Тема 1 Облік грошових коштів та фінансових інвестицій

Лекція 2 Облік фінансових інвестицій

План:

1 Визнання та оцінка фінансових інвестицій

2 Облік фінансових інвестицій

Питання для самостійної роботи

Облік інвестицій за методом участі у капіталі

Облік фінансових інвестицій непов’язаним сторонам

Облік переоцінки фінансових інвестицій

Питання 1 Визнання та оцінка фінансових інвестицій

Згідно із Законом України «Про інвестиційну діяльність» інвестиціями є всі види майнових та інтелектуальних цінностей, що вкладаються в об’єкти підприємницької та інших видів діяльності, в результаті якої створюється прибуток (дохід) або досягається соціальний ефект.

Такими цінностями можуть бути:

• кошти, цільові банківські вклади, паї, акції та інші цінні папери; рухоме та нерухоме майно (будинки, споруди, устаткування та інші матеріальні цінності);

• майнові права інтелектуальної власності;

• сукупність технічних, технологічних та інших знань, оформлених у вигляді технічної документації, навиків та виробничого досвіду, необхідних для організації того чи іншого виду виробництва, але не запатентованих («ноу-хау»);

• права користування землею, водою, ресурсами, будинками, спорудами, обладнанням, а також інші майнові права;

• інші цінності.

Законодавство України визнає такі джерела фінансування інвестиційної діяльності:

• власні фінансові ресурси інвестора (кошти резервного капіталу, додаткового капіталу (в частині емісійного доходу та фінансової допомоги), нерозподіленого прибутку, амортизаційні відрахування, відшкодування збитків від аварій, стихійного лиха, грошові нагромадження і заощадження громадян, юридичних осіб тощо);

• позичкові фінансові кошти інвестора (облігаційні позики, банківські та бюджетні кредити);

• залучені фінансові кошти інвестора (кошти, одержані від продажу акцій, пайові та інші внески громадян та юридичних осіб);

• бюджетні інвестиційні асигнування;

• безоплатні та благодійні внески, пожертвування організацій, підприємств і громадян.

Основними нормативно-законодавчими актами, що регулюють операції з фінансовими інвестиціями, є:

1) Господарський кодекс України (від 16.01.2003 р. № 436);

2) П(С)БО №2 – «Баланс»;

3) П(С)БО №12 – «Фінансові інвестиції».

П(С)БО №12 визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові інвестиції та її розкриття у фінансовій звітності.

Згідно з П(С)БО №2, фінансові інвестиції – це активи, які підприємство утримує з метою збільшення прибутків (відсотків, дивідендів тощо), зростання вартості капіталу або інших вигід для інвестора.

Згідно із П(С)БО 12 фінансові інвестиції поділяються на:

• довгострокові фінансові інвестиції;

• поточні фінансові інвестиції;

• еквіваленти грошових коштів.

Довгострокові фінансові інвестиції це фінансові інвестиції періодом більше одного року, а також інвестиції, які не можуть бути вільно реалізовані у будь-який момент. До цих інвестицій також включаються фінансові інвестиції, які згідно з відповідними положеннями (стандартами) обліковуються методом участі в капіталі.

Поточні фінансові інвестиції – це інвестиції терміном до одного року, які можуть бути вільно реалізовані у будь-який момент (крім інвестицій, які є еквівалентами грошових коштів).

Еквіваленти грошових коштів – це короткострокові високоліквідні фінансові інвестиції, які вільно конвертуються у певні суми грошових коштів і які характеризуються незначним ризиком зміни вартості.

Капітальні інвестиції – це господарська операція, яка передбачає придбання будинків, споруд, інших об’єктів нерухомої власності, інших основних фондів та нематеріальних активів, які підлягають амортизації.

Фінансова інвестиція – це господарська операція, яка передбачає придбання корпоративних прав, цінних паперів, деривативів та інших фінансових інструментіві.

Фінансові інвестиції визнаються активом та відображаються на рахунках обліку та в балансі за умови того, що:

1) очікується одержання в майбутньому економічних вигод, пов’язаних з їх використанням;

2) їх оцінка може бути достовірно оцінена.

Наприклад:

Приклад 1 Підприємство придбало акції акціонерного товариства за риночкою вартістю 85 грн. за акцію. Треба оцінити відповідність цього ресурсу критеріям признання активу. На момент придбання його оцінка може бути достовірно визначена. Це сума сплачених коштів (ринкова вартість придбаного пакету акцій.). Очікуване отримання у майбутньому економічних вигід втілюється у дивідендах, які можна отримати за цими цінними паперами. Таким чином, придбані акції відповідають визнанню активу і можуть бути відображені у балансі у якості активу.

Приклад 2 Підприємство - емітент привілейованих акцій, які відображаються у балансі в якості фінансових інвестицій вартістю 200000 грн., визнано банкрутом. При оцінці ліквідаційного балансу акціонер – інвестор вирішує, що вірогідність отримання дивідендів за цими акціями (у фіксованій сумі від номіналу) практично дорівнює нулю. При цьому, навіть якщо існує достатньо підстав вважати, що номінальна вартість буде отримана, ці акції не можна визнати фінансовою інвестицією, тому що з моменту признання емітента банкрутом акції не відповідають одному з критеріїв признання активів – отримання економічних вигід від використання.

Як можна відобразити це у бухгалтерському обліку?

Господарська операція	Д-т	К-т	Сума, грн.
Собівартість фінансової інвестиції відображена у складі витрат звітного періоду	977-інші витрати звичайної діяльності	352 – інші поточні фінансові інвестиції	200000

Відповідно до П(С)БО №12 фінансові інвестиції поділяються на:

1) інвестиції, що надають право власності;

2) інвестиції, які його не надають.

Першим етапом в операціях з фінансовими інвестиціями є їх придбання, а у бухгалтерському обліку – їх первісна оцінка, тобто визначення собівартості фінансової інвестиції у момент її придбання.

Підприємства можуть придбавати та продавати фінансові інвестиції, виходячи з вартості:

• номінальної;

• нижче номінальної (з дисконтом);

• вище номінальної (з премією).

П(С)БО 2 передбачає три різних правила формування собівартості фінансової інвестиції залежно від способу її придбання:

• за грошові кошти;

• шляхом обміну на цінні папери власної емісії;

• шляхом обміну на інші активи.

Собівартість фінансової інвестиції при придбанні за гроші складається з:

• ціни її придбання;

• комісійних винагород;

• мита;

• податків;

• зборів;

• обов’язкових платежів та інших витрат, безпосередньо пов’язаних з придбанням фінансової інвестиції

Наприклад:

Підприємство придбало 6000 акцій по 8 грн. за акцію. Вартість послуг брокерської контори з урахуванням ПДВ склала 4200 грн. Виходячи з цього, собівартість фінансової інвестиції склала, спираючись на представлені документи 51500 грн.

6000 * 8 + {4200 – 700 (ПДВ)} = 51500 грн.

Якщо придбання фінансової інвестиції здійснюється шляхом обміну на цінні папери власної емісії, то собівартість фінансової інвестиції визначається за справедливою вартістю переданих цінних паперів.

Справедлива вартість фінансових інвестицій – це сума, яку можна отримати від продажу фінансових інвестицій на активному ринку.

Якщо придбання фінансової інвестиції здійснюється шляхом обміну на інші активи, то її собівартість визначається за справедливою вартістю цих активів.

Фінансові інвестиції оцінюються також на дату балансу.

Методи оцінки фінансових інвестицій на дату балансу є наступними:

1) за первісною вартістю;

2) за справедливою вартістю;

3) за амортизованою собівартістю;

4) за методом участі у капіталі.

Фінансові інвестиції, які утримуються підприємством до їх погашення, відображаються на дату балансу по амортизованій собівартості – це собівартість фінансових інвестицій з урахуванням часткового їх списання у результаті зменшення корисності, яка збільшується (зменшується) на суму накопичення амортизаційного дисконту (премії).

У П(С)БО 7 дано визначення зменшення корисності:

«це втрата економічної вигоди у сумі перевищення залишкової вартості активу над сумою очікуваного відшкодування».

Зазначені методи застосовуються в залежності від об’єктів фінансового інвестування, за якими фінансові інвестиції можуть бути здійсненні:

1) винятково для продажу (переважно поточні інвестиції);

2) для їхнього погашення;

3) в асоційовані дочірні підприємства й у загальну діяльність зі створенням юридичної особи (спільне підприємство);

4) у спільну діяльність без створення юридичної особи.

Якщо інвестиції оцінюються за методом участі в капіталі, на дату балансу вони оцінюються з урахуванням зміни прибутковості підприємства емітенту, тобто його власного капіталу.

Питання 2 Облік фінансових інвестицій

Для обліку фінансових інвестицій передбачене використання рахунків 14 «Довгострокові фінансові інвестиції» та 35 «Поточні фінансові інвестиції».

Рахунок 14 призначений для узагальнення інформації про наявність і рух довгострокових інвестицій (вкладень) у цінні папери інших підприємств, облігації державних та місцевих позик, статутний капітал інших підприємств, створених на території країни та за кордоном, тощо.

Рахунок 14 має такі субрахунки:

141 «Інвестиції пов’язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі»;

142 «Інші інвестиції пов’язаним сторонам»;

143 «Інвестиції непов’язаним сторонам».

Під пов’язаними сторонами розуміються підприємства, відносини між якими обумовлюють можливість однієї сторони контролювати іншу чи впливати на прийняття фінансових і оперативних рішень іншою стороною. Під контролем розуміють вирішальний вплив на фінансову, господарську і комерційну політику підприємства з метою одержання вигод від його діяльності.

За дебетом рахунку 14 відображається вартість довгострокових інвестицій в цінні папери інших підприємств, облігації державних та місцевих позик; статутні капітали інших підприємств., за кредитом – їх вибуття (списання) чи зменшення вартості, а також одержання дивідендів від об’єкта інвестування, якщо облік інвестицій ведеться за методом участі в капіталі.

Розподіл рахунка 14 ґрунтується на двох категоріях: пов’язаності сторін і методу обліку інвестицій.

Аналітичний облік за рахунком 14 ведеться за видами довгострокових фінансових вкладень та об’єктами інвестування. При цьому побудова аналітичного обліку повинна забезпечити можливість отримання інформації про довгострокові фінансові вкладення в об’єкти як на території країни, так і за кордоном.

На рахунку 35 «Поточні фінансові інвестиції» ведеться облік наявності та руху поточних фінансових інвестицій та еквівалентів грошових коштів, у тому числі депозитних сертифікатів.

Рахунок 35 має такі субрахунки:

351 «Еквіваленти грошових коштів»;

352 «Інші поточні фінансові інвестиції».

За дебетом рахунку 35 відображається придбання (надходження) еквівалентів грошових коштів та поточних фінансових інвестицій, за кредитом – зменшення їх вартості та вибуття.

Аналітичний облік ведеться за видами фінансових інвестицій із забезпеченням можливості отримання інформації про інвестиції як на території країни, так і за кордоном.

Синтетичний і аналітичний облік фінансових інвестицій знаходить своє відображення при журнально-ордерній формі обліку у журналі-ордері №4, а при спрощеній формі обліку – у розділі 11 Відомості 4-М.

Приклади проводок, пов’язаних із придбанням та реалізацією фінансових інвестицій.

Підприємства купують акції не власної емісії з метою отримання частини доходу акціонерного товариства у вигляді дивідендів, а також на участь в управлінні товариством.

На вартість придбаних акцій (одержання доходів до року) в обліку відображають:

Дт 352 Кт 311, 301.

Акції первісно оцінюються та відображаються в обліку за собівартістю, яка складається з:

1. ціни придбання акцій;

2. комісійної винагороди;

3. податків;

4. інших витрат, безпосередньо пов’язаних з їх придбанням.

В обліку відображають наступним чином:

1) Дт 352 Кт 311 – придбання акцій

2) Дт 352 Кт 685 - витрати пов’язані з оформленням купівлі акцій

При реалізації акцій в обліку складають наступні кореспонденції:

1) Дт 361, 377 Кт 714 - збільшено дохід на продажну вартість інвестицій;

377 – розрахунки з іншими дебіторами;

714 – дохід від операційної курсової різниці.

2) Дт 971 Кт 352 - списана собівартість фінансових інвестицій;

971 – собівартість реалізованих фінансових інвестицій

3) Дт 714 Кт 793 - списано доходи на фінансовий результат;

714 – дохід від операційної курсової різниці.

793 – результат іншої звичайної діяльності

4) Дт 793 Кт 971 - списано собівартість реалізованих фінансових інвестицій на фінансовий результат.

793 – результат іншої звичайної діяльності

971 – собівартість реалізованих фінансових інвестицій

При реалізації ощадного сертифікату в обліку складають наступні кореспонденції

1) оплата придбаного ощадного сертифікату:

Дт 351 Кт 311

2) нараховані відсотки по ощадному сертифікату:

Дт 373 Кт 732

373 – розрахунки за нарахованим доходами

732 – відсотки одержані

3) погашено вартість ощадного сертифікату (через 3 місяці):

Дт 311 Кт 351

4) отримання нарахованих відсотків по ощадному сертифікату:

Дт 311 Кт 373

373 – розрахунки за нарахованим доходами

При використанні облігацій в обліку використовують наступні кореспонденції:

1) Дт 352 Кт 685 - оприбуткування облігацій;

2) Дт 685 Кт 311 - перерахування коштів в погашення вартості облігацій;

3) Дт 373 Кт 732 - нараховані відсотки за облігаціями;

373 – розрахунки за нарахованим доходами

732 – відсотки одержані

4) Дт 377 Кт 352 - передача облігацій для погашення;

377 – розрахунки з іншими дебіторами;

5) Дт 311 Кт 377 - надходження грошей від погашення облігацій.

377 – розрахунки з іншими дебіторами;

Фінансові інвестиції, вкладені в цінні папери, придбані як внесок до статутного капіталу в обліку відображають:

Дт 143 Кт 46

На суму перевищення справедливої вартості фінансових інвестицій над номінальною під час переоформлення своїх акцій на інше підприємство в обліку роблять запис:

Дт 143, 352 Кт 421

421 – емісійний дохід