22. Учет поступления нематериальных активов

Основанием для отражения информации о совершенных хозяйственных операциях в регистрах бухгалтерского учета являются первичные документы Они должны содержать достоверные данные о хозяйственной операции и составляться в момент ее совершения или непосредственно после ее окончания.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, формы которых не предусмотрены в этих альбомах, должны обязательно содержать реквизиты, перечень которых приведен в ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете»

Альбом унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных постановлением Госкомстата России, не содержит специальной формы первичного документа для учета поступления нематериальных активов в организацию. Поэтому организации должны сами разрабатывать формы соответствующих документов или могут использовать форму акта о приемке-передаче основных средств (форма № ОС-1), которая утверждена постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7, а в тех строках и графах формы, которые не могут относиться к нематериальным активам, следует ставить прочерки.

При оформлении поступления нематериальных активов акт о приемке составляется в одном экземпляре на каждый отдельный объект членами приемочной комиссии, назначенной распоряжением (приказом) руководителя организации. Каждому акту присваивается порядковый номер. Акт заверяется подписями членов приемочной комиссии с указанием должности и расшифровкой подписи. В акте делается отметка об открытии карточки учета нематериальных активов в бухгалтерии.

После оформления акт с приложенной к нему технической документацией, относящейся к данному объекту, передается в бухгалтерию организации, подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем организации или лицом, на это уполномоченным.

В перечень прилагаемой документации включаются копии патентных документов, договоров, авторского договора и др Если нематериальные активы получены в качестве взноса в уставный капитал, то в качестве приложения могут быть использованы копии выдержек из учредительных документов, подтверждающих стоимость и порядок внесения в уставный капитал нематериальных активов

На основании акта о приемке-передаче нематериальных активов (форма № ОС-1) на каждый вид нематериальных активов, поступивших в организацию, открывается карточка учета нематериальных активов (форма № НМА-1), которая утверждена постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г № 71а.

При изготовлении нематериальных активов собственными силами организация несет определенные расходы, к которым могут относиться расходы на оплату труда, начисление единого социального налога, материальные затраты и т д.

Первоначальная стоимость таких нематериальных активов формируется в бухгалтерской справке-расчете, которая представляет собой сводный документ бухгалтерского учета. Бухгалтерская справка-расчет составляется нарастающим итогом на основании документов, подтверждающих произведенные расходы на создание нематериальных активов.

Для обобщения информации о наличии и движении нематериальных активов, в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета, предназначен активный счет 04 «Нематериальные активы».

Так как нематериальные активы относятся к внеоборотным активам, то операции по их приобретению, независимо от договоров, на основании которых они проводятся (договор на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских работ, договор об уступке права на патент, авторский договор заказа и т.д), должны учитываться с использованием счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». К счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» открывается субсчет «Приобретение нематериальных активов», на котором учитываются расходы на приобретение нематериальных активов до момента появления у организации исключительного права на приобретенный объект. При этом на субсчете «Приобретение нематериальных активов» формируется первоначальная стоимость объекта, которая в момент признания данного объекта в качестве нематериального актива переносится в дебет счета 04 «Нематериальные активы» с кредита субсчета «Приобретение нематериальных активов»

Стоимость приобретенных нематериальных активов за плату согласно расчетным документам поставщика (без учета НДС) отражается записью:

Д-т 08 «Вложение во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов» К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Сумма НДС со стоимости объекта нематериальных активов отражается бухгалтерской записью:

Д-т 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет «НДС по приобретенным нематериальным активам» К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Стоимость информационных и консультационных услуг, связанных с приобретением объекта нематериальных активов, а также расходы в виде вознаграждения посреднической организации, через которую приобретен объект нематериальных активов (без учета НДС), отражается*

Д-т 08 «Вложение во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов» К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Суммы НДС, относящиеся к указанным выше расходам, учитываются:

Д-т 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет «НДС по приобретенным нематериальным активам» К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

При оплате всех расходов, связанных с приобретением нематериальных активов, делается бухгалтерская проводка:

Д-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т 51 «Расчетные счета».

После оформления акта о приемке-передаче объекта нематериальных активов он принимается к учету по первоначальной стоимости (в сумме фактических расходов):

Д-т 04 «Нематериальные активы» К-т 08 «Вложение во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов».

После того как объект нематериальных активов будет принят к учету, оплачен и будут получены счета-фактуры, выставленные поставщиками, организация имеет право принять к вычету суммы НДС, что отражается записью:

Д-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» К-т 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет «НДС по приобретенным нематериальным активам».

Для учета расходов на создание объекта нематериальных активов самой организацией и калькулирования его первоначальной стоимости также используется счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов».

Стоимость материалов, приобретенных для создания нематериальных активов, согласно расчетным документам поставщика, отражается:

Д-т 10 «Материалы» К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Затем на основании счета-фактуры, выставленного поставщиком, отражается сумма НДС со стоимости материалов:

Д-т 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет «НДС по приобретенным материально-производственным запасам» К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Оплата поставщику за полученные материалы производится с расчетного счета:

Д-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» К-т 51 «Расчетные счета».

При отпуске материалов на создание объекта нематериальных активов делается бухгалтерская запись:

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов» К-т 10 «Материалы».

На счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчете «Приобретение нематериальных активов» отражаются расходы, связанные с созданием объекта нематериальных активов, в виде: начисленной амортизации основных средств, используемых при создании нематериального актива; начисленной заработной платы работникам, занятым созданием нематериального актива; начисления единого социального налога и т.д. Эти операции отражаются бухгалтерской проводкой:

Д-т 08 «Вложение во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов» К-т 02 «Амортизация основных средств», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

По первоначальной стоимости, которая сложилась из фактических расходов на создание нематериального актива, он принимается к учету:

Д-т 04 «Нематериальные активы» К-т 08 «Вложение во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов».

Сумма НДС, уплаченная по приобретенным материалам, предъявляется к вычету:

Д-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» К-т 19 «Налог на добавленную стоимость», субсчет «НДС по приобретенным материально-производственным запасам».

При внесении нематериальных активов в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации стоимость этих нематериальных активов первоначально должна отражаться по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции со счетом учета расчетов с учредителями. Как было отмечено выше, первоначальная стоимость нематериальных активов, внесенных в счета вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется как денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации (п. 9 ПБУ 14/2000). Из этого следует, что первоначальная стоимость таких нематериальных активов не включает расходы, связанные с доведением данного актива до состояния, пригодного к применению. Такие расходы должны быть покрыты за счет источников (нераспределенная прибыль или прочие расходы организации), предусмотренных учредителями. Выбранный источник должен быть отражен в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности.

На основании учредительных документов объявляют уставный (складочный) капитал организации, что отражается бухгалтерской записью:

Д-т 75 «Расчеты с учредителями» К-т 80 «Уставный капитал».

Затем отражают стоимость объекта нематериальных активов, поступившего в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации в денежной оценке, согласованной учредителями организации:

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов» К-т 75 «Расчеты с учредителями».

Расходы, понесенные организацией по доведению объекта нематериальных активов до состояния, пригодного к использованию в запланированных целях, отражаются:

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов» К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

После оформления акта о приемке-передаче объекта нематериальных активов он принимается к бухгалтерскому учету:

Д-т 04 «Нематериальные активы» К-т 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов».

Расходы по объекту нематериальных активов, полученному в качестве вклада в уставный капитал, списываются на источник их покрытия:

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» К-т 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов».

Нематериальные активы, полученные организацией по договору дарения (безвозмездно), отражаются в учете по рыночной стоимости на дату оприходования по кредиту субсчета «Безвозмездные поступления» счета 98 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета доход по безвозмездно полученному имуществу отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы». Однако по нематериальным активам доход будет признаваться не сразу, а по мере начисления амортизации.

Следует помнить, что первоначальная стоимость нематериального актива, полученного безвозмездно, не увеличивается на сумму расходов по доведению данного объекта до состояния, пригодного к эксплуатации. Данные расходы должны быть покрыты за счет предусмотренных собственниками источников.

Рыночная стоимость безвозмездно полученного объекта нематериальных активов на дату принятия к учету отражается:

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов» К-т 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Безвозмездные поступления».

Если право на полученный объект нематериальных активов подлежит государственной регистрации, то данные расходы относятся на увеличение стоимости приобретенного нематериального актива:

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов» К-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Принятие к бухгалтерскому учету безвозмездно полученного нематериального актива отражается записью:

Д-т 04 «Нематериальные активы» К-т 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов».

С первого числа месяца, следующего за месяцем принятия нематериального актива к учету, начинают начислять амортизацию, которая учитывается в составе расходов организации:

Д-т 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» К-т 05 «Амортизация нематериальных активов».

Одновременно в сумме начисленной амортизации часть рьшочной стоимости безвозмездно полученного объекта нематериальных активов включается в состав внереализационных доходов организации:

Д-т 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Безвозмездные поступления» К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы».

Данная бухгалтерская запись будет отражаться в учетных регистрах организации ежемесячно в течение срока полезного использования объекта нематериальных активов.

При принятии к бухгалтерскому учету объекта нематериальных активов, приобретенных в обмен на другое имущество, делается запись по дебету счета 04 «Нематериальные активы» и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» на субсчете «Приобретение нематериальных активов».