3. Визначення, регулювання, та відображення результатів інвентаризації
П
ослідовність
визначення, регулювання та відображення
результатів інвентаризаційного процесу
повинна бути наступною (рис. 3).
Рис. 3. Визначення, регулювання та відображення результатів інвентаризації
Остаточні результати проведеної інвентаризації можна визначити лише за порівняльними відомостями.
В порівняльних відомостях відображаються підсумкові результати, які представляють собою розбіжності між даними бухгалтерського обліку і даними інвентаризаційних описів. Правильність виявлених розбіжностей залежить від якості показників (за даними обліку і за даними описів), які необхідно порівняти. До початку роботи з порівняння цієї інформації в порівняльних відомостях (до визначення результатів інвентаризації) працівники бухгалтерії підприємства повинні провести ретельну перевірку вихідних даних. В облікових даних залишки повинні бути виведені по всіх поданих прибутково-видаткових документах на дату інвентаризації (навіть якщо це і не на останній день місяця). Порівняльні відомості можуть бути складені як з використанням засобів обчислювальної та іншої оргтехніки, так і вручну.
Пересортування
Різновидом інвентаризаційних різниць може бути пересортування, яке є результатом взаємної заміни подібних запасів допущене через порушення технологічного та організаційного порядку, що не відображене в обліку. Основні причини пересортування запасів наведені нижче (рис. 4).
Рис.4. Основні причини пересортування запасів
Законодавством про порядок проведення інвентаризації передбачено, що взаємозалік лишків і недостач в результаті пересортування може бути допущений тільки за наступних умов:
1) якщо пересортування допущено за однойменними запасами або за однією групою, що мають зовнішню схожість або однакову упаковку (тару), за умови, що відпуск проводився без розпакування;
2) якщо пересортування допущено в однієї і тієї ж матеріально відповідальної особи;
3) якщо пересортування допущено за один і той же міжінвентаризаційний період.
За відсутності однієї з цих умов проводити зарахування пересортування майна заборонено.
Забороняється здійснювати зарахування пересортування між готовою продукцією і сировиною, що використовуються для виробництва. Наприклад, не допускається перекриття недостач зерна (сировини) мішками борошна, крупи та комбікормів, так само як і не допускається зарахування лишків продукції (комбікормів) в покриття недостачі зерна та інших видів сировини. Забороняється також здійснювати зарахування пересортиць майна в наступних випадках:
> при вимірюванні майна в умовних одиницях (банках, рулонах, мішках, пучках тощо). Зарахування можна провести тільки у виключних випадках після перетворення зазначених одиниць майна в одиниці маси, обсягу кількості;
> тварин різних вікових груп. Не можна виправдати недостачу молодняку віком до 6 місяців
Результати зарахування пересортування можуть бути різними (рис. 5).
Рис. 12.5. Результати зарахування пересортування запасів
У випадку, коли при зарахуванні недостач лишками з пересортування вартість запасів, виявлених в недостачі, вища вартості запасів, виявлених у лишку, ця різниця у вартості повинна бути віднесена на винних осіб.
Перевищення вартості запасів, виявлених в лишку, над вартістю відсутніх запасів, при пересортуванні відноситься на збільшення вартості відповідних запасів.
Природний убуток
Найбільш поширеною причиною виникнення недостач є природний убуток. Він виникає внаслідок всихання, випаровуванню розпилювання, вивітрювання, витікання тощо. Визначити заздалегідь розмір таких втрат неможливо, тому остаточний розрахунок суми природного убутку слід робити лише після проведення інвентаризації запасів і лише в тому випадку, коли їх фактичні залишки менші за величину залишків за даними бухгалтерського обліку.
При списанні недостач запасів, що утворилися за рахунок природного убутку, необхідно враховувати умови, за яких здійснюється списання, та дотримуватися певних правил (рис. 6).
Рис 12.6. Умови та правила застосування розрахунку природного убутку запасів
Методика розрахунку природного убутку залежить від виду запасів, умов їх руху і порядку встановлення норм.
Недостачі в межах норм природного убутку списуються на собівартість продукції, товарів. Недостачі понад норм природного убутку, а також недостачі таких запасів, по яких не може бути природного убутку, слід відносити на винних осіб, якою таких виявлено, в інших випадках - на фінансові результати діяльності господарюючого суб'єкта. Остаточне рішення про списання недостачі приймає власник або керівник, при цьому його рішення не повинно суперечити чинним нормативно-правовим актам.
Бухгалтерський облік виявлених недостач готової продукції ведеться на рахунку 93 "Витрати на збут", а сировини - на рахунку 91 "Загальновиробничі витрати".
Приклад1. В результаті інвентаризації на складі виявлено недостачу зерна пшениці в межах норм природного убутку на суму 20 грн. Облік на складі ведеться за плановими цінами. В обліку підприємства операції відображаються наступним чином: Таблиця 2.
Відображення в обліку виявлення недостачі СФГ "Сонях"
№ |
Первинний документ |
Зміст господарської операції |
Кореспонденція рахунків |
Сума, грн. |
|
Дебет |
Кредит |
||||
1 |
Порівняльна відомість |
Виявлено недостачу зерна пшениці в межах норм природного убутку |
93 |
271 |
20,00 |
2 |
Довідка бухгалтерії |
Списано суму недостачі на фінансовий результат підприємства |
791 |
93 |
20,00 |
За наслідками проведеної інвентаризації інвентаризаційною комісією складається протокол із зазначенням стану складського господарства, результатів інвентаризації, висновків та пропозицій щодо заліку недостач і лишків при пересортуванні, списання недостач в межах норм природного убутку, а також понаднормових недостач і втрат від псування запасів та вжитих заходів щодо запобігання недостач і втрат в подальшому.
Протокол інвентаризаційної комісії повинен бути розглянутий і затверджений керівником підприємства в 5-денний термін. Остаточну причину невідповідності фактичної наявності майна бухгалтерським даним встановлює лише адміністрація.
В будь-якому випадку, якщо за результатами проведеної інвентаризації виявлені розбіжності між фактичною наявністю і обліковими даними, повинен бути виданий наказ керівника підприємства, відповідно до якого в обліку виправляються всі виявлені розбіжності, а результати включаються до звіту за той період, в якому була закінчена інвентаризація, а також до річного звіту.
Виявлені при інвентаризації розходження фактичної наявності об'єктів майна з даними бухгалтерського обліку регулюються підприємствами в наступному порядку:
основні засоби, нематеріальні активи, запаси, грошові кошти і документи, а також інші активи, що виявилися в надлишку, підлягають оприбуткуванню і зарахуванню на результати господарської діяльності або збільшенню фінансування з наступним встановленням причин виникнення лишку і винних в цьому осіб,
природний убуток запасів в межах встановлених норм списується за рішенням керівника підприємства, відповідно на витрати операційної діяльності. Норми природною убутку можуть застосовуватись лише в разі виявлення фактичних недостач. При відсутності норм втрати розглядаються як понаднормова недостача;
понаднормові недостачі та втрати від псування запасів відносяться на винних осіб за цінами, за якими обчислюється розмір шкоди від розкрадання, знищення та псування матеріальних запасів;
понаднормові втрати і недостачі матеріальних запасів, включаючи готову продукцію, в тих випадках, коли винних осіб не встановлено або у стягненні матеріальної шкоди з винних осіб відмовлено судом, списуються на витрати звітного періоду.
Відображення в обліку результатів інвентаризації
За умови встановлення винної особи при виявленні недостачі з неї стягується сума, розрахована згідно з Порядком визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей.
Згідно цього Порядку розмір убутку від недостачі запасів визначається виходячи з їх балансової вартості, але не нижче 50 % від балансової вартості на момент встановлення такого факту, з урахуванням індексів інфляції, що визначаються щомісячно Міністерством статистики, відповідного розміру ПДВ і розміру акцизного збору за наступною формулою:
Р3 = ((Бв - А) х Інфл + ПДВ + Азб)) х Ккр;
де Р3 - розмір збитків, грн.,
Бв - балансова вартість на момент встановлення факту розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних запасів, грн.;
А - амортизаційне відрахування, грн.;
Інфл - загальний індекс інфляції, що обчислюється на основі щомісячних індексів інфляції за даними Держкомстату;
ПДВ - сума податку на додану вартість, грн.;
Азб - розмір акцизного збору, грн.;
Ккр - коефіцієнт кратності, що застосовується при розрахунку розміру збитків.
Із сум, визначених згідно з законодавством і стягнених з винних осіб, здійснюється відшкодування збитків, нанесених підприємству. Залишок коштів перераховується до Державного бюджету України.
У бухгалтерському обліку суми виявлених недостач і втрат від псування запасів до прийняття рішення по конкретних винних особах відображаються в позабалансовому обліку (по субрахунку 072 "Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей"). Аналітичний облік на позабалансовому обліку ведеться по кожному списаному активу.
Після встановлення винної у недостачі особи стягнена з неї сума зараховується до складу дебіторської заборгованості (рахунок 375 "Розрахунки по відшкодуванню нанесених збитків") і включається до складу доходів звітного періоду (рахунок 716 "Відшкодування раніше списаних активів").
Сума відшкодування, яка надійшла від винної особи, відображається по дебету рахунків грошових коштів (рахунок 30 "Каса") або шляхом утримання з заробітної плати (рахунок 66 "Розрахунки з оплати праці") з одночасним списанням раніше відображеної суми дебіторської заборгованості. Одночасно сума недостачі списується з позабалансового рахунку.
Частина суми, яка надійшла від винної особи у розмірі виявленої недостачі списується на фінансовий результат підприємства, а частина, яка залишилась підлягає перерахуванню до бюджету.
У випадку, якщо винну у недостачі особу не встановлено, сума недостачі згідно з П(С)БО списується на витрати звітного періоду.
До складу витрат звітного періоду з аналогічним відображенням у бухгалтерському обліку включаються також вартість пошкоджених товарів, сировини, продуктів харчування, а також тих запасів, які втратили первісну очікувану вигоду і списуються з балансу.
Приклад 2. В результаті інвентаризації на складі СФГ "Сонях" виявлено понаднормову недостачу запасів на суму 180 грн.
Розглянемо відображення в обліку нестачі у випадку: 1) якщо винну в недостачі особу встановлено; і 2) у випадку, коли винну особу не встановлено.
Варіант 1. Якщо винну в недостачі особу встановлено.
Винній особі буде пред'явлений позов на суму 240 грн.:
Розмір збитку = (180 грн. х 1* + 36 грн.) х 2 = 432 грн.
* Загальний індекс інфляції умовно прийнятий за одиницю.
В бухгалтерському обліку операції будуть відображені наступним чином (табл. 3).
Таблиця 3.
Журнал реєстрації господарських операцій СФГ "Сонях"
№
|
Первинний документ |
Зміст господарської операції |
Кореспонденція |
Сума, грн. |
|
Дебет |
Кредит |
||||
1 |
Порівняльна відомість, протокол рішення інвентаризаційної комісії |
Відображено суму недостачі |
947 |
282 |
180,00 |
2 |
Довідка бухгалтерії |
Списано суму недостачі на фінансовий результат |
791 |
947 |
180,00 |
3 |
Довідка бухгалтерії |
Віднесено суму недостачі на позабалансовий рахунок |
072 |
_ |
180,00 |
4 |
Порівняльна відомість, протокол рішення інвентаризаційної комісії |
Віднесено на винну особу суму недостачі |
375 375 |
716 719 |
180,00 252,00 |
5 |
Довідка бухгалтерії |
Утримано суму збитку із зарплати винної особи |
66 |
375 |
432,00 |
6 |
Довідка бухгалтерії |
Списано суму недостачі з позабалансового рахунку |
_ |
072 |
180,00 |
7 |
Порівняльна відомість, розрахунок бухгалтерії |
Нараховано суму, що підлягає перерахуванню до бюджету, сума - 220 грн. (400 грн. - 180 грн.) |
719 |
642 |
252,00 |
8 |
Платіжне доручення |
Перераховано належну суму до бюджету |
642 |
311 |
252,00 |
9 |
Довідка бухгалтерії |
Списано на фінансові результати доходи |
716 |
791 |
180,00 |
Варіант 2. Якщо винну в недостачі особу не встановлено.
За умов прикладу 2 в бухгалтерському обліку підприємства такі операції будуть відображені наступним чином (табл. 4).
Таблиця 4
Журнал реєстрації господарських операцій СФГ "Сонях"
№ |
Первинний документ |
Зміст господарської операції |
Кореспонденція рахунків |
Сума, грн. |
|
Дебет |
Кредит |
||||
1 |
Порівняльна відомість |
Відображено суму недостачі |
947 |
282 |
180,00 |
2 |
Довідка бухгалтери |
Списано суму недостачі на фінансовий результат |
791 |
947 |
180,00 |
3 |
Порівняльна відомість, довідка бухгалтери |
Відображено на позабалансовому рахунку суму недостачі |
072 |
|
180,00 |
Згідно з чинним законодавством, лишки виявлені в ході інвентаризації оприбутковуються та вважаються доходами звітного періоду.
Приклад 3. В результаті інвентаризації були виявлені лишки товарів на складі приватного сільськогосподарського підприємства на суму 100 грн.В бухгалтерському обліку операції будуть відображені наступним чином:
Таблиця 5.
Журнал реєстрації господарських операцій СФГ "Сонях"
№ |
Первинний документ |
Зміст господарської операції |
Кореспонденція рахунків |
Сума, грн. |
|
Дебет |
Кредит |
||||
1 |
Порівняльна відомість, протокол рішення інвентаризаційної комісії |
Оприбутковано запаси, які раніше не обліковувались на балансі |
282 |
719 |
100,00 |
2 |
Довідка бухгалтерії |
Віднесено суму залишку на фінансовий результат підприємства |
719 |
791 |
100,00 |