24. Учет амортизации нематериальных активов

Стоимость объектов нематериальных активов погашается путем начисления амортизации в течение установленного срока их полезного использования. Срок полезного использования нематериального актива, согласно п. 17 ПБУ 14/2000, определяется организацией самостоятельно при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Определение срока полезного использования нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством РФ; ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды. В этом случае организация самостоятельно определяет срок полезного использования актива и утверждает его приказом (распоряжением) руководителя организации; расчета 20 лет, но не более срока деятельности организации, если невозможно самостоятельно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов. Законодательством РФ установлены следующие сроки действия охранных документов:

1. патент на изобретение — 20 лет;

2. патент на промышленный образец — 10 лет;

3. патент на полезную модель — 5 лет;

4. патент на селекционное достижение — 30 лет;

5. свидетельство на товарный знак — 10 лет;

6. свидетельство на право пользования наименованием места происхождения товара — 10 лет.

Начисление амортизации по нематериальным активам начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия нематериального актива к бухгалтерскому учету. Амортизация начисляется до полного погашения стоимости актива или его списания с бухгалтерского учета. Сумма начисленной амортизации не должна превышать первоначальной стоимости объекта нематериальных активов. Поэтому, как только стоимость объекта нематериальных активов будет равна нулю, начисление амортизации должно быть прекращено. Прекращают начислять амортизацию и в случае выбытия данного объекта с баланса организации в связи с уступкой (утратой) исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности.

Начисление амортизации прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости актива или его списания с бухгалтерского учета.

Амортизация начисляется независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

В соответствии с п. 15 ПБУ 14/2000 начисление амортизации по группе однородных нематериальных активов может производиться одним из трех способов: линейным; уменьшаемого остатка; списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Организация должна использовать для каждого вида нематериальных активов только один из способов начисления амортизации, который определяется в момент принятия его на учет и не меняется в течение всего срока полезного использования или до его выбытия.

В течение отчетного года амортизационные отчисления по нематериальным активам начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

Выбранные организацией способы начисления амортизации по отдельным нематериальным активам должны быть отражены в учетной политике организации.

Суммы начисленной амортизации по нематериальным активам отражаются в карточках учета нематериальных активов (форма № НМА-1) на основании данных регистра бухгалтерского учета, которым является ведомость начисления амортизации нематериальных активов. Ведомость подписывает исполнитель — бухгалтер, на которого возложены обязанности по учету объектов нематериальных активов. Данная ведомость составляется ежемесячно.

При линейном способе годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется на основании первоначальной стоимости нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

Пример 4. Организация приобрела патент со сроком действия 20 лет первоначальной стоимостью 240 000 руб. По объекту выбран линейный способ начисления амортизации.

Годовая норма амортизационных отчислений будет равна:

100% : 20 лет = 5%. Годовая сумма амортизационных отчислений составит:

(240 000 руб. х 5%) / 100% = 12 000 руб.

Ежемесячная сумма амортизационных отчислений составит

12 000 руб. : 12 мес. = 1000 руб.

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости нематериальных активов на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости нематериальных активов и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования нематериального актива.

Все три способа начисления амортизации нематериальных активов аналогичны соответствующим способам, используемым при начислении амортизации основных средств.

В отличие от амортизации основных средств амортизационные отчисления по нематериальным активам могут отражаться в бухгалтерском учете одним из двух способов:

• путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете 05 «Амортизация нематериальных активов»;

• путем уменьшения первоначальной стоимости нематериальных активов непосредственно на счета 04 «Нематериальные активы».

Суммы начисленной амортизации ежемесячно включаются в расходы организации.

При первом способе начисление амортизации отражается бухгалтерскими записями:

Д-т 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы, 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» К-т 05 «Амортизация нематериальных активов».

При втором способе сумма начисленной амортизации списывается на счета учета расходов организации непосредственно со счета 04 «Нематериальные активы»:

Д-т 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» К-т 04 «Нематериальные активы».

Амортизация положительной деловой репутации организации и организационных расходов отражается в бухгалтерском учете только вторым способом равномерно в течение 20 лет с момента их принятия к учету в составе нематериальных активов, но не более срока деятельности организации.

Согласно п. 21 ПБУ 14/2000 нематериальные активы можно отражать в бухгалтерском учете в условной оценке.

Если амортизационные отчисления по каким-либо нематериальным активам отражаются в учете путем уменьшения их первоначальной стоимости, то после полного погашения этой стоимости данные объекты продолжают отражаться в бухгалтерском учете (до прекращения срока действия этих охранных документов) в условной оценке, принятой организацией, с отнесением суммы оценки на финансовые результаты организации.

Такая ситуация возникает, когда срок действия патента или свидетельства был продлен по ходатайству правообладателя уже после погашения их первоначальной стоимости.

Пример 5. Организация владела патентом на полезную модель, срок действия которого истек в марте 2004 г. Амортизационные отчисления организация отражала в учете путем уменьшения первоначальной стоимости данного объекта нематериальных активов до полного погашения этой стоимости. Затем действие данного патента было продлено по ходатайству патентообладателя на три года. Организация условно оценила патент в 3000 руб.

В бухгалтерском учете данная операция отражается проводкой:

Д-т 04 «Нематериальные активы» К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы».

Для целей налогового учета данный доход не принимается.

25. Переоценка стоимости основных средств и нематериальных активов и отражение ее результатов в бюджетном учете Тема переоценки стоимости объектов основных средств (ОС) и нематериальных активов (НМА) не новая, но актуальная, так как все бюджетные учреждения, в том числе учреждения образования, должны провести ее по состоянию на 01.01.2007. Последнюю переоценку стоимости ОС и НМА учреждения образования проводили по состоянию на 01.01.2003. С тех пор прошло четыре года. За это время были внесены существенные изменения в бюджетное законодательство РФ. Поэтому в статье изложен материал по проведению переоценки стоимости ОС и НМА с учетом произошедших изменений. Обязанность проводить переоценку стоимости ОС и НМА возложена на учреждения п. 16 и 24 Инструкции N 25н*(1), сроки и порядок проведения которой устанавливаются Правительством РФ. Основным документом, определяющим порядок ее проведения, является Приказ N 25/6н/14/7*(2). Несмотря на дату его издания, он действует до сих пор с учетом внесенных Приказом N 306/120н/139*(3) изменений. В соответствии с п. 17 Приказа N 25/6н/14/7 очередная переоценка ОС и НМА бюджетных учреждений проводится по достижении "порогового" (предельного) уровня роста цен производителей в строительстве, за который принимается 35%-ный рост цен с момента предыдущей переоценки. Основные средства и НМА бюджетных учреждений переоцениваются в цены по состоянию на 1 января года, следующего за годом, в котором рост цен производителей в строительстве с момента предшествующей переоценки ОС и НМА бюджетных учреждений достиг "порогового" значения. Объекты переоценки Пунктом 3 Приказа N 25/6н/14/7 предписано всем бюджетным учреждениям по состоянию на 01.01.2007 провести переоценку стоимости ОС и НМА. В данном пункте также перечислены, какие именно из них подлежат переоценке. Согласно этому перечню переоценке подвергаются принадлежащие бюджетным учреждениям на праве оперативного управления, а также приобретенные за счет средств, полученных от предпринимательской деятельности, целевых средств и безвозмездных поступлений следующие объекты ОС и НМА: - действующие; - находящиеся на консервации и в резерве; - подготовленные к списанию, но не оформленные в установленном порядке соответствующими актами; - приобретенные, предназначенные к установке. Следует заметить, что в новой редакции данного приказа из перечня объектов, подлежащих переоценке, исключены объекты, не завершенные строительством. Метод переоценки Переоценка осуществляется методом индексации первоначальной (балансовой) стоимости ОС, приобретенного оборудования, предназначенного к установке, НМА, накопленной амортизации по ОС и НМА на коэффициенты, разработанные Росстатом на основании индексов цен производителей на фондообразующие товары и индексов цен производителей в строительстве. Таким образом, в результате изменения бюджетного законодательства переоценке подлежит накопленная амортизация, а не накопленный износ, как было ранее. В целях выполнения Приказа N 25/6н/14/7 руководитель учреждения издает приказ. Для проведения переоценки создается комиссия, в состав которой входят представители экономических подразделений бюджетного учреждения. Комиссию возглавляет руководитель бюджетного учреждения или один из его заместителей. Из пунктов 16 и 20 Инструкции N 25н следует, что переоценка ОС и НМА производится по состоянию на начало отчетного периода путем пересчета первоначальной или балансовой стоимости объекта, если он переоценивался ранее, и сумм амортизации, начисленной за период пользования объектами. Исходные сведения для переоценки следует брать из аналитических данных бухгалтерского учета ОС, НМА, которые должны быть подтверждены результатами проведенной в учреждении инвентаризации имущества. Данные о переоценке ОС, НМА отражаются в инвентарных карточках учета ОС и НМА (ф. 0504031). Порядок применения коэффициентов переоценки и отражение ее результатов в бюджетном учете Как указывалось выше, для переоценки применяются коэффициенты, разработанные Росстатом. Утвержденные им коэффициенты дифференцированы: - по областям в отношении зданий и сооружений (коды ОКОФ 11 0000000, 12 0000000, 13 0000000) и по дате приобретения; - по группам основных средств в отношении машин и оборудования, транспортных средств, по производственному и хозяйственному инвентарю, скоту рабочему и продуктивному, многолетним насаждениям. Коэффициенты переоценки, установленные для машин и оборудования, подразделяются на шесть групп, для транспортных средств - на четыре, производственного и хозяйственного инвентаря - на две. Таким образом, при определении коэффициентов переоценки нужно знать, в состав какой группы основных средств входит тот или иной объект, и дату его приобретения. В отношении других видов основных фондов, прочих их видов, а также НМА коэффициенты переоценки дифференцированы только по дате их приобретения. Рассмотрим на примере применение коэффициентов и порядок переоценки объектов ОС и НМА.