Матеріали інвентаризації як об’єкт аудиторського дослідження

Якщо в договорі на проведення аудиту передбачено оцінити стан інвентаризаційної роботи та перевірити достовірність результатів раніше проведених інвентаризацій, то для цього аудитору, перш за все, необхідно вивчити наказ про облікову політику підприємства, в якому повинні бути зазначені види об’єктів та кількість запланованих інвентаризацій. Крім цього, в бухгалтерії або у голови центральної інвентаризаційної комісії отримати план проведення інвентаризацій за період, що передбачений замовником. Вивченню також підлягають:

• книга реєстрації контрольних перевірок інвентаризацій;

• акти контрольних перевірок інвентаризації активів;

• відомості результатів інвентаризації;

• книга реєстрації наказів (накази на проведення інвентаризацій, накази про прийняття рішень за результатами інвентаризацій).

Сутність аудиторського дослідження матеріалів інвентаризаційної діяльності полягає в перевірці: стану інвентаризаційної роботи та якості проведених інвентаризацій на підприємстві; виконання плану проведених інвентаризацій; правильності виведення результатів інвентаризацій та відображення їх в обліку; своєчасності та повноти вжитих заходів щодо усунення виявлених недоліків.

Для того, щоб надати оцінку якості проведених інвентаризацій аудитору необхідно перевірити наступне:

• чи дотримується підприємство встановлених термінів проведення інвентаризації;

• чи оформлено інвентаризаційні описи згідно з встановленими вимогами. Якщо є помарки або виправлення, то встановити їх обумовленість; перевірку сортів; якщо була пересортиця, то прослідкувати її виправлення; визначити ціни, таксування та підсумки; визначити, чи були підписані відомості членами інвентаризаційної комісії та матеріально відповідальними особами.

У процесі оцінки аудитором якості інвентаризації особлива увага приділяється випадкам, коли інвентаризаційні залишки запасів співпадають з книжковими даними, що може свідчити про формальне відношення до інвентаризації. Це, зокрема, можна розцінювати як приховування можливих недостач та розкрадань.

Виходячи з показників порівняльних відомостей та пояснень матеріально відповідальних осіб, встановлюється обґрунтованість протоколів центральних інвентаризаційних комісій та законність здійснених регулювань і списань як по суті самої операції, так і з точки зору повноважень посадових осіб, що затвердили ці списання.

Зміст наказів та протоколів засідання центральної інвентаризаційної комісії не повинен суперечити порядку регулювання інвентаризаційних різниць.

Аудитор, за погодженням із замовником, може переконатися в правильній організації інвентаризаційної роботи, отримавши відповіді на наступні питання:

• чи здійснюється охорона території підприємства, чи обладнане підприємство протипожежною та охоронною сигналізаціями;

• чи фактично укладено та правильно оформлено договори про повну індивідуальну або бригадну матеріальну відповідальність з працівниками, яким передано запаси для зберігання та використання;

• чи відповідають посади матеріально відповідальних осіб затвердженому переліку посад і робіт, з якими можна укладати письмові договори про повну матеріальну відповідальність;

• чи створено матеріально відповідальним особам відповідні умови для забезпечення збереженості матеріальних запасів;

• чи існує контроль за порядком вивезення запасів з підприємства та видачею довіреностей на їх отримання;

• чи призначено наказом керівника постійно діючу інвентаризаційну комісію.

Аналіз книги реєстрації наказів, а також плану проведення інвентаризацій дозволить аудитору з’ясувати, чи дотримується керівництво підприємства чинних нормативних актів, які регламентують кількість інвентаризацій та визначають об’єкти інвентаризації.

Аудитору необхідно перевірити, чи мали місце протягом періоду, що вивчається, події, за якими проведення інвентаризації є обов’язковим і чи проводилася за цих подій інвентаризація.

Поряд з цим, аудитору необхідно отримати та проаналізувати інформацію про результати останньої інвентаризації, пояснення матеріально відповідальних осіб по недостачах, лишках і втратах (бій, брак, псування запасів), з’ясувати причини їх виникнення.

При ознайомленні з інвентаризаційними документами: наказами, інвентаризаційними описами, порівняльними відомостями, поясненнями матеріально відповідальних осіб тощо аудиторами можуть бути виявлені наступні відхилення (див. табл. 11.5).

Таблиця 11.5. Приблизний перелік порушень порядку проведення інвентаризації

№ з/п	Перелік порушень	Можливі наслідки
1	2	3
1	Склад інвентаризаційної комісії не затверджений керівником	Результати інвентаризації недійсні
2	Документальне підтвердження відсутності хоча б одного члена комісії під час проведення інвентаризації	–//–
3	У наказі на проведення інвентаризації не зазначені строки її проведення	–//–
4	При неможливості зупинення господарської діяльності прибуткові та видаткові документи не завізовані представником інвентаризаційної комісії	–//–
5	Від матеріально відповідальних осіб не отримано розписки про те, що всі прибуткові та видаткові документи здані до бухгалтерії	–//–
6	Проводиться порівняння даних бухгалтерського обліку запасів та інших об’єктів інвентаризації з фактичною наявністю, а не навпаки	Існує можливість викривлення фактичних даних залежно від даних бухгалтерського обліку
7	Інвентаризаційний опис складений в одному примірнику	Результати інвентаризації недійсні

1	2	3
8	Підсумки не вивірені на кожній сторінці: немає числа прописом, кількості номерів, суми матеріальних активів або загального підсумку в натуральних показниках, навіть якщо підрахунок вівся в грошовому вираженні	–//–
9	На кожній сторінці немає запису: “Ціни, підсумки перевірив”, підпису матеріально відповідальної особи	–//–
10	Виправлення помилок не завірено відповідними написами та підписами членів комісії	–//–
11	Інвентаризаційний опис після затвердження результатів містить незаповнені рядки, немає прокреслень	–//–
12	На останній сторінці інвентаризаційного опису немає розписки матеріально відповідальної особи про відсутність у неї претензій до членів комісії та підтвердження, що зазначене в описі майно прийняте на відповідальне зберігання	–//–
13	Під час перерв у роботі комісії не закритий доступ сторонніх до приміщення, де зберігаються інвентаризаційні описи	–//–

Аудитор, вивчаючи інвентаризаційні описи, повинен звертати увагу на наявність описаних у таблиці виправлень. Крім того, необхідно також перевірити правильність підрахунку підсумків у натуральних одиницях і вартісному показнику.

Аудитору також слід порівняти дані інвентаризаційних описів з порівняльними відомостями, які, в свою чергу, повинні відповідати результатам інвентаризації, що були зазначені в протоколах засідання інвентаризаційних комісій та у відомостях результатів інвентаризацій. Всі показники мають відповідати один одному й на кінець необхідно встановити правильність відображення результатів інвентаризацій у фінансовій звітності.

Шляхом ретельного вивчення матеріалів інвентаризації аудитор встановлює обґрунтованість рішень інвентаризаційних комісій та з’ясовує, чи правильно вказані комісією причини недостач, втрат, доцільність заходів, які прийняті до винних у цьому осіб; своєчасність визначення результатів інвентаризації; чи не затримувалось порівняння фактичних залишків з даними обліку; чи оформлені результати інвентаризації протоколами комісій та чи затверджені ці протоколи керівником підприємства; чи правильно відрегульовано інвентаризаційні різниці між фактичними залишками та обліковими даними.

Визначаючи правильність відображення в обліку пересортування та списання природного убутку, аудитору рекомендується оформлювати у вигляді таблиці, наведеної у зразку 11.2.