Учет доходов

В соответствии с п. 1 ст. 248 НК РФ все доходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль организаций, подразделяются на два основных вида:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее — доходы от реализации)

2) внереализационные доходы

При этом «бухгалтерские» прочие доходы для целей налогообложе­ния могут быть как доходами от реализации (в части выручки от реа­лизации имущества и имущественных прав организации), так и внере­ализационными доходами (в части остальных прочих доходов).

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком поку­пателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Пока к таким налогам относятся налог на добавленную стоимость и акцизы.

В соответствии с п. 1 ст. 248 НК РФ доходы определяются на ос­новании первичных документов и документов налогового учета.

Согласно п. 3 ст. 248 НК РФ доходы, выраженные в иностранной валюте или в условных денежных единицах, учитываются в совокуп­ности с доходами, выраженными в рублях. При этом доходы, выра­женные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по офици­альному курсу Банка России, установленному на дату признания этих доходов, т.е. при учетной политике по методу начислений — на дату реализации, а при учетной политике по кассовому методу — на дату оплаты.

Это подтверждается и в статьях 271 и 273 НК РФ, а также в ст. 316 НК РФ, в соответствии с которой если цена реализуемого товара (работ, услуг), имущественных прав выражена в валюте иностранного государства, сумма выручки от реализации пересчитывается в рубли на дату реализации, т.е. на дату перехода права собственности.

Возникающие при этом курсовые разницы включаются в состав внереализационных доходов или расходов в соответствии со статья­ми 250 и 265 НК РФ.

Кроме того, согласно ст. 316 Н К РФ в случае, если цена реали­зуемого товара (работ, услуг), имущественных прав выражена в ус­ловных единицах, сумма выручки от реализации пересчитывается в рубли по курсу, установленному Банком России на дату реализа­ции. При этом возникшие суммовые разницы включаются в состав внереализационных доходов (расходов) в зависимости от возникшей разницы.

При этом в случаях, когда договором цена товара (работ, услуг), иму­щественных прав определена в условных единицах, и при этом сторона­ми в договоре согласована дата, на которую определяется цена договора исходя из курса условной единицы, суммовые разницы возникают толь­ко тогда, когда момент реализации приходится на более раннюю дату, чем установлена сторонами для определения цены договора.

Правила учета выручки для целей налогообложения в большинстве своем соответствуют правилам ее отражения на счетах бухгалтерского учета. Похожая ситуация складывается и в отношении внереализационных доходов.

Поэтому налоговый учет доходов целесообразно построить на базе бухгалтерского. Для этого в регистры бухгалтерского учета вводятся специальные графы для отражения каждого из показателей, необхо­димых для составления декларации по налогу на прибыль, или от­крываются отдельные субсчета к счетам 90 и 91.

При этом в отдельную группу выделяются доходы, не учитывае­мые для целей налогообложения.

По ряду доходов требуется произвести специ­альный расчет их суммы для целей налогообложения (в случае, если выявляется доход, который вообще не находит своего отражения на счетах бухгалтерского учета в данном отчетном периоде, или пра­вила определения размера дохода в бухгалтерском и налоговом учете различаются). Например, такой расчет может потребоваться в том случае, если для целей налогообложения необходимо применение ры­ночных цен.

Оформляются все расчеты составляемой в произвольной форме справкой бухгалтера.

Перечень поступлений, отражаемых в бухгалтерском учете на сче­тах учета доходов, но не признаваемых таковыми для целей налого­обложения, очень невелик. Поэтому при организации на­логового учета целесообразно предусмотреть для «бухгалтерских» до­ходов, не учитываемых при исчислении налога на прибыль, специ­альные строки и/или графы в бухгалтерских регистрах либо отраже­ние таких доходов на отдельных субсчетах с последующим составле­нием по ним справки бухгалтера. Если рассматриваемые доходы лег­ко определяются на основании данных первичных учетных докумен­тов либо носят разовый характер, вполне допустимо в бухгалтерском учете их вообще не выделять, а для целей налогообложения составить по ним справку бухгалтера на основании бухгалтерских первичных учетных документов или дать ссылку на эти первичные документы в соответствующих регистрах налогового учета либо в расчете налого­вой базы.

Все остальные отраженные на счетах бухгалтерского учета доходы следует разделить для целей налогообложения на две группы:

-доходы от реализации;

-внереализационные доходы.

Для исчисления налога на прибыль по каждой из этих групп нам понадобится общая сумма доходов, учитываемых для целей налогооб­ложения, а также данные по некоторым (но не всем) видам доходов, входящих в данные группы.