет вводить в заблуждение пользователей отчетности и противоречить цели фи­нансовой отчетности, установленной в Концепции МСФО. Тогда действия предприятия зависят от того, насколько допустимо от­ступление от требований МСФО исходя из требований органов, регулирующих его деятельность:

1) если значимые регулирующие документы требуют или не запрещают такое отступление, предприятие должно отступить от требований стандартов, и раскрыть в отчетности следующую ин­ формацию:

• что руководство предприятия пришло к заключению, что финансовая отчетность справедливо представляет финан­совое положение, финансовые результаты и денежные по­токи;

• что финансовая отчетность соответствует всем приме­няемым стандартам и интерпретациям, за исключением отступления от конкретного требования для достижения справедливого представления;

• название стандарта или интерпретации, требования ко­торых не соблюдаются; сущность отступления, включая описание подхода, требуемого стандартом или интер­претацией, причины, по которой данный подход вводит в заблуждение в данных обстоятельствах и приводит к противоречию в финансовой отчетности, установленной в Концепции МСФО, и одобренный предприятием под­ход;

• для каждого из представленных периодов финансовое влияние отступления на каждую статью финансовой отчетности;

2) если значимые регулирующие документы запрещают та­кое отступление, предприятие должно в максимально возможной степени снизить негативный эффект от применения требований стандартов, в результате которого пользователи отчетности будут введены в заблуждение, с помощью раскрытия следующей ин­формации:

— название стандарта или интерпретации, представляющих собой проблему, сущность их требований и причину, по которой руководство предприятия считает, что выполнение данных требований вводит в заблуждение до такой сте­пени, что противоречит цели финансовой отчетности, ус­тановленной в Концепции МСФО;

- для каждого из представленных периодов корректировки для каждой статьи финансовой отчетности, которые по заключению менеджеров были бы необходимы для достижения справедливого представления.

В новую редакцию МСБУ 1 (действует с 01.01.2005 г.)включено руководство по пониманию «справедливого представления» и под­черкнуто, что применение МСФО предполагает его достижение.

Также в новой редакции МСБУ 1 определены случаи, когда вы­полнение требований стандартов и интерпретаций могут вводить пользователей отчетности в заблуждение (что противоречит цели финансовой отчетности, установленной в Концепции МСФО), и предписывается отступление от данных требований с определен­ным раскрытием информации, если значимые регулирующие до­кументы разрешают такое отступление, и определенное раскрытие информации, если значимые регулирующие документы не разре­шают такого отступления.

В отношении принципа продолжающейся деятельности тре­бования МСБУ (IAS) 1 сводятся к следующему:

— при подготовке финансовой отчетности менеджеры должны оценивать способность предприятия продол­жать свою деятельность в качестве действующего пред­приятия;

- финансовая отчетность должна быть подготовлена на основе принципа продолжающейся деятельности, за исключением случаев, когда у менеджеров есть либо намерение ликвидировать предприятие или прекратить тор­говые операции, либо необходимость осуществить такие действия;

• в случае, когда менеджеры имеют информацию о сущес­твенных неопределенностях, связанных с событиями или условиями, которые могут привести к существенному сомнению в способности предприятия продолжать свою деятельность, эти неопределенности должны быть рас­ крыты;

• если финансовая отчетность подготовлена не на основе принципа продолжающийся деятельности, данный факт должен быть раскрыт вместе с указанием основы подго­товки отчетности и причины невыполнения принципа продолжающейся деятельности;

• при оценке возможности продолжения деятельности ме­неджеры должны принимать во внимание всю доступную информацию о будущем, которая охватывает 12 месяцев.

Принцип начисления является базовым при подготовке финан­совой отчетности:

• предприятие должно подготавливать финансовую отчет­ность, за исключением отчета о движении денежных средств, на основе принципа начисления, который состоит в признании операций и иных событий в том периоде, в котором они имели место, независимо от того, когда поступили или были переданы денежные средства;

• элементы финансовой отчетности признаются, когда они удовлетворяют определениям и критерию признания, представленным в Концепции МСФО.

Стандарт требует последовательности представления инфор­мации в финансовой отчетности:

а) представление классификация статей в отчетности должны сохраняться из периода в период, за исключением случаев, когда:

— очевидно, что, исходя из существенных изменений в сущности операций предприятия и обзора финансовой отчетности, другое представление или классификация будут в большей мере соответствовать достоверному пред­ставлению информации о предприятии, учитывая критерии выбора и применения учетной политики МСБУ (IAS) 8;

— стандарт или интерпретация требуют другого представления.

б) при изменении представления и классификации статей срав­нительная информация также должна быть представлена в изме­ненном формате.

В МСБУ (IAS) 1 речь идет только о последовательности пред­ставления информации. Последовательность применения учетной политики регламентируется МСБУ (IAS) 8.

МСБУ не предписывают единого формата отчетности, однако содержат руководство по выбору такого формата. При представ­лении информации в отчетности должны соблюдаться следующие требования:

1. каждый существенный класс аналогичных статей должен быть представлен в финансовой отчетности отдельно;

2. различные по сущности или функциям статьи должны представляться отдельно, за исключением случаев, когда они несущественны.

Поскольку для пользователей является принципиальной ин­формация обо всех существенных активах, обязательствах, дохо­дах и расходах предприятия, стандарт определяет следующий под­ход к их взаимозачету:

• активы и обязательства, доходы и расходы не должны взаимозачитываться, за исключением случаев, когда это требуется или разрешается стандартом или интерпре­тацией;

• оценка активов за вычетом корректирующих статей (на­ пример, дебиторская задолженность за вычетом резерва по сомнительным долгам) не является взаимозачетом.

Например, МСБУ (IAS) 32 разрешает взаимозачет финансо­вых активов и финансовых обязательств только в том случае, когда выполняются оба условия: наличие юридического права взаимоза­чета и наличие намерения рассчитаться на чистой (сальдирован­ной) основе.

В МСБУ (IAS) 1 представлены достаточно детальные руко­водства по представлению сравнительной информации:

— за исключением случаев, когда стандарт или интерпретация разрешают или требуют этого, сравнительная информация за предыдущий период должна быть раскрыта в отношении всех величин, отраженных в финансовой отчетности; сравнительная информация также должна включаться в описательную информацию, когда это уместно для пони­мания финансовой отчетности текущего периода;

— когда представление и классификация статей в финансовой отчетности изменяются, сравнительная информация также должна быть переквалифицирована, за исключением случаев, когда переклассификация неосуществима; когда сравнительная информация переклассифицируется, пред­приятие должно раскрывать:

а) сущность переклассификации;

б) величины каждой из переклассифицируемых статей;

в) причины переклассификации.