Классификация статических бухгалтерских балансов

В бухгалтерском учете существует множество видов бухгалтерских балансов, которые отличаются в зависимости от цели их составления. Предлагается классифицировать бухгалтерские балансы по следующим признакам:

1)время составления;

2) источник составления;

3) объем информации;

4) характер деятельности;

5) объект отражения;

6)способ очистки.

Воспользуемся предложенной схемой классификации для вы- работки более четкого представления о видах балансов. Первая классификация (по времени составления) представляется осно- вополагающей. В табл. 1.3 представлены 6 разновидностей баланса, выделенных по этому признаку.

Таблица 1.3. Классификация бухгалтерских балансов по времени составления

Бухгалтерские балансы
Вступи тельные (организа- ционные)	Текущие	Санируемые	Ликвидационные	Раздели тельные	Объединительные
	Начальные (входящие) Промежуточные Заключительные (исходящие)		Начальные Промежуточные Заключительные

Вступительные балансы составляют в момент организации предприятий (регистрация Устава). Со вступительного баланса начинается ведение бухгалтерского учета данного хозяйствующего субъекта.

Различают:

• вступительные балансы вновь создаваемых предприятий и хозяйствующих единиц;

• образованных на условиях правопреемственности ранее действовавших.

В первом случае во вступительном балансе отражается уставный капитал, зарегистрированный в Уставе предприятия, и инвентарные перечни реально внесенного имущества и имущественных (в основном денежных) обязательств учредителей по взносам в уставный капитал.

Во втором случае (создаваемое предприятие организовано на базе ранее действовавшего) вступительный баланс может соответствовать заключительному ликвидационному балансу предприятия, правопреемником которого создаваемое предприятие выступает, правда, с уточнением оценки отдельных статей ликвидационного баланса.

Текущие балансы. В отличие от вступительных балансов, которые составляются только один раз (в момент организации предприятия), текущие балансы разрабатываются в соответствии с принципом учетного периода периодически в течение всего времени функционирования предприятия и подразделяются на начальные (входящие), промежуточные и заключительные (исходящие).

Начальные и заключительные балансы разрабатываются в начале и конце финансового года. При этом следует помнить, что исходящие данные на конец отчетного периода (года) служат начальными (входными) данными на начало следующего финансового года. Коллация (тождественность) преемственных данных обязательна.

Промежуточные балансы составляются за периоды, находящиеся между началом и концом отчетного периода. В России промежуточные балансы заполняются итоговыми показателями за первый квартал (за три месяца), за полугодие (за шесть месяцев) и по окончании третьего квартала, т.е. нарастающими данными за девять месяцев.

Промежуточные балансы отличаются от заключительных, с одной стороны, набором прилагаемых отчетных форм, раскрывающих отдельные балансовые статьи; с другой – источниками составления баланса (промежуточные балансы строятся по данным текущего (книжного) учета, а заключительные балансы, кроме того, подтверждаются данными полной инвентаризации всех статей баланса - основных средств и нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств при расчетах предприятия). Показатели заключительных балансов наиболее адекватно отражают объекты бухгалтерского наблюдения.

Санируемые балансы. Потребность в такой разновидности балансов возникает только в исключительных случаях, когда предприятие находится на пороге банкротства (несостоятельности выплачивать долги) и необходимо определиться: принять решение о ликвидации (прекращении деловой активности) путем объявления о банкротстве или испытать последний шанс - убедить кредиторов в целесообразности отсрочки платежей. Для составления санируемого баланса привлекаются независимые аудиторы, которые еще до срока составления заключительного баланса (т.е. до окончания финансового года) должны выдать заключение о реальном состоянии дел на предприятии, величине понесенного убытка, путях и реальности его покрытия в будущем, возможных сроках реализации мероприятий, направленных на оздоровление финансового состояния предприятия. Подобный баланс, как правило, существенно отличается от отчетных балансов, составленных бухгалтерским аппаратом предприятия, так как аудиторы зачастую подвергают значительной уценке статьи баланса, не соответствующие реальности.

Ликвидационные балансы. Эти балансы составляются при ликвидации предприятия и разрабатываются неоднократно:

• на начало периода ликвидации {вступительный ликвидационный баланс);

• в ходе периода ликвидации предприятия (промежуточные ликвидационные балансы, их количество зависит от длительности ликвидационного процесса, информационных потребностей владельцев и кредиторов);

• на конец периода ликвидации (заключительный ликвидационный баланс).

В соответствии с принципом действующего предприятия при его ликвидации вступают в силу особые правила оценки имущества хозяйствующего субъекта: в ликвидационном балансе

они отражаются не по учетной (исторической или восстановительной) стоимости, а по цене возможной реализации каждого актива в отдельности на момент ликвидации.

Разделительные балансы составляются в момент разделения крупного предприятия на несколько более мелких предприятий (структурных единиц) или при передаче одной или нескольких структурных единиц данного предприятия другому предприятию (в последнем случае баланс называется передаточным).

Объединительные балансы разрабатываются при объединении (слиянии) нескольких предприятий в одно предприятие или при присоединении одной или нескольких структурных единиц к данному предприятию.

Рассмотренные характеристики относятся к классификации бухгалтерских балансов по времени их составления. В табл. 2 приведена классификация балансов по пяти остальным признакам.

Таблица 2

Классификация бухгалтерских балансов

Признаки классификации
Источник составления	Объем информации	Характер деятельности	Объект отражения	Способ очистки
Инвентарные Книжные Генеральные	Единичные Сводные (консолидируемые)	Основная Неосновная	Самостоятельные Отдельные	Баланс-брутто Баланс-нетто

Классификация по источникам составления. При изучении текущих балансов упоминались балансы, составленные по данным текущего бухгалтерского учета и по результатам, зафиксированным в инвентарях (описях). По признаку источника составления выделяются инвентарные, книжные и генеральные балансы.

Инвентарные балансы составляются только на основании инвентарей имущества, средств в расчетах, обязательств. Примером инвентарного баланса считается вступительный или организационный баланс.

Книжный баланс строится по данным текущего бухгалтерского учета без предварительной проверки книжных записей путем инвентаризации.

Генеральный баланс считается самым реальным, так как в его основу положены текущие учетные (книжные) записи и результаты инвентаризации, предшествующие формированию балансовых статей.

По объему информации выделяются две разновидности балансов: единичный и сводный (или консолидированный).

Единичные балансы характеризуют деятельность только одного предприятия.

Сводные (или консолидированные) балансы. Различают два вида сводных балансов в зависимости от объекта и способа их составления.

Во-первых, сводные балансы разрабатывают министерства и ведомства, рассчитывая агрегированные данные в целом по отрасли или по подведомственным единичным предприятиям путем простого суммирования одноименных показателей и исключения остатков по взаимным расчетам между предприятиями внутри отрасли.

Во-вторых, сводные (или консолидированные) балансы составляет Группа (холдинг, концерн), представленная материнской и ее дочерними компаниями. Сводный баланс формирует информацию о Группе как о едином предприятии и показывает, каким был бы собственный баланс материнской компании, если бы она закрыла все дочерние и сама осуществляла непосредственное управление их деятельностью. Данный баланс составляется не просто суммированием одноименных показателей, а осуществлением следующих корректировок:

• исключением инвестиций материнской компании в уставные капиталы дочерних предприятий и исключением соответствующих долей материнской компании в уставных капиталах дочерних предприятий;

• исключением остатков по взаимным расчетам внутри Группы;

• исключением дивидендов, выплаченных внутри Группы, а также прочих взаимных расходов и доходов.

По характеру деятельности балансы подразделяются на основной и неосновной деятельности. К основной относится деятельность, соответствующая профилю предприятия и зарегистрированная в его Уставе. Все прочие виды деятельности считаются неосновными. В последнее время данному признаку классификации не уделяется должного внимания и, как правило, все виды деятельности (основные и неосновные) отражаются в одном балансе (основной деятельности).

По объекту отражения балансы делятся на самостоятельные и отдельные. Самостоятельный баланс имеют только хозяйствующие субъекты, наделенные правами юридического лица. Отдельные балансы составляют подразделения предприятий (филиалы, отделы, цехи, представительства и т.д.).

По способу очистки выделяются балансы-брутто и балансы-нетто.

Балансовые статьи можно разделить на два типа:

• основные, отражающие неубывающие показатели оценки объектов бухгалтерского наблюдения;

• регулирующие, уточняющие величину оценки основных статей до их остаточного значения (остаточной стоимости).

Регулирующие статьи расширяют количество балансовых статей и увеличивают объем информации, содержащейся в балансе.

Регулирующие статьи баланса бывают двух видов: прямого и контрарного регулирования. Прямые регулирующие статьи можно рассматривать как дополнение к основной статье баланса. Уточненная оценка показателя на основной статье равна сумме показателей основной и дополнительной статьи.

Контрарные регулирующие статьи указывают на уменьшение величины основной статьи. Приведенные примеры регулирования (уточнения оценки) статей относятся к контрарным регулирующим статьям. Контрарные регулирующие статьи (износ основных средств или МБП, амортизация нематериальных активов), уточняющие оценку (остаточную убывающую нераспределенную стоимость) основных средств, нематериальных активов и малоценных и быстроизнашивающихся предметов, называются контрактивными статьями, так как они регулируют показатели по основным статьям актива баланса. Контрарные регулирующие статьи, уточняющие оценку по балансовым статьям капитала (прибыли) («Использование прибыли») относятся к контрпассивным статьям.

Бухгалтерский баланс, включающий регулирующие статьи, называется балансом-брутто, а без регулирующих статей - балансом-нетто.

До 1992 г. в российской практике основная форма финансовой отчетности - бухгалтерский баланс - строилась по принципу баланс-брутто. Контрарные регулирующие статьи располагались на стороне баланса, противоположной основной статье, уточнение которой осуществляли контрарные статьи (контрактивные — в пассиве баланса, контрпассивные - в его активе), и включались в валюту баланса. Баланс-нетто, исключающий регулирующие статьи и не включающий их в валюту баланса, составлялся, как правило, для целей анализа финансового положения предприятия. Он указывал на реальную величину имущества предприятия, оцененную по остаточной стоимости.

С 1992 г. бухгалтерский баланс переориентирован на баланс-нетто, в котором отражались как основные, так и регулирующие статьи. Они показывались справочно, располагаясь на одной и той же стороне баланса (по местонахождению основной статьи) и на валюту баланса не влияли. В валюту включались очищенные показатели, рассчитанные по остаточной величине.

С 1996 г. в российской практике действует форма нетто-баланса, исключающая наличие как основных, так и контрарных статей. Объекты в современном российском балансе отражаются только по остаточной стоимости (в нетто-оценке).

Тема 8. Система счетов бухгалтерского учета, их назначение. Строение активных, активно-пассивных и пассивных счетов, отражение на них операций. Двойная запись как элемент метода бухгалтерского учета.

Важнейшим элементом информационной системы бухгалтерского учета, предназначенным для группировки и хранения данных о хозяйственных операциях, является бухгалтерский счет.

Бухгалтерский счет считается квалификационным признаком, позволяющим ответить на вопрос: что (какой объект бухгал­терского наблюдения) учитывается на счете. Бухгалтерские сче­та открываются на каждый вид актива, капитала и обязательств, также на доходы и расходы. Как квалификационный признак счет имеет название, соответствующее учитываемому на нем объекту, и кодовое обозначение.

В российском учете названия счетов и их коды определяются Планом счетов бухгалтерского учета, разрабатываемым централизовано Минфином РФ. (План счетов БУ фин.-хоз-ой деятедьности организаций от 31.10.2000 г. № 94н )

Бухгалтерские счета предназначены для отражения на них ре­зультатов воздействия фактов хозяйственной жизни на объект бухгалтерского наблюдения, который учитывается на данном счете. Природа экономических воздействий может иметь два, направления: увеличение (+) или уменьшение (-). В этой связи; счет разбивается на две информационные зоны, каждая из ко­торых (в зависимости от отражаемого на счете объекта наблюдения) предназначена для учета изменений, направленных на увеличение или уменьшение начальной величины показателя, характеризующего состояние объекта наблюдения на начало отчетного периода (такой показатель называется начальное сальдо). Исторически сложилось, что левая сторона счета называет­ся дебет (от лат. он должен), а правая — кредит (от лат. он верит).

Счет…………(наименование счета)

Дебет	Кредит

Показатели, описывающие факты хозяйствен­ной жизни, увеличивающие значение начального показателя, дол­жны находиться на той же стороне бухгалтерского счета, что и начальное сальдо, а показатели, отражающие уменьшение на­чальной величины, располагаются на противоположной стороне.

Из сказанного напрашивается вывод: основной задачей изу­чения внутреннего строения бухгалтерских счетов и последую­щего их использования для отражения на них фактов хозяйствен­ной жизни признается умение определять местонахождение на счете начального сальдо, т.е. на какой стороне (в дебете или кредите счета) следует записать показатель, характеризующий заданный объект бухгалтерского наблюдения на начало отчет­ного периода.

Основоположник балансовой теории И. Ф. Шер называл фор­мальное балансовое уравнение (Активы = Капитал собственника + Пассивы) уравнением открытия бухгалтерских счетов. Располо­жение начального сальдо (в дебете или кредите счета) для счетов активов, капитала и обязательств (пассивов) зависит от местона­хождения объекта учета в бухгалтерском балансе. Активы располагаются на левой стороне баланса, следовательно, начальное сальдо на счетах активов (и соответственно увеличение) должно помещаться на левой стороне счета, т.е. по дебету. Для капитала, резер­вов и обязательств (пассивов) налицо противоположная картина: правостороннее размещение в балансе таких объектов бухгалтерского наблюдения предполагает нахождение сальдо на этих счетах на правой стороне, т.е. по кредиту.

Два правила записи фактов хозяйственной жизни на бухгалтерских счетах:

1. Чтобы увеличить сальдо счета, надо сделать запись на той же стороне (левой или правой), на которой этот счет помещается в балансе.

2. Чтобы уменьшить сальдо счета, надо сделать запись на стороне (левой или правой), противоположной той, на которой этот счет помещается в балансе.

Применяемая система счетов четко делится на два их вида:

Активные – для учета хозяйственных средств;

Пассивные – для учета источников образования хозяйственных средств.

Активные и пассивные счета составляют основу системы счетов бухгалтерского учета. Однако имеются счета, которые отличаются от них по своей структуре, имеют смешанный характер, то есть сочетают в себе признаки и активного и пассивного счетов. Они называются активно-пассивными.

Активно-пассивные счета бывают двух видов: с односторонним сальдо (дебетовое или кредитовое) и с двусторонним сальдо (дебетовое и кредитовое одновременно). Счетом с односторонним сальдо является счет «Прибыли и убытки». Если у предприятия суммы доходов превысили суммы расходов, то разница между ними дает прибыль, поэтому сальдо счета будет кредитовым (прибыль является источником формирования имущества и отражается в пассиве баланса) Если, наоборот, суммы доходов меньше сумм расходов, то разница между ними показывает убыток, и сальдо по счету будет дебетовым.

К активно-пассивным счетам с двусторонним развернутым сальдо относится счет «Расчеты с покупателями и заказчиками». Сальдо по дебету этого счета означает дебиторскую задолженность, а сальдо по кредиту – кредиторскую (с/сч расчеты по авансам полученным).

Рассмотрим структуру счетов с дебетовым начальным сальдо (счета активов).

Рис.1 Активный счет (счета активов)

Д	К
Сальдо начальное (Сн)
Хозяйственные операции, отражающие увеличение активов(+)	Хозяйственные операции, учитывающие уменьшение, списание или выбытие активов (-)
Дебетовый оборот (Об. Д)	Кредитовой оборот (Об.К)
Сальдо конечное (СКД) Ск=Сн+Об.Д-Об.К

Рассмотрим структуру счетов с кредитовым начальным сальдо (счета капитала и обязательств)

Рис. 2 Пассивный счет (счета капитала и обязательств)

Д	К
	Сальдо начальное (Сн)
Хозяйственные операции, отражающие уменьшение или расходование капитала, обязательств (-)	Хозяйственные операции, учитывающие увеличение или формирование капитала, обязательств (+)
Дебетовый оборот (Об.Д)	Кредитовой оборот (Об.К)
	Сальдо конечное Ск Ск=Сн+Об.К-Об.Д

Структура любого счета предполагает: начальное сальдо (дебетовое СнД или кредитовое СнК), показатели, отражающие увеличение первоначального значения (на той же стороне счета), и показатели, приводящие к уменьшению (на противоположной стороне), итоговый показатель по всем записям на каждой стороне, который в бухгалтерском учете называется оборотом (соответственно, дебетовый (Об.Д) и кредитовый (Об.к) обороты), конечное сальдо – показатель, характеризующий состояние объекта бухгалтерского наблюдения на конец отчетного периода (дебетовое –СкД или кредитовое –СкК).

По окончании отчетного периода по каждому счету подсчитываются увеличивающие и уменьшающие суммарные показатели (бухгалтерский термин - оборот) и выводятся предварительные остатки.

В российском учете начальное сальдо в оборот не входит и конечное сальдо записывается в той же части счета, что и начальное.

Для счетов с дебетовым начальным (СНД) и конечным (СКД) сальдо, на которых учитываются активы, итоговый показатель рассчитывается по сумме начального сальдо и дебетового оборота, уменьшенной на кредитовый оборот:

СкД=СнД+Об.Д-Об.К

Для счетов с кредитовым начальным (СНК) и конечным (СКК) сальдо, предназначенных для учета капитала и пассивов, итоговый показатель определяется суммой начального сальдо и кредитового оборота за вычетом дебетового оборота:

СкК=СнК +Об.К – Об.Д

Рис 3.Активно-пассивные счета

Д К
Сн= дебиторская задолженность (ДЗ) (нам должны)	Сн= кредиторская задолженность (КрЗ) (мы должны)
+ дебиторская задолженность - кредиторская задолженность	+ кредиторская задолженность - дебиторская задолженность
Об.Д=	Об.К=
Ск= дебиторская задолженность (нам должны)= Сн ДЗ + Об.Д ДЗ – Об.К ДЗ	Ск= кредиторская задолженность (мы должны)= СнКрЗ + Об.К КрЗ – Об.Д КрЗ

Бухгалтерские счета. Баланс отражает на определенную дату состояние хозяйственных средств и их источников. Но ежедневно в балансе учитывать и контролировать движение их в натуральном и денежном выражении невозможно,

Для каждого вида средств, их источников и хозяйственных процессов открывается отдельный счет. Все открываемые счета составляют План (систему) счетов БУ. Под планом понимается перечень регистров учета, который позволяет всем предприятиям вести раздельный учет имущества, источников средств и совершаемых операций по единой методологии.

Действующий в настоящее время План счетов бухгалтерского учета для предприятий всех отраслей и инструкция по их применению, утвержден приказом МФ РВ от 31.10.2000г. №94н, содержит девять разделов и выглядит следующим образом.

Раздел 1. Внеоборотные активы

Раздел 2. Производственные запасы

Раздел 3. Затраты на производство

Раздел 4. Готовая продукция и товары

Раздел 5. Денежные средства

Раздел 6. Расчеты

Раздел 7. Капитал

Раздел 8. Финансовые результаты