2. Учет финансовых результатов по обычным видам деятельности

Способы ведения бухгалтерского учета определены в учетной политике ООО «Меркурий - 2006». К примеру, основные средства учитываются в соответствии с ПБУ 6/01, причем амортизация основных средств начисляется линейным способом, исходя из срока полезного использования основных средств и отражается в бухгалтерском учете на отдельном счете 05 «Амортизация нематериальных активов».

Учет процесса приобретения и заготовления материалов осуществляется в оценке по фактической себестоимости с применением счета 10 «Материалы».

Списание материалов производится путем списания на затраты на производство в момент передачи в эксплуатацию, их оценка производится по себестоимости каждой единицы.

Учет затрат ведется на счете 44 «Издержки обращения». Коммерческие расходы признаются в себестоимости проданной продукции (товаров, работ, услуг) полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности.

Согласно данным налогового учета дата возникновения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость установлена по мере отгрузки. В целях исчисления налога на прибыль применяется метод начисления для доходов и расходов в соответствии со ст. 272, 273НК РФ. При списании материалов применяется метод средней себестоимости.

Начисление амортизации по амортизируемому имуществу производится линейным способом, в порядке, установленном ст. 259 НК РФ. Затраты, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском учете на счете 97 «Расходы будущих периодов» и подлежат списанию равномерно в течение периода, к которому они относятся.

Итак, несмотря на то, что в ООО «Меркурий - 2006» разработаны и применяются бухгалтерская и налоговая учетные политики, основные аспекты учета максимально приближены. Оценка МПЗ, товаров как при принятии к учету, так и при их реализации в бухгалтерском и налоговом учете одинакова.

При проведении налоговых расчетов используются регистры бухгалтерского учета.

Анализ основных положений учетной политики позволяет дать предварительное заключение о достаточно эффективной организации бухгалтерского учета в ООО «Меркурий - 2006», отвечающее требованиям достоверности, полноты, адекватности.

ООО «Меркурий - 2006» является торговым предприятием, то есть занимается торговой деятельностью. Вся входная информация о доходах и расходах предприятия ООО «Меркурий - 2006» обобщается на балансовом счете 90 «Продажи». Данный счет также предназначен для определения прибыли или убытков от основной деятельности ООО «Меркурий - 2006». Для ООО «Меркурий - 2006» основным видом деятельности является торговля. Поэтому доходом от такой деятельности будет являться товарооборот (за минусом всех вычитаемых налогов, таких как НДС, акцизы, экспортные пошлины). Показатель «Товарооборот» иногда называют «Выручка-нетто от продажи товаров».

Расходами от торговой деятельности ООО «Меркурий - 2006» считаются затраты на приобретение товаров (себестоимость товаров) и затраты, связанные с продажей товаров (расходы на продажу).

Учёт формирования финансового результата является частью бухгалтерского учёта в ООО «Меркурий - 2006» и предназначен для получения итоговых данных о хозяйственной деятельности предприятия.

В этой связи для определения полученных доходов и произведенных расходов в целях налогообложения применяется Глава 25, статья 247, 248,249,253,273 НК РФ.

В ООО «Меркурий - 2006» признания доходов и расходов происходит по методу начисления. Финансовый результат от реализации алкогольной продукции ООО «Меркурий - 2006» определяется как разница между выручкой от реализации товаров по ценам с применением торговой наценки без налога на добавленную стоимость и затратами на их реализацию. Прибыль от реализации товаров рассчитывается по формуле (2.1):

П = В - НДС – Р, (2.1) [36]

где В - выручка от реализации;

Р - расходы связанные с реализацией товаров;

НДС - налог на добавленную стоимость.

Для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности в рабочем плане счетов организации предусмотрен счёт 90 «Продажи». На этом счёте отражаются выручка и себестоимость работ и услуг, связанных с реализацией товаров.

К счёту 90 «Продажи» в организации открыты следующие субсчета:

90-1 «Выручка»;

90-2 «Себестоимость продаж»;

90-7 «Расходы на продажу»;

90-9 «Прибыль/убыток от продаж»;

90-3 «Налог на добавленную стоимость».

В ООО «Меркурий - 2006» при признании выручки исходят из ПБУ 9/99 «Доходы организации», имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод.

Причем любые расходы общества в целях формирования достоверных показателей стоимости активов и величины конечного результата деятельности в отчётном периоде должны списываться на счёт прибылей и убытков.

Рассмотрим конкретную ситуацию: в декабре 2017 года организация приобрела у поставщика алкогольную продукцию для розничной торговли на сумму 100 тыс. руб. Торговая наценка составляет 30 тыс. руб. и отражается на счете 42 «Торговая наценка». Продажная цена с учетом торговой наценки составляет 130 тыс. руб. Эта цена отражена на счете 41-2 «Товары в розничной торговле». Расходы на продажу составили 20 тыс. руб.

Определим финансовый результат. Составляем журнал хозяйственных операций, представленных в таблице 2.4.

Таблица 2.4 - Основные бухгалтерские проводки по формированию финансовых результатов[Источник: выписка из журнала ООО «Меркурий - 2006»]

Содержание хозяйственной операции	Дт	Кт	Сумма, руб.
Оплачен счет поставщику за алкогольную продукцию	60-1	51	100000
Отражена торговая наценка по товару	41-1	42	30000
Приобретенный товар отражен в учете по продажным ценам	41-2	41-1	130000
Выручка за проданный товар	50	90-2	130000
Списана продажная стоимость реализованного товара	90-2	41-2	130000
Сторнирована торговая наценка, относящаяся к продажной стоимости реализованного товара	90-2	42	30000
Списаны расходы на продажу	90-7	44	20000
Начислен НДС с реализации	90-3	68	5000
Перечислен НДС в бюджет	68	51	5000
Отражен финансовый результат (прибыль)	90-9	99	5000
Начислен налог на прибыль	99	68	1250
Перечислен налог на прибыль	68	51	1250

Таким образом, в организации в конце каждого месяца синтетический счёт 90 «Продажи» закрывается – т.е. по окончании каждого месяца счёт 90 не имеет сальдо, но все субсчета имеют дебетовые или кредитовые остатки, величина которых накапливается. До составления и представления бухгалтерской отчетности в учете ООО «Меркурий - 2006» проведена реформация баланса, заключающаяся в совершении итоговых проводок. Эти проводки отражены в учете по состоянию на 31.12.2017 года. Итогом проведения реформации баланса является закрытие счетов учета финансовых результатов отчетного года. В рамках реформации баланса счета 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы» подлежат закрытию путем оформления внутренних записей по субсчетам данных счетов.

При этом остатки по ним переносятся на субсчет 90-9:

Дт 90-1 Кт 90-9 - списано сальдо субсчета «Выручка»;

Дт 90-9 Кт 90-2, 90-7 - списано сальдо субсчетов счёта 90.

В результате этих записей по состоянию на 1 января нового отчётного года субсчета счёта 90 не имеют сальдо.

При исчислении налога на прибыль большое значение имеет правильное применение порядка признания доходов и расходов организации. В этой связи был проведен анализ счета 90-7 «Расходы на продажу», которые подразделяются на:

1. Материальные расходы;

2. Расходы на оплату труда;

3. Отчисления страховых взносов;

4. Суммы начисленной амортизации;

5. Прочие расходы, связанные с реализацией товаров.

Рассмотрим конкретный пример:

В ноябре 2017 г. при формировании финансового результата ООО «Меркурий - 2006» на счет 90-7 «Расходы на продажу» были списаны со счета 44«Издержки обращения» следующие суммы:

- расходы на приобретение коммунальных услуг, в частности оплаченная электроэнергия и теплоэнергия, в сумме 4342 руб.;

- расходы на оплату труда работников магазина в сумме 72600 руб. в т.ч. оплата дополнительного отпуска в размере 6 дней продавцу Е.М. Ивановой в сумме 2040 руб.;

- на фонд оплаты труда произведены начисления страховых взносов в сумме 24829 руб., в т.ч. на оплату дополнительного отпуска 698 руб.;

- к расходам на амортизацию отнесены суммы отчислений на торговое оборудование, используемое в процессе реализации товаров сумме 10800 руб.;

- в состав прочих расходов, связанных с реализацией, были отнесены арендные платежи в сумме 3596 руб.

Общая сумма расходов составила 116865 руб., причем порядок признания расходов в указанном примере, определен по кассовому методу, т е. после оплаты. Т.к. доходы магазина (выручка от реализации товаров) в рассматриваемом нами примере признаны по кассовому методу, то и порядок признания расходов аналогичен.

В результате исследования, было выявлено занижение налогооблагаемой базы на прибыль, в связи с неверно включенными суммами в состав расходов, связанных с реализацией товаров в сумме 2738 руб.(2040+698).