2.1 Систематизація рахунків (субрахунків) призначених для обліку поточних операцій валютних коштів
Бухгалтерський облік операцій у іноземних валютах ведеться в тій самій системі рахунків, що й облік операцій у гривнях. Записи за рахунками розрахунків з постачальниками і підрядчиками, покупцями і замовниками та іншими дебіторами і кредиторами здійснюються відповідно на рахунках 36 «Розрахунки з покупцями і замовниками» 63 «Розрахунки з постачальниками і підрядчиками», 64 «Розрахунки за податками й платежами». При цьому можливе відокремлення розрахунків в іноземних валютах на окремих субрахунках, що відкриваються в складі відповідних синтетичних рахунків. У облікових регістрах обов’язково вказують дату здійснення господарської операції, оформленої відповідним документом.
Бухгалтерський облік безготівкових валютних коштів що знаходяться в установах банків, ведеться підприємствами за Планом рахунків бухгалтерського обліку №291 від 30.11.99 р. зі змінами і доповненнями на:
1. Балансовому рахунку 31 «Рахунки у банках» за субрахунками другого порядку:
№312 «Поточні рахунки в іноземній валюті».
Відповідно до зазначеного Положення і національного Плану рахунків бухгалтерський облік наявності та руху валютних коштів здійснюється на субрахунку 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» за субрахунками (рахунками третього порядку): 312-1 «Валютний рахунок в країні», 312-2 «Валютний рахунок за кордоном», 312-3 «Транзитний валютний рахунок». Записи на рахунку 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» та його субрахунках здійснюються на підставі виписок банку з цього рахунка і доданих до них розрахунково-платіжних документів, за якими були зараховані або сплачені кошти у іноземних валютах.
Записи на валютному субрахунку №312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» здійснюються на підставі виписок установ банків і розрахунково-платіжних документів, якими оформлено списання і надходження іноземної валюти.
На валютний рахунок зараховуються суми в іноземній валюті з аналогічних рахунків інших власників в оплату куплених товарів і послуг. З поточного валютного рахунка переказуються за кордон суми в оплату товарів для погашення заборгованості. Валютна виручка незалежно від суми надходження підлягає зарахуванню на валютний рахунок.
№314 «Інші рахунки в банках в іноземній валюті».
Субрахунки 312, 314 призначені для узагальнення інформації про наявність та рух грошових коштів в іноземній валюті.
За дебетом субрахунків 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» та 314 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті» відображується надходження коштів в іноземній валюті, за кредитом - їх використання.
2. Балансовий рахунок 33 «Інші грошові кошти» за субрахунками другого порядку:
№332 «Грошові документи в іноземній валюті»;
№334 «Грошові кошти у дорозі в іноземній валюті».
Необхідно звернути увагу на те, що зарахування коштів як в іноземній, так і в національній валюті на субрахунок 334 «Грошові кошти у дорозі в іноземній валюті» і 332 «Грошові документи в іноземній валюті» не означає передання права власності на них і закінчення операції з купівлі або продажу іноземної валюти або грошових документів у іноземній валюті. Кошти при зарахуванні на цей рахунок залишаються у власності підприємства, внаслідок чого зарахування коштів на цей балансовий рахунок не означає можливості одночасного включення їх до валових доходів або валових витрат при купівлі або продажу іноземної валюти.
Для обліку готівкової іноземної валюти в касі підприємства застосовується рахунок 30 «Каса», за субрахунком 302 «Каса в іноземній валюті». На субрахунку № 302 «Каса в іноземній валюті» підприємства здійснюють операції з валютою у перерахунку на національну валюту України (за кожним видом валюти окремо). Записи на субрахунку 302 здійснюються в загальноприйнятому порядку на підставі звітів касира з доданими до них прибутковими і видатковими касовими ордерами.
На підприємствах, де працюють операційні каси (продаж квитків, оплата послуг, зв’язку, обмін валюти), відкриваються субрахунки «Операційна каса в національній валюті» та «Операційна каса в іноземній валюті».
Валютні кошти, зараховані на розподільчий рахунок, у бухгалтерському обліку відображаються записом за дебетом рахунка 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті», субрахунок 312-3 «Транзитний валютний рахунок» у кореспонденції з кредитом рахунка 362 «Розрахунки з іноземними покупцями».
Перерахування банком валютних коштів транзитного валютного рахунка на валютний рахунок підприємства резидента відображається записом за дебетом рахунка 312, субрахунок 312-І «Валютний рахунок в країні» і кредитом рахунка 312, субрахунок 312-3 «Транзитний валютний рахунок».
При обов’язковому продажу валюти (50Уо), а також якщо підприємство приймає рішення про продаж частки валюти, що залишилася в його розпорядженні на Українській міжбанківській валютній біржі (УМВБ), воно подає банку доручення (заявку) встановленої форми. Валютні кошти, перераховані банком на рахунок УМВБ для продажу, в сумі, визначеній за курсом НБУ на дату здійснення операції, відображаються записом за дебетом рахунка 334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті» і кредитом субрахунку 312-3 «Транзитний валютний рахунок».
Одержана на рахунок підприємства національна валюта (гривні) зараховується в доход від реалізації іноземної валюти (за вирахуванням суми, утриманої банком як винагорода за надані послуги з продажу валюти на біржовому ринку) і в бухгалтерському обліку відображається записом за дебетом рахунка 311 «Поточні рахунки в національній валюті» в кореспонденції з кредитом рахунка 711 «Доход від реалізації іноземної валюти».
Собівартість реалізованої на біржовому ринку іноземної валюти за курсом НБУ, що діяв на день здійснення операції (за вирахуванням суми винагороди, утриманої банком), списується з кредиту рахунка 334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті» на дебет рахунку 942 «Собівартість реалізованої іноземної валюти»
У такій же кореспонденції рахунків відображається і сума винагороди, утримана банком за надані послуги з продажу іноземної валюти на біржовому ринку.
Кореспонденція рахунків з обліку іноземної валюти наведена у таблиці 2.1.1
Таблиця 2.1.1
Кореспонденція рахунків з обліку іноземної валюти (Субрахунок 312)
№ п/п |
Зміст господарської операції |
Кореспонденція рахунків |
|
Дебет |
Кредит |
||
1 |
2 |
3 |
4 |
Облік курсових різниць |
|||
1 |
Облік придбання іноземної валюти на суму гривень, перераховану для купівлі валюти (за ринковим курсом валюти, який дорівнює балансовій вартості іноземної валюти) |
334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті» |
311 «Поточні рахунки в національній валюті» |
2 |
На суму збору до Пенсійного фонду |
23 «Виробництво» 92 «Адміністративні витрати» 93 «Витрати на збут» 97 «Інші витрати» |
651 «Розрахунки за пенсійним забезпеченням» |
Продовження таблиці 2.1.1
3 |
На суму утриманих банком комісійних |
377 «Розрахунки з іншими дебіторами» |
334
«Грошові
кошти в дорозі в іноземній в |
Одночасно |
23 «Виробництво» 92 «Адміністративні витрати» 93 «Витрати на збут» 97 «Інші витрати» |
377 «Розрахунки з іншими дебіторами» |
|
4 |
На суму іноземної валюти, що надійшла за курсом НБУ, що діяв на останній робочий день звітного періоду |
312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» |
334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті» |
5 |
На суму перерахованого банком збору до Пенсійного фонду |
651 «Розрахунки за пенсійним забезпеченням» |
311 «Поточні рахунки в національній валюті» |
6 |
У випадку збільшення курсу НБУ |
312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» |
714 «Дохід від операційної курсової різниці» |
7 |
У випадку зменшення курсу НБУ |
945 «Втрати від операційної курсової різниці» |
312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» |
8 |
Платіжне доручення, банківська виписка на суму перерахованої валюти постачальнику (це валові витрати) - передоплата за товари |
632 «Розрахунки з іноземними постачальниками» |
312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» |
9 |
На суму курсової різниці |
312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» |
714 «Дохід від операційної курсової різниці» |
945 «Втрати від операційної курсової різниці» |
312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» |
алюті»
Продовження таблиці 2.1.1
10 |
На суму митної вартості товару (за курсом НБУ на дату проходження ВМД) |
28 «Товари» |
632 «Розрахунки з іноземними постачальниками» |
|||
11 |
На суму митних зборів, мита (це валові витрати) |
377 «Розрахунки з іншими дебіторами» |
311 «Поточні рахунки в національній валюті» |
|||
Одночасно |
93 «Витрати на збут» |
377 «Розрахунки з іншими дебіторами» |
||||
12 |
На суму сплаченого ПДВ за імпортованими товарами |
641 «Розрахунки за податками» |
311 «Поточні рахунки в національній валюті» |
|||
13 |
На суму курсової різниці у разі збільшення курсу (це валові доходи) |
312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» |
714 «Дохід від операційної курсової різниці» |
|||
14 |
На суму курсової різниці у разі зменшення курсу (це валові витрати) |
945 «Втрати від операційної курсової різниці» |
312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» |
|||
Облік іноземної валюти за експортним контрактом |
||||||
1 |
Іноземному постачальнику перераховано іноземну валюту 15000 дол. США за курсом 5,3 грн. за 1 дол. США на суму 79500 грн. (валові витрати) |
632 «Розрахунки з іноземними постачальниками» |
312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» |
|||
2 |
Від покупця надійшла передоплата іноземною валютою 5000 дол. США за курсом 5,4 грн. за 1 дол. США на суму 27000 грн. (валові доходи) |
314 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті» |
362 «Розрахунки з іноземними покупцями» |
|||
3 |
Списано іноземну валюту для продажу 5000 дол. за курсом 5,4 грн. за 1 дол. США - 27000 грн. |
334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті» |
314 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті» |
|||
Продовження таблиці 2.1.1
4 |
Від продажу валюти отримано за мінусом комісійної винагороди Банку в сумі 60 грн. - 26940 грн. (вал. дохід) |
311 «Поточні рахунки в національній валюті» |
711 «Дохід від реалізації іноземної валюти» |
||
5 |
Списана комісійна винагорода банку на витрати грн. (валові витрати) |
942 «Собівартість реалізованої іноземної валюти» |
685 «Розрахунки з іншими кредиторами» |
||
6 |
На суму комісійної винагороди збільшено дохід від продажу валюти - 60 грн. |
685 «Розрахунки з іншими кредиторами» |
711 «Дохід від реалізації іноземної валюти» |
||
7 |
Списана вартість реалізованої іноземної валюти - 27000 грн. (валові витрати) |
942 «Собівартість реалізованої іноземної валюти» |
334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті» |
||
8 |
Дохід від реалізації іноземної валюти списано на фінансовий результат - 27000 грн. |
711 «Дохід від реалізації іноземної валюти» |
791 “Фінансовий результат основної діяльності” |
||
9 |
Собівартість реалізованої іноземної валюти в сумі 27060 грн. списано на фінансовий результат |
791 “Фінансовий результат основної діяльності” |
942 «Собівартість реалізованої іноземної валюти» |
||
Облік курсових різниць за короткостроковим депозитом |
|||||
1 |
Перераховано інвалюту на депозит терміном на 15 діб (курс 10,85 грн.) (20 000 євро х 10,85 = 217 000 грн.) |
314 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті» |
312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» |
||
2 |
Отримано депозитні кошти на поточний рахунок підприємства (за курсом 10,50 грн. за євро) 20 000x 10,50 = 210 000 грн. |
312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» |
314 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті» |
||
3 |
Курсові різниці відображено на дату повернення депозиту 20 000 х (10,85 - 10,50) = 7 000 грн. |
974 «Втрати від не операційних курсових різниць» |
314 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті» |
||
Продовження таблиці 2.1.1
4 |
За депозитом нараховані відсотки (після закінчення строку вкладу кошти разом з відсотками (153,4 євро) повертаються): 153,4x 10,50) = 1610,70 |
373 «Розрахунки за нарахованими доходами» |
732 «Відсотки одержані» |
5 |
Відсотки зараховано на поточний рахунок в іноземній валюті 1610 грн. 70 коп. |
312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» |
373 «Розрахунки за нарахованими доходами» |
Облік іноземної валюти внесками до Статутного капіталу |
|||
1 |
Відображено заборгованість засновників за внесками до Статутного капіталу у сумі 10 тис. дол. США за курсом НБУ 5,2 грн. за 1 дол. США - 52000 грн. |
46 «Неоплачений капітал» |
40 «Статутний капітал» |
2 |
Отримано валюту в рахунок погашення заборгованості засновника у сумі 10 тис. дол. США за курсом НБУ 5,3 грн. за 1 дол. США - 53000 грн. |
312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» |
46 «Неоплачений капітал» |
3 |
Відображено курсову різницю, що виникла на дату погашення заборгованості - 1000 грн. |
46 «Неоплачений капітал» |
744 «Дохід від не операційної курсової різниці» |
4 |
Списано вартість іноземної валюти для продажу (10 тис. дол. США за курсом 5,2 грн. за 1 дол. США) на суму 52000 грн. |
334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті» |
312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» |
5 |
Отримано повідомлення про продаж валюти за курсом 5,3 грн. на суму 53000 грн. і зараховано на рахунок підприємства за мінусом комерційної винагороди Банку (120 грн.) - 52880 грн. |
311 «Поточні рахунки в національній валюті» |
711 «Дохід від реалізації іноземної валюти» |
Продовження таблиці 2.1.1
6 |
Списана вартість реалізованої іноземної валюти - 52000 грн. (валові витрати) |
942 «Собівартість реалізованої іноземної валюти» |
334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті» |
7 |
Списана комісійна винагорода Банку на витрати - 120 грн. (валові витрати) |
942 «Собівартість реалізованої іноземної валюти» |
685 «Розрахунки з іншими кредиторами» |
8 |
Відображено комісійну винагороду як дохід підприємства - 120 грн. (валовий дохід) |
685 «Розрахунки з іншими кредиторами» |
711 «Дохід від реалізації іноземної валюти» |
9 |
Списано на фінансові результати дохід від реалізації іноземної валюти - 53000 грн. |
711 «Дохід від реалізації іноземної валюти» |
791 «Фінансовий результат основної діяльності» |
10 |
Списана собівартість реалізованої іноземної валюти на фінансові результати - 52120 грн. |
791 «Фінансовий результат основної діяльності» |
942 «Собівартість реалізованої іноземної валюти» |
11 |
Списано курсову різницю, що виникла на дату погашення заборгованості -1000 грн. |
744 «Дохід від не операційної курсової різниці» |
793 «Результати іншої звичайної діяльності» |
Аналітичний облік по рахунку 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» ведеться так, щоб забезпечити достовірну інформацію про наявність і рух валютних коштів по кожному з відкритих у банку рахунках в іноземних валютах: «Валютний рахунок у доларах США», «Валютний рахунок в англійських фунтах», «Валютний рахунок у Євро».
Проте необхідно зазначити, що готівкова іноземна валюта, незалежно від виду, враховується на одному субрахунку, однак за наявності декількох валют необхідно провадити додатковий аналітичний облік за кожним видом, оскільки у противному разі можливі помилки з перерахунком у національну валюту, застосуванням курсу і підрахунком курсових різниць, а отже, і з визначенням валових доходів або валових витрат.
Синтетичний облік готівкових операцій здійснюється в меморіальному ордері № 1, які відкриваються на кожний вид валют і відповідно нумеруються: № 1-1, № 1-2 і так далі.
Операції з руху коштів загального фонду в іноземній валюті записуються в меморіальному ордері № 2, що складається окремо за видами валют.
Рух коштів в іноземній валюті за спеціальним фондом записуються в меморіальному ордері № 3, який складається окремо за кожним видом валют.
Використання для обліку безготівкової іноземної валюти тільки передбачених субрахунків істотно порушить бухгалтерський і податковий облік на підприємствах, що мають рахунки у різних валютах, тож необхідно використовувати у роботі ще й додаткові аналітичні рахунки всередині кожного субрахунку за балансовими рахунками 31 «Рахунки у банках» і 33 «Інші грошові кошти» за видами застосовуваної валюти, що особливо стане у пригоді при підрахунку валових доходів і витрат при оподаткуванні, визначенні величини курсових різниць та складанні звітності.
2.2 Сутність курсової різниці
Курсові різниці визначаються за валютними активами і пасивами відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» №996-XIV від 16 липня 1999 р.
До змін курсових різниць призводять зміни курсу валюти у період між датою здійснення господарської операції (або датою попереднього звіту) і датою розрахунку за обов’язками, що випливають з цієї операції.
Різниця між оцінкою в національній (українській) валюті і оцінкою цих активів і пасивів, виходячи з курсу Національного банку України на дату відображення їх у бухгалтерському обліку у звітному періоді або на дату складання бухгалтерської звітності за попередній звітний період для потреб бухгалтерського обліку, вважається курсовою різницею.
Курсові різниці у бухгалтерському обліку і звітності відображаються у тому ж звітному періоді, до якого належить дата розрахунку або за який складається бухгалтерська звітність.
Курсові різниці визначаються за сумами і операціями в іноземній валюті, облікованими на рахунках №:
302 «Каса в іноземній валюті»;
312 «Поточні рахунки в іноземній валюті»;
314 «Інші рахунки в іноземній валюті»;
332 «Грошові документи в іноземній валюті»;
334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті»;
342 «Короткострокові векселі одержані в іноземній валюті»;
35 «Поточні фінансові інвестиції»;
«Розрахунки з іноземними покупцями»;
371«Розрахунки за виданими авансами»;
«Розрахунки з підзвітними особами»;
377 «Розрахунки з іншими дебіторами»;
502 «Довгострокові кредити банків в іноземній валюті»;
504 «Відстрочені довгострокові кредити банків в іноземній валюті»;
506 «Інші довгострокові позики в іноземній валюті»;
512 «Довгострокові векселі видані в іноземній валюті»;
602 «Короткострокові кредити банків в іноземній валюті»;
604 «Відстрочені короткострокові кредити банків в іноземній валюті»;
606 «Прострочені позики в іноземній валюті»;
612 «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями в іноземній валюті»;
622 «Короткострокові векселі видані в іноземній валюті»;
632 «Розрахунки з іноземними постачальниками»;
681 «Розрахунки за авансами одержаними»;
685 «Розрахунки з іншими кредиторами».
Курсові різниці підприємствами і організаціями відображаються на рахунках, передбачених для обліку курсових різниць (Таблиця 2.2.1).
Таблиця 2.2.1
Рахунки бухгалтерського обліку, передбачені для обліку курсових різниць
Найменування рахунку |
Примітки |
Рахунки, на яких обліковуються доходи від курсових різниць |
|
714 «Дохід від операційної курсової різниці» |
Узагальнюється інформація про доходи від курсових різниць щодо активів і зобов’язань підприємства, пов'язаних з операційною діяльністю підприємства |
744 «Дохід від не операційної курсової різниці» |
Узагальнюється інформація про курсові різниці щодо активів і зобов’язань в іноземній валюті, що пов’язані з фінансовою та інвестиційною діяльністю підприємства |
746 «Інші доходи від звичайної діяльності» |
Відображається різниця між сумою зобов’язань, що виникли на дату одержання (визнання) за бартерним контрактом активів (робіт, послуг), і сумою дебіторської заборгованості за передані за бартерним контрактом активи |
Рахунки, на яких обліковуються доходи від курсових різниць |
|
945 «Втрати від операційної курсової різниці» |
Ведеться облік втрат щодо активів і зобов’язань операційної діяльності підприємства від зміни курсу гривні до іноземної валюти |
974 «Втрати від не операційних курсових різниць» |
Відображаються втрати щодо активів і зобов’язань не операційної діяльності підприємства від зміни курсу гривні до іноземної валюти |
977 «Інші витрати звичайної діяльності» |
Відображається різниця між сумою зобов’язань, що виникли на дату одержання (визнання) за бартерним контрактом активів (робіт, послуг), і сумою дебіторської заборгованості за передані за бартерним контрактом активи |
Продовження таблиці 2.2.1
Підприємства, що використовують клас рахунків 8, для обліку відповідних витрат ведуть такі рахунки |
|
84 «Інші операційні витрати» |
На цьому рахунку, зокрема, ведеться облік втрат від курсових різниць |
85 «Інші затрати» |
На цьому рахунку ведеться облік витрат на інвестиційну та фінансову діяльність підприємства, а також витрат від надзвичайних подій, включаючи витрати від не операційної курсової різниці |
РОЗДІЛ 3 МЕТОДИКА ОПРАЦЮВАННЯ ПЕРВИННИХ ДОКУМЕНТІВ З ВАРТІСНИМИ ПОКАЗНИКАМИ В ІНОЗЕМНИХ ВАЛЮТАХ