5.1. Материалды емес активтердің экономикалық маңызы, түрлері және бағалануы

Материалды емес активтер – ұйымдарға, басқа да құрылымдарға алдағы кезеңдерде табыс келтіретін экономикалық ресурстар. МЕА тиімді пайдаланудан түсетін табыс ұйымдар қызметінің жылдан-жылға жақсаруы мен тиімділігінің артуына үлес қосады.

Сондықтан, МЕА-тер алушы немесе бұларды қалыптастырушы ұйымдар МЕА-ге тән жан-жақты қаралған көп жылдық бизнес-жоспарын жасағаны жөн.

МЕА-тер өнімдер өндіру, жұмыстар орындау, қызметтер көрсету процесінде, сондай-ақ ұйымның ішкі қызметін ұйымдастыру мен басқару мақсатында пайдаланылады.

МЕА-тердің физикалық (заттық) үлгісі болмайды. МЕА-тер ұзақ мерзімді активтер құрамында қаралғанымен, бұлардың есебі материалдық және заттық үлгісі бар (негізгі құралдар, ивестициялар т.с.с.) активтерден бөлек және жеке мағынада жүргізіледі.

МЕА-тердің бухгалтерлік есебі ұзақ мерзімді активтер түрінде анықталып, бухгалтерлік баланстың активі жағындағы экономикалық ресурстар құрамында жүргізіледі. МЕА-тер ұзақ мерзімде, 12 айдан жоғары мерзімде пайдаланылады. Яғни бұларды тиімді пайдаланудың мерзімі бір жылдан артық болуы керек.

МЕА-тер есебі Халықаралық қаржылық есеп стандарттарына (ХҚЕС) сәйкес № 38-ші "Материалды емес активтер" стандартында қаралған. Осы стандарт талабына сай МЕА-дің бухгалтерлік есебі мына төмендегі сабақтастық мәселелерді іске асыруға арналған:

1. Ең әуелі МЕА-тер ұйымның өз ішінде жасалып дайындалғанына немесе сырттан алынғанына қарамастан өзіндік құнымен бағаланып кіріске алынады. Бұдан соң, МЕА-терді бастапқы қалпына келтіру және техникалық сипаты мен қызметін сақтау үшін жұмсалынған шығындар МЕА-тердің жекелеген түрлері бойынша, бұлардың бастапқыдағы өзіндік құнына қосылып жазылады. МЕА-ді бастапқы қалпына келтіру және техникалық сипатын сақтау үшн жұмсалған қосымша шығындар міндетті түрде экономикалық тиімділік келтіруі керек.

2.МЕА-тердің бастапқы тарихи құны, бұларға есептелінген амортиза-циялық соманы шегергеннен соң қалған өзіндік құнымен бағаланып жүргізіледі. Осылайша анықталған өзіндік құн сомасын баланстық құн деп атайды. МЕА-терге есептелінген амортизациялық сомалар немесе шығындар МЕА-тердің құнсыздануы сапасында танылып, мұндай құнсыздану процесінен туындаған шығындар шеккен зияндар құрамына есепке алынады. МЕА-дің бастапқы құнынан жинақталған амортизациялық сомаларды шегергеннен кейінгі қалған құнды әділетті құн деп те атайды.

Баланстық құнмен әділетті құн терминдері арасында айырмашылық жоқ. Алайда баланстық құн термині бухгалтерлік балансқа тән.

МЕА- тердің құны амортизацияланып, амортизацияланған шығындар сомасы МЕА-терді тиімді пайдалану мерзімі ішінде немесе пайдалану мерзімі аяқталғанға дейінгі жұмсалынған шығындар жалпы шығындар құрамына жазылуы керек. Егер МЕА-терді пайдалану мерзімі арнайы жасалған келісім-шартта қаралмаса, онда бұларды пайдаланудың ең жоғарғы мерзімі (АҚШ-та) 40 жылдан (патенттер үшін 17 жыл) аспауы керек. Европалық елдерде МЕА-ді пайдаланудың мерзімі едәуір төмен.

Нарықтық қатынастар мен жеке меншіктік ұйымдардың және бәсеке-лестік процестердің өрістеуіне қарай әрбір жекелеген ұйымдар МЕА-терді тиімді пайдаланудың нәтижесінде түсетін пайда мен зиянды зерделей отырып, өздері МЕА-ді пайдаланудың мерзімін белгілеуге құқылы. Алайда салық салу мақсатын іске асыру тұрғысында МЕА құны 10 жыл ішінде жұмсалған шығындар құрамына жазылып аяқталуы керек.

Материалды емес активтерге амортизация есептеу үшін негізінен бірқалыпты түзу сызықты әдіс қолданылады. Кейбір МЕА-ге амортизация есептеу үшін (мыслаға іскерлік бедел немесе репутация, компанияларды қалыптастастырудағы, ұйымдық шығындар)тікелей жазу әдісі қолданылды. Тікелей әдісті қолдану арқылы есептелінген амортизациялық шығындар сомасы МЕА есебін жүргізуге арналған активтік счеттың кредитінен шығындар счетының дебетіне бірден жазылады.

МЕА құрамы әртүрлі. Бұлардың жекелеген түрлері мен құрамы ұйым қызметінің ерекшеліктеріне және осы заманғы ғылыми-техникалық прогрестің даму бағытына байланысты қалыптасады.

Халықаралық қаржылық стандарттар жүйесіне тән материалды емес активтерге мына төмендегілер:

ғылыми жұмыстар, әдебиет, мәдениет, ЭЕМ бағдарламаларын жасаудағы авторлық құқықтар;

"ноу-хау" және осыған ұқсас басқа да құқықтық меншіктер;

орындалған өнертапқыштыққа берілген патенттер;

тауар белгілерін пайдалану құқығы;

лицензиялық келісімді пайдалану құқығы, өнеркәсіптік үлгілер, пайдалы модельдер үлгісін тәжірибеде пайдалану құқығы;

мал және егіншілік шаруашылықтарындағы селекциялық нәтижені пайдалану құқығы;

өндірістік құпияны, оның ішінде құпия формулаларымен технологиялық жобаларды, ақпараттық және коммерциялық (ноу-хау) процестерді пайда-лану құқығы;

жер қойнаулары мен учаскелерін пайдалану құқығы;

табиғат ресурстарын пайдалану құқығы;

ғимараттар мен пәтерлерді пайдалану құқығы;

жаңа технологиямен жаңа құрылған субъектілер қызметін ұйымдастыру шығындары (тиісті үлес қосу және құрылтайшылық) құжаттарына сай;

монополиялық құқық;

фирманың бағаланған құны жатады.

Ескерте кететін жағдай – ұйымның ішкі қызметі өрісінде жасалған ЭЕМ бағдарламалары және осындай бағдарлмаларға алынған патенттер немесе тауар белгілері материалды емес активтер объектісіне жатпайды. Осы қағидаға байланысты бұларды басқа ұйымдардың қолдануы жөніндегі құқықтар ғана материалды емес активтер объектісіне жатқызылады.

Ендігі бухгалтерлік есеп тәжірибесі өрісінде жиі кездесетін (көп тараған) МЕА-дің жекелеген түрлерінің маңызына; патент, авторлық құқық, тауар маркалары, ноу-хау, ұйымдық шығындар, іскерлік репутация (фирманың құны), ғылыми-зерттеу және тәжірибелік конструкция (ҒЗТК) толығырақ тоқталмақпыз.

Патент - өзінің ашқан өнертапқыштық жаңалығы үшін (ұйымның немесе жеке адамның) мемлекеттік патенттік бюроның берген құқығы. Қолында патенті бар тұлғалар өздерінің ашқан өнертапқыштық жаңалығын басқалардың жаңа өнімдер өндіруге пайдалануы және сатуы үшін құқықтық тұрғыда келісім немесе рұқсат беріп, берілген патенттердің мақсатты бағытта нәтижелі қолданылуын тексеріп отырады.

Алушы жақтардағы патенттердің бастапқы құны патенттер сатып алуға жұмсалған ақша қаражаттары немесе бұлардың эквивалентті сомаларынан қалыптасады. Патенттердің бастапқы құны амортизацияланады. Бұларды амортизациялау екі кезеңнен: 1)патенттерді пайдалану жөнінде мемлекеттік органның қойған мерзімінен; 2)патенттерді пайдаланудың пайдалы мерзімі-нен тұрады.

Патенттерді пайдаланудың мерзімі немесе бұлардың әрекетке түсетін мерзімі Қазақстандық заң актісінде 15-20 жыл болып белгіленген. Қазақстан Республикасы 16.07.1999ж нөмірі 427-1 " Патенттік заңының " (енгізілген өзгерістер мен қосымшаларға байланысты) 5-ші бабына сәйкс өнертапқыштыққа берілген патент Казпатентке берілген тапсырыс күнінен бастап 20 жыл бойы атқарылатын қызмет өрісінің есебінде болады.

Осы заңға сай пайдалы модель жөніндегі патентті пайдалану мерзімі бес жылға белгіленіп, бұл мерзім қажет деп анықталған жағдайда үш жылға дейін ұзартылатын болып қаралған. Сондай-ақ өнеркәсіптік тауарлар үлгісіне алынған патенттер мерзімі он жылға белгіленіп, қажет деп анықталған жағдайда бес жылдан артық емес мерзімге ұзартылатын болып белгіленген. Сонымен қатар, патент ұғымына кәсіпшілікпен, саудамен, алып-сатарлықпен т.с.с. айналысу жөніндегі құқықтық әрекеті куәландырушы ресми құжаттар да жатады. Өнертапқыштық үрдісті пайдалану жөнінде патент иелеріне шектеулі монополиялық құқық берілген. Патент иелері басқалардың өнертапқыштық әрекетпен айналысып, ашылған өнертапқыштық үрдісті іс-тәжірибеге енгізуіне рұқсат (лицензиялар) беруіне болады. Яғни патент иелері патенттелген өнертапқыштық жөніндегі өз құқысын басқалардың пайдалануы үшін ауыстыруына құқылы. Маңызы жағынан патент пен лицензия жөнінде ұғым бірімен бірі тығыз байланысты.

"Лицензия" термині экономикалық және құқықтық әрекеттер жүргізуге арнайы органдардан алынған ресми түрдегі рұқсат қағаз. (Лицензия сөзін орыс тілінен аударып, ресми-құқықтық рұқсат қағаз деп жазғаннан гөрі әрекетке тән ой мен санаға сіңіп кеткен, лицензия терминін қазақ тіліе аударып, баламалауды орынсыз деп санаймын (автор)).

Сонымен, лицензия деп – белгілі бір операцияларды жүргізу немесе іске асыру үшін мемлекеттік хабардар органның берген рұқсат қағазын айтамыз. Лицензия жөніндегі Қазақстандық заң актісіне сәйкес лицензиялар төмендегіше сипатталған:

Заңды тұлғалар бойынша:

Қазақстан Республикасындағы заңды тұлғалар және азаматтарға берілген лицензиялар;

шетелдік заңды тұлғалар мен шетелдік азаматтарға және азаматтығы жоқ тұлғалар мен халықаралық ұйымдарға берілген лицензиялар.

Қызмет өрісінің көлемі бойынша:

мерзімі шектелмеген белгілі бір қызметпен айналысатын тұлғаларға берілген (бірегей технологиялық кешенге енетін бірнеше қызметтер түрімен айналысатын бас лицензиялар);

рұқсат етілген көлем деңгейіндегі және салмағы мен саны белгіленген белгілі бір операцияларды орындауға (натуралды немесе ақшалай өлшемдегі) берілген бір реткі лицензиялар;

банктік қызметтегі белгілі бір операцияны және валюталық құндылық-тарды пайдалануға байланысты валюта жөніндегі заңмен белгіленген операцияларды орындауға берілген операциялық лицензия.

Қызмет өрісі уақыты бойынша:

мерзімі шектелмеген уақытқа берілген тұрақты лицензия;

белгілі бір мерзімге ғана берілген уақытша лицензия.

Аймақтық қызмет өрісі бойынша:

қызмет өрісі (әрекетке түсуі) Қазақстан Республикасының белгілі бір аймағында ғана шектелген лицензия;

қызмет өрісі (әрекетке түсуі) Қазақстан Республикасының барлық аймақ-тарында орындалатын лицензия;

қызмет өрісі (әрекетке түсуі) Қазақстан Республикасынан тыс жерлерде іске асырылатын лицензия.

Авторлық құқық – мемлекеттік органның берген құқығы. Авторлық құқығы бар тұлғалар өз шығармаларын басып шығаруға, сатуға және өңдеп, жаңалауға құқықты болады.

Фабрикалық немесе сауда маркалары – тауарлар бетіне, сыртқы пішініне жазылған арнайы сөздер, белгілер, символдар, әріптер т.с.с. Осындай қойылған немесе жазылған маркалар арқылы белгілі бір ұйымдар мен бұйымдарды және тауарларды бірінен-бірін ажыратып қарауға және салыстырмалы түрде тектестіріп, таңдап алуға болады.

Ұйымдастыру (құру) шығындары – корпорациялар мен компания-ларды т.б. ұйымдарды ұйымдастыруға (құруға) жұмсалған шығындар. Мұндай шығындарға құрылтайшылық құжаттар жасағаны үшін адвокаттарға төленеген қалам ақы, мөр жасауға және сертификаттар алуға жұмсалған шығындар, фирманы тіркеуден өткізу шығындары және корпорацияны құру жөніндегі басқа да шығындар жатады. Ұйымдастыру шығындары фирманың үздіксіз уақыт қызмет атқаруы кезеңінде орны толтырылады. Ұйымдастыру шығындарын жұмсау негізінде жаңадан ұйымдасқан фирма өз қызметін үздіксіз жалғастыра отырып, табыс алуды мақсат тұтады. Сондықтан мұндай шығындар материалды емес активтер түрінде бухгалтерлік баланстың актив жағына жазылып, амортизациялану үрдісіне түседі. Халықаралық қаржылық есеп әдіснамасына сай ұйымдастыру шығындары 5-10 жыл ішінде амортизацияланады.

Іскерлік атақ – бүтіндей бір бизнесті сатып алу кезінде нақтылы жұмсалған шығындардан құралған, бухгалтерлік есепке алынған шығындар. Іскерлік атақ үшін сатып алушы жақ сатушы жаққа арнайы жасалған аралық келісім-шартқа сай ақша төлейді. Сатып алушы жаққа өзінің сатып алған бизнесі алдағы кезеңдерде міндетті түрде экономикалық ұтымдылық келтіретіндігіне сенуі керек. Іскерлік атақ немесе бедел сомасы бүтіндей бір бизнестік кешенді сатып алуға төленген нақтылы сомамен, осыған ұқсас басқада бизнесті бағалау нәтижесінде алынған айырым сомасынан туын-дайды. Мұндай айырым соманы әділетті құн деп атайды.

Іскерлік атақ сомасы ХҚЕС сай басқа да материалды емес активтер қатарында қаралып, 5 жыл ішінде амортизациялануы керек. Қажет деп танылған жағдайда арнайы мамандардың сараптамасының негізінде іскерлік атаққа тән амортизациялық мерзім едәуір уақытқа, алайда 20 жылдан артық емес мерзімге ұзартылуы мүмкін.

Халықаралық қаржылық стандарт талабына сай бизнесті сатып алудағы активтер және міндеттемелердің бастапқы құны, осыған ұқсас бизнестегі активтер мен міндеттемелерге қойылған әділетті құн деңгейінен төмен болған жағдайда, есепке алынған активтердің әділетті құнынын артық дәрежедегі сомасы әр бір есепті жылдар ішінде пропорционалды әдіспен таратып жазу арқылы теңестіріледі.

Егер активтердің әділетті құнын барынша төмендеткеннен кейін қалған артық сома болса, мұндай сомалар жағымды іскерлік атақ түрінде танылып, кейінге қалдырылған немесе мерзімі ұзартылған пайда түрінде көрсетіледі.

Ғылыми-зерттеу және тәжірибе-конструкторлық зерттеулер жүргізу шығындары 1 маусым 1999 жылдан бастап № 38 «Материалды емес активтер» жөніндегі халықаралық стандарт арқылы реттелетін болды. № 38-ші «Материалды емес активтер» стандарты бұрын да қолдануда болған № 9 «Зерттеу мен дайындау шығындары» ХҚЕС пен ауыстырылды.

Ғылыми-зерттеу және тәжірибе-конструкторлық шығындары негізінен екі бағыттағы қызметті зерттеу мен жаңалық ашуды қамтамасыз етуге бағытталған.

Зерттеулер - жаңа ғылыми және техникалық білім алу мен идеяларды іске асыру мақсатындағы айрықша және жоспарлы нәтижелер. Зерттеу жұмыстарының нәтижесі іргелі зерттеулер және тәжірибелік тұрғыдағы қолданбалы зерттеу нәтижелерімен бағаланады.

Жаңалықтар ашу – жаңа немесе маңызы жағынан сапасы жақстартылған материалдар, құрылғылар, өнімдер, процестер және қызмет көрсету үшін ғылыми жаңалықтарды немесе басқа да ғылыми нәтижелерді қолдану мақсатында жоспарлау және конструкциялау жұмыстарын жүргізу. Жаңалықтар ашу процесі коммерциялық өндірістің қалыптасуына немесе пайдаланылуына дейін орындалуы керек.

Зерттеу мен жаңалықтар ашу жөніндегі жұмсалған шығындар есебі айрықша жүргізілетіндігіне қарай, зерттеу мен жаңалықтар ашу қызметін жеке қарастыру керек. Алайда, зерттеу мен жаңалық ашу процестері бірімен-бірі өте ұқсас болғандықтан, бұларға жұмсалған шығындар сомасын екі бағытқа бөліп көрсету өте қиын. Мұндай күрделі мәселені біршама жеңілдету мақсатында ХҚЕС-да зерттеу өрісіне тән қызметтер мен жаңалық ашу қызметтеріне тән объектілердің мысалдары келтірілген.

Мысалға, зерттеу жүргізу қызметіне ұйымдардың жаңа бағыттағы білім алуына және ғылыми жаңалықтар ашу, сондай-ақ бәсекеге түсерлік жаңа өнімдер немесе ғылыми процестер нәтижесіне жұмсалған шығындар жатады. Ал жаңалықтар ашу қызметіне ұйымдардың жаңа модельдер жасау, тәжірибелік жаңа үлгілер ендіруді жобалау, конструкциялау және сынақтан өткізу жөніндегі шығындар жатады. Сонымен қатар, жаңалықтар ашу үрдісіне коммерциялық жаңа бағыттағы өндіріс үшін жаңа жабдықтар жасау, технологиялық жабдықтарды жетілдіру, эксперименталды қондырғылар қою, жобалау, конструкциялау жұмыстары да жатады.

Зерттеу және жаңалық ашуға тән тығыз байланыста болатын қызметтердің мысалына мына төмендегідей қызметтер жатады:

коммерциялық өндірістің бастапқы кезеңін инженерлік қызметпен қамтамасыз ету;

коммерциялық өндіріс процесінде өндірілген өнімдердің сапасын (өнімдерді күнделікті тестілеуді қосқанда) тексеру;

коммерциялық өндіріс процесінде пайда болған жарамсыздықтарды, орын алған ақауларды жою;

өндіріс процесінде өндірілетін өнімдер сапасын жақсарту, бұларды жаңалау және көлемін арттырудағы күнделікті шаралар;

тұрақты коммерциялық қызметтің белгілі бір бөлігі түрінде өндірілетін өнімдерді нақтылы қойылған талаптарға сәйкестендіріп, сипаттау және сатып алушылар талабын қанғаттандыру;

өндірістегі өнімдердің сыртқы пішінін (дизайндарын) әр кезде жаңалау және маусымдық талаптарға сай сәйкестендіру;

өндірістік саймандарды күнделікті технологиялық жабдықтау және өндірілген өнімдерге арнайы стандарт сапасының белгісін қою;

зерттеу және жаңалық ашу үшін нақтылы жобаларға қолданылатын құрылғылар мен жабдықтардан бөлек, басқадай құрылғыларға байланысты және өндірістік қуаттарды іске қосу, орнын ауыстыру, басқа жерлерге орналастыруға байланысты қызметтерді жобалау және жаңа құрылыстар салу.

Зерттеу кезеңіндегі жұмсалған шығындар бұлардың нақтылы орын алған кезеңінде және жұмсалған уақытындағы осы жылдың шығындары құрамында жүргізіледі. ХҚЕС-на сәйкес зерттеу кезеңінде жұмсалған шығындар табыс әкелуші шығындар сапасында танылып, материалды емес активтер құрамында есепке алынады.

Жаңалық ашу кезеңінде қалыптасқан материалды емес активтер, активтер түрінде танылады, егер мына төмендегі жағдайлар сақталған болса:

сатуға және пайдалануға жарамды болып, материалды емес активтердің барлық техникалық сипаттамалары толығымен аяқталса;

сатуға және пайдалануға жарамды материалды емес активтердің толығымен жасалғандығы жөнінде, бұлардың сызба жобасы, техникалық құжаты толығымен дайын болса;

дайындалған немесе жасалған материалды емес активтерді сату немесе пайдалану мүмкіндігін сатып алушы жақтар толығымен таныған жағдайда;

дайындалған материалды емес активтерді пайдалану барысында міндетті түрде пайда түсетіндігі анықталып, бұл үшін анықтама алынған жағдайда, сондай-ақ осындай материалды емес активтерді пайдаланудың экономикалық тиімділігі жөнінде арнайы талдау есебі жасалғанда, сонымен қатар, ұйымдар осындай материалды емес активтерді сату жөніндегі рыноктың бар екендігі жөнінде тиісті құжаты болған жағдайда;

материалды емес активтер жасауға жұмсалған барлық нақтылы шығындар жөніндегі бастапқы құжаттарға сай материалды емес активтердің нақтылы өзіндік құны анықталғанда.

Егер материалды емес активтер – қойылған анықтамалық атауына және бұларды тану жөніндегі тиісті белгілерге сай келмесе, онда бұларға байланысты жұмсалған шығындар ағымдағы жылдың шығындары құрамына жазылады.