7. 3 Шығындарды тану және бұларды есепке алу принциптері

Жұмсалған шығындар мен табыстар сәйкестігін анықтау мүмкіндігі әрқашанда оңай бола бермейді. Егер белгілі бір кезеңдердегі оқиғалар шы-ғындар мен табыстар көлеміне әсер ететін болса, онда мұндай оқиғалардың нәтижесі осы кезеңде танылуы керек. Халықаралық бухгалтерлік есеп стан-дарттарының анықтауына қарай және сәйкестік принципті колдануға байла-нысты ең әуелі шығындарды танудың екі категориясын білу керек. Олар: 1) есепті кезеңдегі шаруашылық қызметіне байланысты сатып алу шығындары (издержки - осы кезеңнің шығындары); 2) алдағы кезең табыстарымен сәйкес келмейтін (байланыспайтын) шығындар (осы есепті жылдың шығындары).

Табыстар түсіру немесе келтіру үрдісі шығындар жұмсау нәтижесінде қалыптасатындығына байланысты, осы есепті кезеңдегі шығындарды ретке келтіруді - сәйкестік принцип деп атайды. Мұның маңызы сатылып алынған шығындар сомасы осы кезеңдегі табыстар алуға жұмсалған шығын-дарымен сәйкес келуіне байланысты болады.

Американдық бухгалтерлер қауымдастығының анықтауына қарай шығындар жұмсау үрдісінің себеп-салдарына байланысты жұмсалған шы-ғындарды алынған табыспен сәйкестендіріп отыруды қамтамасыз ету керек. Өндірілген тауарлар, орындалған жұмыстар, көрсетілген қызметтер табыс алу мақсатында жүмсалған жағдайда ғана шығындар категориясы пайда болады. Шығындар есебі бухгалтерлік есеп счетында жүргізіліп, әр кезеңге бөлініп жазылып отырады. Пайда түсірудің жалпы ережесі ақша түсіруге негізделгендіктен, сатылып алынған шығындар барынша жұмсалған шығын-дар уақытына (сәтіне) жақын болуы керек. Шығындарды түскен табысқа жатқызу үшін, бұл екі категорияның арасында тиісті байланыс болуы керек.

Барлық шығындарды анықтауға байланысты шаруашылық операция-лары табыс алу операцияларының белгілі бір бөлігі ретінде пайда болып отырады. Сондықтан, пайданы өлшеу мен бағалау есепті жылдағы алынған табыс сомасы осы жылдағы шығындар жұмсалған сомасымен салыстыру нәтижесінде алынған табыс сомасының артық дәрежесі анықталады. Мұндай салыстыру нәтижесінде сәйкестік принцип туындап, табыстар мен шығындар арасында анық байланыс орнайды. Сондықтан шығындарды әрбір кезеңдерге қарай оңтайландырып салыстыру үшін: 1) шығындар мен табыстар арасын-дағы байланыс; 2) жұмсалған шығындар табыстар алынған тиісті кезеңде көрсетіліп отыруы керек.

Бухгалтерлік есеп тәжірибесінде шығындар мен табыстар арасындағы байланысты анықтау мүмкіндігі көптеген жағдайларда сәйкес бола бермейді. Мұның үшін халықаралық бухгалтерлік есеп тәжірибесінде арнайы ережелер мен әдіснамалар қабылдаған. Мысалға, өнімнің өзіндік құнына қосылатын тікелей шығындар мен жанама шығындарды немесе кезеңдік шығындарды өз объектілеріне қарай шектеп жазу әдісі қолданылады. Әдетте тікелей шығындар тауарлар мен қызметтерді пайдаланған кезде немесе сатылған кезеңдегі кезеңде көрсетіледі. Жанама шығындар тиісті табыстар сомасын есепке алған есепті кезеңде көрсетіледі. Егер осы жылы жұмсалған шығын-дар бірнеше кезеңдер ішінде табыс келтіретін болса, (мысалға амортизация және сақтандыру шығындары) онда мұндай шығындар тиісті есепті кезеңдерге қарай бірқалыпты таратылып жазылып отырады.

Шығындар жұмсау нәтижесінде өнімдерді, жұмыстар мен қызметтерді сатып алушылар мен пайдаланушыларға сату нәтижесінде бөлінбеген таза пайданың көлемі азайып отырады. Сатудың таза нәтижесін өлшеу арқылы бөлінбеген таза пайданы анықтаудағы шығындар мен табыстар сомасы есепті осы кезеңде сәйкестіріліп көрсетілуі керек.

Сонымен, кезеңдік шығындарға - осы кезеңдегі шаруашылық қызметіне байланысты сатылып алынған шығындар, ал ағымдағы жылдың шығын-дарына - алдағы кезең табыстарына жатпайтын (байланыспайтын) есепті кезең ішінде жұмсалған немесе пайдаланылған шығындар жатады.

Мысалға, тамыз айында тауарлы-материалды құндылықтар алуға А компаниясының нақтылы жұмсаған сатып алу шығындары 70000 теңгені құрады. Егер осы ай ішінде алынған тауарлардың белгілі бір бөлігі 30000 теңгеге сатылса, онда бұл сома А компаниясының осы кезеңдегі жұмсаған шығындарына жатады. Тауарлы-материалды құндылықтардың тамыз айының аяғында қалған 40000 теңге қалдығы А компаниясының меншігінде есептелініп, бұл сома осы компанияның қаражаты сапасында танылады. Мұндай операцияларға сүйене отырып, сатылып алынған шығындардың осы кезеңдегі шығындары, немесе осы кезең аяғында қалған қаражат қалдығы екендігін ажыратуға болады.

Егер А компаниясы қыркүйек айында қалған 40000 теңгенің тауарларын түгелімен сатса, онда А компаниясыныц қыркүйек айындағы жұмсаған шығындары 40000 теңге болды. Яғни А компаниясы қыркүйек айында жұмсаған қаражаттарға байланысты ешқандай сатып алу шығындарын жұмсамағандығын дәлелдеуге болады.

Тағыда бір мысал. Жиһаз сатушы дүкен тамыз айында 80,0 мың теңгенің жиһазын сатып алды. Бүл жиһаз екі айдан сон, қазан айында 90,0 мың теңгеге сатылды. Тамыз айының аяғында сатылмай қалган жиһаз сомасы дүкеннің қаражаттары құрамында есептелініп, бұл қаражаттар нақтылы сатылғанға дейін қозғалмайтын шығындар құрамында болады. Мұндай жағдай қыркүйек айының аяғына дейін сақталады. Осы жиһаз қазан айының ішінде 90,0 мың теңгеге сатылуына қарай, жиһаз дүкені көрсетілген бұл соманы қазан айындағы сатудан түскен табыс құрамында есептейді. Яғни сатудан түскен табыс (90,0 мың теңге) сатып алу шығыны (80,0 мың теңге) жиһаз сатып алуға жұмсалған шығынға сәйкес келуі керек. Сондықтан жиһаз дүкенінің тамыз айындағы жұмсаған шығыны 80,0 мың теңге, ал түскен табыс 90,0 мың теңге осы жиһазды сатуға байланысты болып, жұмсалған шығындардың түс-кен табыс сомасына сәйкес келетіндігі дәлелденді.

Келесі мысал. Тамыз айында орындалған жұмыстар үшін А компаниясы жұмысшыларға 180,0 мың теңгенің еңбек ақысын нақты ақша түрінде төледі. Мұның негізінде осы компания 180,0 мың теңге шығындар жұмсап, осы сомаға сатып алудағы пайда болған шығындарды (издержки) жұмсады.

Жоғарыда көрсетілген мысалдарға сүйене отырып, ұйымдардың негізгі қызметіне байланысты қаражаттар жұмсалған кезде шығындардың пайда болатындығын айтуға болады.

Ұйымдардың активті қаражаттарының көбеюі, сатылып алынған шығындарға, ал пайдаланылған шығындар ұйымдардың негізгі қызметіне байланысты болады. Сондықтан, сатылып алынған шығындар өндірістік про-цеске жұмсалғанға дейінгі аралықта активті қаражаттар құрамында болады. Яғни ресурстар сатылып алынған кезде ұйымдар сатып алу шығындарын ақша қаражаты түрінде жұмсайды. Мұндай жағдайларда сатылып алынған ресурстар (шикізаттар, материалдар) өндірістік үрдіске түгелімен жұмсал-ғанға дейін, осы ұйымның қаражаты түрінде танылады. Ресурстар (активті қаражаттар) ұйымдардың өндірістік үрдісінс түгелімен жұмсалғаннан кейін, әлгіндегі ресурстар сомасы шығындар категориясында есепте тұрған шығындар сапасында саналады. Сатылып алынған тауарлы-материалды құн-дылықтар бастапқы құнымен кіріске алынады.

Бұлардың өзіндік құны есепті жылда жұмсалған сатып алу шығында-рынан және тасымалдау, сақтау, ары қарай өңдеу мен дайындауға кеткен шығындардан құралады. Мұндай сабақтастық жолдарды біздер бірнеше рет қайталап айттық. Есепті жылдың аяғында бухгалтерлік баланыста көрсетіл-ген материалдық ресурстардың өзіндік құны - осы ұйымның активті қаражаттары болып саналады.

Халықаралық бухгалтерлік есеп тәжірибесінде есепті жыл ішінде өндірістік процеске толығымен жұмсалған қаражаттарды көшірілген немесе ауыстырылған шығындар деп те атайды. Ұйымның меншігінде тұрған (баланстағы) қаражаттардың белгілі бір бөлігін көшірілмеген (әліде көшіріле қоймаған) шығындар деп атайды.

Осы айтылғандарды дәлелдеу үшін және шығындарды классификация-лау үшін төмендегі мысалдарды келтіруге болады.

2005 жылы А компаниясы 70000 теңгенің шикізатын сатып алды. Бұдан соң бұл шикізаттар төмендегіше жұмсалды:

2005 жылы 30000 теңгенің, 2006 жылы 15000 теңгенің шикізаты жұм-салды.

Жоғарыда айтылған ережелерге сай 2005 жылдың аяғында жұмсалмай тұрған шикізаттар құны 70000 теңге – бастапқыда сатылып алынған шығын-дарға жатады. Яғни бұл соманы қаражаттар деп те есептеуге болады.

2005 жылы жұмсалған 30000 теңгенің шикізаттары осы жылдың нақтылы жұмсалған шығындары құрамында есептелінеді. 2005 жылдың аяғында жұмсалмай қалған 40000 теңгенің шикізаттары қаражаттар құрамында болады. 2006 жылы жұмсалған 15000 теңгенің шикізаттарын 2005 жылдың шығындары деп, қалған 25000 теңгені қаражаттар құрамында есептеуге болатындығы халықаралық есеп тәжірибесінде қабылданған.

Біздер жоғарыда, ағымдағы есепті кезеңнің шығындарына жататын құндылықтарды, осы кезеңде клиенттерге жеткізіліп берілген табыс қалыптастырушы құндылықтарды, сондай-ақ осы және өткен кезеңдердегі қаражаттар сатып алу шығындары (издержки) сапасында қарастырдық. Егер сатылып алынған қаражаттардың белгілі бір бөлігі есепті жыл ішінде жұмсалған жағдайда, онда мұндай шығындар ағымдағы жылдың шығындары болып есепке алынады. Сатылып алынған шығындардың қалған бөлігі алдағы есепті жылда жұмсалатын шығындар түрінде қаралып, есепті жылдың аяғына даярланған бухгалтерлік баланста қаражат түрінде көрсетіледі. Сәйкестік принципке сай есепті осы жылдың шығындары шаруашылық қызметін жүргізудің өзіндік құнымен сәйкес келуі керек. Мұндай сәйкестік қалыптасқан жағдайда есепті осы жылдағы сатудан түскен табыс сомасы бірқалыпты қалыптасып отырады.

Сатудан түскен табыс сомасы есепті жылы сатып алушыларға (клиенттерге) жеткізіліп берілген тауарлар, қызметтер құнынан қалыптаса-тындығын және сатудан түскен табыс пен өнімдердің өзіндік құнының айырымы жалпы пайданың сомасын құрайтындығын тағы да қайталаймыз. Жалпы пайданың сомасынан негізгі құралдарды пайдалану (іске қосу), шығындар сомасын шегеру арқылы салық салынатын пайданың сомасы анықталады. Сәйкестік принципке сай іске қосу шығындарына ағымдағы жылдың шығындары, сондай-ақ алдағы кезеңдерде ұйымға табыс келтірмейтін қаражаттар құны жатады.

Сонымен, бухгалтерлік есеп тәжірибесінде сатып алу шығындары (издержки) активтер құрамында болатындығын, ал активтер болашақта табыс келтіретін ресурстар екендігін есте сақтау керек.

Есепті жылдың бастапқы кезеңінде активтер қалыптастыру шығындары өткен жылдарда орын алған шаруашылық фактілерінен туындағандығын, яғни активтер белгілі бір есеп объектілеріне жұмсалғанға дейін бухгалтерлік баланста көрсетіледі. Егер есепті жыл ішінде активтердің белгілі бір бөлігі сатылса (қолданылған шығындар), онда сату сомасы осы жылдың шығындарына айналады. Яғни өнімдер мен тауарларды сатудан түскен сомалар шығындар болып танылады.

Шаруашылык операцияларын жүргізу жағдайында алдын-ала төленген шығындар категориясы орын алуы мүмкін. Мұндай шығындарға есепті кезеңге дейінгі алынған (өткен жылдарда) қызметтер, басқа да материалды емес сипаттағы активтер жатады. Есепті жылдың бастапқы кезеңіне дейін алдын ала төленген шығындардан тиісті көлемде пайда түскен жағдайда, мұндай шығындар осы жылдың шығындарына жазылады.

Бухгалтерлік есеп тәжірибесінде ұзақ мерзімді активтер біртіндеп шығындарға айналып отырады. Ұзақ мерзімді активтер алдағы кезеңдерде табыс алу мақсатында сатылып алынып, бұлар ұйымның тиімділігі үшін қызмет атқарады. Мұндай активтер есебі алдағы кезеңдердің шығындары түрінде жүргізіледі. Ұзақ мерзімді активтер ұйым қызметінің қаржылық нәтижесіне бірнеше жылдар бойы жақсы әсер етуі керек. Белгілі бір есепті кезеңнің аяғындағы ұзақ мерзімді активтер сомасы әдетте активтер счетынан шығындар счетына аударылады. Мұндай шығындарға: авансталған шығын-дар, жал төлемі, сақтандыру төлемдері, ғимараттардың, құрылғылардың, жабдықтардың амортизациялық сомалары жатады.

Ұзақ мерзімді активтердің белгілі бір бөлігі есепті жылдың ағымдағы операцияларына жұмсалған жағдайда (мысалға, жал төлемі), онда мұндай шығындар осы жылдың шығындары, ал активтердің қазырше қолданылмай тұрған бөлігі алдағы кезеңдерде жұмсалатын шығындар болып танылады.

Қаржылык есепке тән көптеген есеп принциптері басқарушы есеп үшін де қолданылады. Қаржылық есеп объектілерінде жинақталған ақпараттар бірегей тиісті есеп жүргізу ережелеріне тән басқарушы есепте де қолданы-лады. Мысалға, өндірістік шығындар есебін жүргізу басқарушы есеп объекті-сінде, ал шығындар жұмсап табыс алу, мұның есебін жүргізу қаржылық есепке тән.

Сәйкестік принципке тән пайда мен шығындар қорытындысында көрсетілген пайдаға салынған салықты төлеу шығындарының салық есебі, бухгалтерлік есептегі пайданы есептен шығару сомасымен сәйкес келуі керек.

Мысалға, 2006 жылы ұйымдағы бухгалтерлік пайданың көлемі 2000 мың теңге, ал салық салынатын пайда 1500 мың теңге болды. Егер пайдаға салынатын салық 30% болса, онда есепті жылда төленетін пайдаға салынған салық сомасы 450 мың теңге = (1500,0 х 0,30). Егер бұл есептеулерді бухгал-терлік есеп тұрғысынан қарасақ, онда бухгалтерлік пайдаға салынатын салық сомасы 600 мың теңге = (2000,0 х 0,30) болар еді.

Айтылған мысалдарға қарай ұйымның нақты төлеген (450 мың теңге) салығының сомасы бухгалтерлік есептегі пайдаға салынатын салық сомасы-нан аз екендігін және бұл сандар мен мәліметтердің сәйкес еместігін көруге болады.

Сәйкестік принциптің түпкі мақсатына сай кез келген есепті кезең ішінде есептелген пайда, табыстар баптарына сейкес келетін шығындар сомасымен бірдей дәрежеде өлшеніп, табыстар мен шғындар есептілігінде бірдей кезеңде көрсетілуі керек. Егер түскен табыстар белгілі бір есепті кезенде есепке алынса, онда табыстарды алуға жұмсалған шығындар да осы кезеңде есепке алынады.

Сондықтан алынған пайданы есепке алу кезеңі, пайда алу үшін сатылған өнімдер кезеңіне сәйкестіріледі. Мысалы, ай ішіндегі 40,0 мың сома жыл бойы өзгеріссіз қалуы мүмкін деген ұғым болмауы керек. Есеп мөліметтері өзімен өзі ғана қалыптасатын фактілер емес. Есеп мәліметтері ұқсас мәлімет-термен (бір мағынадағы мәліметтермен) бірдей кезеңде салыстырылып, сейкестікке келтірілген жағдайда ғана маңызды болады.

Шығындарды сатудан түскен табыстар мен теңестіру принципі

Құндылықтарды сатып алу және өндіру шығындары бұларды сатудан алынған табыстарды есепке алу уақытымен сай келе бермейді. Қаржылық қорытындыны дәлме-дәл өлшеу біртекті операциялар бойынша алынған пайда мен жұмсалған шығындарды теңестіруде ғана анықталады.

Мысал. Тапсырыс берушілерге алдағы кезеңде сату үшін жүк машинасының екі маторы 20 млн. теңгеге сатылып алынды. Сатудан түсетін түсім әлі түспегендіктен, маторлар ұйымның активінде «Материалдар» счетында көрсетіледі.

Арада бірнеше ай өткен соң бір матор сатылып, бұдан алынған түсім 12 млн. теңге болды. Бұл түсім сатылған матор құнымен 10 млн. теңге теңестіріліп, маторды сатудан түскен пайда 2 млн. теңге анықталды.

Сатылмай тұрған екінші матор активтер құрамында қала береді.

Сатудан алынған табыстар мен сатылып алынған құндылықтар құнын теңестірудің басқада варианттары қолданылуы мүмкін. Бұларға:

1) Ақша төлеу мен активтер жұмысау шығындары ағымдағы есепті кезеңде теңестіріледі.

2) Құны төленген активтер келесі есепті кезеңде жұмсалатын шығындар сапасында танылып, баланста көрсетіледі.

3) Өткен есепті кезеңде құны төленген активтер ағымдағы есепті кезеңде жұмсалған шығындар құрамына жазылады.

4) Өткен есепті кезеңде жұмсалған шығындар құны келесі есепті кезеңде төленеді.

5) Ағымдағы есепті кезеңдегі баланста көрсетілген міндеттемелер төленетін міндеттемелер сапасында көрсетіледі.

Осы есепті кезеңге жатпайтын табыстар алдағы кезеңдердің табысы сапасында жеке көрсетілетіндігі айтылды.

8-тақырып. Меншікті капитал есебі

8.1. Жарғылық капиталды қалыптастыру тәртібі және оның мағынасы

8.2. Акционерлік (жарғылық) капитал есебі

8.3. Резервтік капитал