3.3. Загальна технологія процесу аудита обліку основних засобів у готельному комплексі " Верховина "
На будь-якому підприємстві створюється система внутрішнього контролю і внутрішнього аудиту для виконання поставлених перед нею завдань.
Теорія і практика міжнародного досвіду аудиту зобов'язує аудитора вивчити, документувати і оцінити систему внутрішнього контролю у готельному комплексі. Тому важливою проблемою на підготовчому етапі аудиторської перевірки є оцінка надійності внутрішнього контролю і внутрішнього аудиту (якщо такий є) основних засобів у готельному комплексі " Верховина ". Ці роботи здійснюються на 1-му етапі планування і дають можливість підтвердити правильність попередньо обраного аудитором підходу до визначеного обсягу й змісту текстів.
Вивчаючи систему внутрішнього контролю аудитор складає попереднє враження про стан контролю і відношення до нього керівництва і персоналу готельного комплексу, а також визначає ступінь дійсного застосування розроблених інструкцій.
Належне функціонування системи внутрішнього контролю залежить від співробітників, котрим доручена відповідна діяльність.
Комплексний підхід до умов функціонування служби внутрішнього аудита допомагає забезпечити високу ефективність всієї системи внутрішнього контролю у готельному комплексі. В свою чергу, це понижує ризик при проведенні зовнішнього аудиту, а значить і витрат на нього.
Процес оцінки аудитором системи внутрішнього контролю у готельному комплексі "Бротек" складається з декількох етапів:
а Загальне ознайомлення з системою внутрішнього контролю -тобто аудитор отримує уявлення про специфіку і масштаби діяльності готельного комплексу; системи його бухгалтерського обліку, структури внутрішнього аудиту і її місце в системі управління; надійності і достовірності звітності. Якщо за результатами такого вивчення буде зроблений висновок про ненадійність системи внутрішнього контролю, низькому її рівні, то бути впевненим в цій системі недоцільно. Якщо ж навпаки, то аудитор може довіряти системі внутрішнього контролю готельного комплексу і приступати до наступного етапу.
а Первісна оцінка системи внутрішнього контролю - вона здійснюється аудитором на основі власних методик і прийомів.
а Підтвердження достовірності оцінки системи внутрішнього контролю - здійснюється в процесі перевірки. Довіряючи в значній мірі системі внутрішнього контролю готелю, аудитор повинен проводити процедури, що підтверджують її надійність (тести засобів контролю), використовуючи різноманітні методи і прийоми. Якщо при цьому оцінка надійності системи буде нижче попередньої, слід скоригувати порядок здійснення інших аудиторських процедур.
Всі етапи оцінки внутрішнього контролю фіксуються в робочих документах аудитора. При цьому дається оцінка надійності вказаної системи і обґрунтовується ступінь довіри до неї при плануванні обсягу аудиторських процедур.
Оцінка внутрішнього контролю основних засобів може здійснюватись зовнішнім незалежним аудитором за такими напрямками:
• Перевірка наявності первинної документації по всіх господарських операціях з основними засобами;
• ' Розподіл функціональних обов'язків посадових осіб, що відповідають за стан та рух основних засобів;
Забезпечення належних умов зберігання та експлуатації основних засобів у готелі;
Наявність необхідних дозволів керівництва на здійснення операцій з основними засобами;
Періодичне проведення інвентаризації основних засобів;
Належне ведення інвентарного пооб'єктного обліку основних засобів;
Контроль записів у журналі (книзі) обліку руху основних засобів та інші напрями перевірки.
Оцінивши ступінь довіри до системи внутрішнього контролю основних засобів і можливості використання результатів роботи внутрішнього аудитора, зовнішній аудитор повинен оцінити загальний аудиторський ризик перевірки.
Як відомо, кожній аудиторській перевірці за будь-яких умов притаманний аудиторський ризик, який полягає в тому, що аудитор може скласти аудиторський висновок, який не відповідає дійсному фінансовому стану готельного комплексу. Це означає, що суттєві помилки, які містяться у фінансовій бухгалтерській звітності, можуть залишитись невиявленими аудитором, внаслідок чого викривлюються показники бухгалтерської звітності.
Оцінка ризику - це процес прийняття рішення виходячи з можливостей викривлень у фінансових документах.
Аудитор повинен розуміти структуру контролю у готельному комплексі для визначення правильної оцінки ризику при проведенні контролю і складанні плану проведення перевірки.
Аудиторський ризик визначають за формулою:
АР = РК * РО * РВ, де
РК - ризик внутрішнього контролю;
РО - ризик системи бухгалтерського обліку;
РВ - ризик виявлення, який залежить безпосередньо від самого аудитора.
Допустима величина аудиторського ризику знаходиться в межах 1-5% загального підсумку балансу або фінансового результату за звітній період (на вибір аудитора).
Стосовно основних засобів аудитор повинен оцінити кожну складову аудиторського ризику, з'ясувати чинники, що на неї впливають.
Щодо оцінки системи бухгалтерського обліку аудитор повинен встановити правильність застосування відповідних рахунків бухгалтерського обліку, призначених для обліку основних засобів; належне і своєчасне ведення облікових записів у відповідних журналах і відомостях; постійність дотримання облікової політики щодо основних засобів; рівень кваліфікації облікового персоналу.
Ризик виявлення означає, що суттєві помилки, що містяться у фінансових звітах, можуть лишитись поза увагою аудитора внаслідок здійснення вибіркового дослідження, неправильного застосування тестового контролю, невідповідного тлумачення результатів аналітичного огляду та інших аудиторських процедур, застосування неефективних методів і прийомів, обмеженості в отриманні інформації по основних засобах.
Чим вищий рівень оціненого аудитором ризику виявлення внутрішнього контролю і ризику системи бухгалтерського обліку, тим нижчий рівень ризику виявлення потрібно запланувати для забезпечення належної якості аудиторської перевірки. Від оціненого рівня ризику перевірки основних засобів залежить кількість і види аудиторських процедур, які будуть виконані.
На більшості підприємств операції з основними засобами відносяться до числа порівняно рідких у відмінності від операцій реалізації продукції, касових і інших. Однак незалежно від кількості операцій з основними засобами на підприємстві аудиторські процедури повинні бути направлені на вивчення системи їх обліку і контролю.
Оцінивши систему внутрішнього контролю, ризик цього контролю і економічний ефект від перевірки контрольних моментів, аудитор розроблює тест перевірки стану системи внутрішнього контролю і бухгалтерського обліку основних засобів. Тести застосовують для одержання аудиторських доказів відносно відповідності структури та ефективності функціонування систем обліку та внутрішнього аудиту.
Далі буде наведений приклад тесту перевірки стану систем внутрішнього контролю і бухгалтерського обліку основних засобів. Застосування такого тесту цілком можливе при проведенні аудиту обліку основних засобів у готельному комплексі "Верховина". Одразу зазначимо, що зміст відповіді (результат перевірки) умовний.
Таблиця 3.7.
Тест перевірки стану системи внутрішнього
контролю і бухгалтерського обліку основних засобів.
■ |
|
|
|
|
п/ |
Зміст питання або об'єкт |
Зміст відповіді |
- |
Висновки і рішення |
п |
; ','НЯ |
(результат перевірки) |
|
штора |
1 |
2 |
з |
4 |
5 |
А) ВНУТРІШНІЙ КОНТРОЛЬ |
||||
1. |
Чи визначено коло |
існує наказ, складені |
У |
Наказ і договори |
|
матеріально-відповідальних |
договори з матеріально- |
4 |
відповідають |
|
осіб, що забезпечують |
відповідальними |
|
встановленим вимогам. |
|
збереження основних засобів? |
особами. |
|
|
|
Чи створені умови, що |
Територія огороджена, |
|
|
2. |
забезпечують збереженість |
ряд об'єктів не мають |
|
Уточнити порядок |
|
основних засобів? |
інвентарних номерів. |
У |
реєстрації об'єктів |
|
Чи проводяться інвентаризації |
|
2 |
основних засобів. |
|
Проводяться лише в |
|
|
|
3. |
об'єктів основних засобів? |
кінці року інвентарною |
|
Слабкий контроль. |
|
|
комісією, назначеною |
|
Необхідно провести |
|
Який порядок санкціонування |
наказом керівника. |
У |
вибіркову |
|
|
2 |
інвентаризацію. |
|
|
операцій по руху основних |
Існують факти |
|
|
4. |
засобів? |
несанкціонованого |
|
Відсутній внутрішній |
|
|
переміщення окремих |
|
контроль. Ризик |
|
|
об'єктів основних |
|
контролю високий. |
|
|
засобів. |
У |
|
|
Чи проводяться перевірки |
|
1 |
|
|
повноти і своєчасності |
Вибірково за |
|
|
5. |
оприбуткування і вводу в |
первинними |
|
Ризик контролю високий. |
|
експлуатацію основних |
документами. |
|
Необхідно провести |
Продовження табл. 3.7.
6.
9.
засобів?
Чи перевіряється використання основних засобів за різноманітними напрямами діяльності?
Чи з'ясовуються особи, винні в пошкоджені об'єктів основних засобів?
Чи перевіряється обсяг і якість ремонтів ОЗ? Чи контролюється при списанні основних засобів оприбуткування матеріалів і відходів?
Не перевіряється.
Не з'ясовуються через відсутність систематичного фактичного контролю.
Вибірково по машинам і
обладнанню.
Ні
У 2
У 1
У 1
вибіркову перевірку.
Немає фактичного контролю. Необхідно провести вибіркову перевірку.
Ризик контролю високий. При інвентаризації слід з'ясувати стан основних засобів.
Слід провести вибіркову перевірку по будівлям. Необхідно вибірково перевірити операцію по списанню основних засобів.
У
2
У
1
Б) СИСТЕМА ОБЛІКУ
1
2.
1
4.
Чи встановлено і дотримано вартісний критерій віднесення об'єктів до основних засобів?
Чи зроблена класифікація основних засобів на відповідні групи?
Чи обгрунтовані способи нарахування амортизації по знову надійшовшим об'єктам?
Чи розроблені схеми відображення на рахунках рух основних засобів?
Чи визначено склад і порядок формування інвентаризаційної вартості об'єктів основних засобів?
Чи організований ефективний аналітичний облік основних засобів, чи ведуться інвентарні картки обліку основних засобів?
Чи дотримується графік
Так
Ні
Способи вибрані, але не обгрунтовані.
Визначено тільки один робочий план рахунків, схем немає.
Визначено склад, але не
сформульовано
порядок.
Аналітичний облік ведеться за об'єктами основних засобів.
У 4
У 1
У
1
У
1
У
1
Обгрунтовано застосування встановленого критерію.
Можливі помилки при нарахуванні амортизації основних засобів.
Велика можливість помилок в обліку при використанні різноманітних способів.
Велика можливість помилок в кореспонденції рахунків.
Існує вірогідність помилок при визначенні первісної вартості об'єктів.
Необхідно перевірити відповідність даних інвентарних карток і інвентарного опису основних засобів.
Продовження табл. 3.7.
1
7.
документоооїгу по обліку руху основних засобів?
Чи виділяється ПДВ окремою строкою у всіх розрахунково-платіжних документах?
З якою періодичністю звіряються дані аналітичної о і синтетичного обліку основних засобів?
Первинні документи по руху основних засобів здаються в бухгалтерію часто із запізненням на 1 місяць.
Інколи в документах не виділяється ПДВ, але на рахунку відображається.
Тільки в кінці року.
У 2
Існує вірогідність перекручення періодичної звітності через відсутність даних.
У 1
Велика вірогідність помилок в обліку виділеного і відшкодованого ПДВ.
Велика вірогідність перекручення періодичної У ! звітності.
1
.. І - І
Примітка: У1 - низький рівень; У2 - рівень нижче середнього; УЗ середній рівень; У4 - високий рівень.
За результатами такого тестування аудитор встановлює фактичне відношення адміністрації до організації обліку і забезпечення збереження і ефективної експлуатації основних засобів у готельному комплексі; перевіряє операції і залишки, а також здійснює інші процедури з метою отримання доказів про повноту, правильність і законність операцій, відображених у бухгалтерських записах і фінансовій звітності. Відповідно аудитор намічає для себе об'єкти підвищеної уваги при плануванні контрольних процедур, послідовність етапів проведення перевірки, конкретні джерела отримання даних, уточнює аудиторський ризик.
Після оцінки ризику неефективності внутрішнього контролю основних засобів та загального ризику перевірки, найважливішим методологічним принципом аудиту є планування. Планування аудиту повинно здійснюватись на підставі національних нормативів аудиту №9-"Планування аудиту", № ¡0 - "Знання бізнесу клієнта" та Інших нормативних і законодавчих актів.
Планування аудиторської діяльності здійснюється з метою надання ефективних економічних послуг у визначений проміжок часу, зосередження уваги аудитора на найважливіших напрямках аудиту та виявлення проблем, які слід перевірити найретельніше. Відповідно до Національного нормативу аудиту (ННА) № 9 - "Планування аудиту" передбачається складання двох документів: загальний план та програма аудиту.
Загальний план аудиту основних засобів розробляється за формою, наведеною у додатках до національного нормативу аудиту № 4 "Договір на проведення аудиту". Обсяг цього документа залежить від обсягів і складності аудиту.
Загальний план проведення аудиту має містити такі розділи: ^ Розуміння аудитором бізнесу клієнта: аналіз головних впливових факторів діяльності підприємства, найважливіших його характеристик та структури тощо;
^ Розуміння системи обліково-аналітичного процесу підприємства, в тому числі системи внутрішнього аудиту і контролю, аналіз методології і принципів бухгалтерського обліку; аналіз системи внутрішнього аудиту і контролю;
^ Визначення аудитором ризику і суттєвості: оцінка того, які операції клієнта є найбільш ризикованими, і розробка аудиторських процедур, які сприятимуть викривленню фінансової звітності, помилок і фальсифікацій;
^ Фактори управлінського впливу: можливість участі в аудиті інших аудиторів і аудиторських фірм, експертів і фахівців інших професій, підбір кадрів і виконавців, розподіл обов'язків між ними;
Фактори економічних відносин з іншими підприємствами; виконання умов та термінів виконання договорів, відносини підприємства зі спорідненими сторонами;
к Види, час і повнота процедур: існування можливості оперативного внесення змін в окремі ділянки аудиту.
Загальний план аудиту розробляється дуже детально, щоб аудитор мав можливість підготувати конкретну програму аудиту. План перевірки основних засобів повинен враховувати напрямки аудиту.
Для прикладу наведемо зразок загального плану аудиту, в котрому виділимо процедури перевірки операцій з основними засобами.
Таблиця 3.9.
Програма аудиторської перевірки операцій з основними засобами
ГК "Верховина "
№ п/п |
Перелік процедур |
Джерела інформації |
|
1 і 2 , |
з |
||
А) Основні засоби - ~т — — .———- _ |
|
||
основних засобів і звірка їх з рахунками Головної книги.
Вибір контрольного об'єкта основ.них засобів за даними регістрів обліку:
A) провести інвентаризацію основних засобів;
Б) звірити документи на право влас ності.
B) визначити, який метод облікової оцінки застосовується
Підготовка списку надходження основних засобів: А) підтвердити правильність відповідних віз на документах; Б) перевірити правильність визначення і повноту відображення в обліку первісної вартості основних засобів.
Перевірка даних інвентаризації основних засобів і порівняння її результатів з даними аналітичного обліку
Перевірка правильності виділення і повернення ПДВ по основним засобам, що надійшли; нарахування ПДВ і інших податків по реалізації і вибуттю основних засобів.
основних засобів, журнали-ордери, машинограми. Головна книга.
Інвентарні описи, результати поточної інвентаризації, акти прийняття-передачі, акти введення в експлуатацію основних засобів, рахунки-фактури, договори.
Договори, рахунки-фактури, накладні, авансові звіти, акти прийняття-передачі, акти списання, інвентарні картки обліку основних засобів, машинограми, Головна книга.
Інвентарні описи, інвентарні картки обліку основних засобів, машинограми.
Розрахунково-платіжні документи, розрахунки по податкам, акти прийняття-передачі, акти списання основних засобів.
Ц
е
один з видів програми аудиторської
перевірки операцій з основними засобами.
Також можливе використання і іншого
виду аудиторської програми.
Для розробки аудиторської програми можуть використовуватись пакети прикладних програм, котрі автоматизують вибір схеми процедур незалежного вивчення, що відповідають особливостям клієнта і здійснюють автоматизований вибір проекту програми.
Упродовж всієї перевірки загальний план і програма аудиту переглядаються та уточнюються з метою врахування зміни умов, напрямків та обтєктів аудиту, отримання неочікуваних аудитором результатів тощо. Згідно з планом і обставинами клієнта у вибраний проект програми вносяться необхідні зміни. Події чи мотиви, що зумовили аудитора вносити зміни у загальний план аудиту основних засобів і аудиторську програму основних засобів, оформляються документально.
Після складання плану та програми аудиторської перевірки, аудитор розпочинає дослідження господарської діяльності підприємства і в т.ч. основних засобів. При цьому використовуються певні методи аудиту, котрі допомагають аудитору отримати повну, достовірну та неупереджену інформацію стосовно діяльності підприємства (і основних засобів також).
Отже, методи аудиту основних засобів - це сукупність способів, прийомів, використовуваних для дослідження стану об'єтів основних засобів. Ці прийоми можна об'єднати у такі групи:
о Перша - визначення кількісного та якісного стану об'єкта основного засобу;
о Друга - визначення відхилень дійсного стану досліджуваного об'єкта основних засобів від норм та нормативів, планових показників та інших правил;
о Третя - оцінювання стану об'єкта основних засобів (у минулому, поточному та майбутньому періодах).
Основними методами перевірки, котрі аудитор використовував при аудиті основних засобів в готельному комплексі "Бротек" являються:
о Опитування - здійснюється у готельному комплексі або поза його межами (формально, неформально, письмово, усно) з метою одержання достовірної інформації. Цей метод грунтується на компетентності, досвіді, незалежності і чесності опитуваних. Опитування керівництва готельного комплексу може спонукати аудитора до здійснення додаткових аудиторських процедур і застосування інших методів, оскільки може виникнути необхідність отримати дані про прогнозовані угоди, плани продажу основних засобів, наявності застав або претензій, судових позовів. Для забезпечення повноти отримання інформації аудитору слід окремим листом повідомити керівництву готельного комплексу перелік питань та документів, які йому треба отримати для об'єктивної перевірки обліку основних засобів за звітний період. На етапі планування перевірки аудитору необхідно зробити висновки про бізнес підприємства - клієнта і структуру внутрішнього контролю. Наприклад, коли аудитор хоче одержати інформацію про методи, які використовує клієнт для ведення системних бухгалтерських записів і функціонування системи внутрішнього контролю, він проводить опитування персоналу. Потім аудитор перевіряє господарські операції і з'ясовує, чи дійсно вони обліковуються і контролюються саме так, як йому повідомили. Опитування може дати аудиторові нову інформацію або підтвердити вже зібрані ним свідчення.
о Фізична перевірка - під нею розуміють огляд і підрахунок аудитором основних засобів. При фізичній перевірці застосовується інвентаризація - метод контролю фактичної наявності та стану підконтрольних об'єктів. Основне завдання інвентаризації основних засобів полягає у визначенні їх фактичного стану і наявності. Аудиторська практика передбачає участь аудиторів під час інвентаризації основних засобів у разі, коли:
■ Аудитор не покладається на дані інвентаризації, проведеної адміністрацією;
■ Для одержання інформації про наявність основних засобів. Фізична перевірка - це об'єктивний метод, який дає змогу перевірити як
кількісні характеристики основних засобів, так і правильність їх опису. Хоча фізична перевірка недостатня для підтвердження того, що існуючі основні засоби дійсно належать готелю. Крім того, в багатьох випадках аудитор не має достатньої кваліфікації, щоб робити висновки щодо такої якісної характеристики, як моральний знос. При його допомозі теж неможливо визначити чи правильно були зроблені оцінки для фінансової звітності.
о Документальна перевірка - це перевірка документів і записів готельного комплексу з метою визначення достовірності й законності операцій, зафіксованих у них.
Найбільш переконливими є документи, що підготовлені й направлені аудитору 3 - ми особами. Достовірнішими (з точки зору зменшення ймовірності підробки) є офіційні документи, які мають підписи посадових осіб, печатки, тиснення і інше.
У процесі документальної перевірки аудитору важливо з'ясувати облікову політику щодо основних засобів, методи нарахування амортизації і постійність їх застосування; якщо відбувались зміни облікової політики і методів нарахування амортизації; дослідити наявність необхідних пояснень у примітках до звітності. Потрібно також отримати дані про основні засоби, передані та отримані в оренду, вивчити умови орендних угод; з'ясувати питання, чи відповідає облік орендованих об'єктів цим угодам (операційна чи фінансова оренда); проконтролювати правильність визначення орендної плати за основні засоби та відповідне її віднесення на доходи чи витрати у орендодавця або орендатора.
о Порівняння - це є важливим моментом при підтвердженні документів. Для порівняння вибирається окрема фінансова стаття з рахунку, наприклад доходи від реалізації основних засобів, потім аудитор досліджує у зворотньому напрямку систему обліку і контролю, щоб знайти первісний документ, дані якого підтверджують вибрану статтю. Аудитор порівнює журнальний запис, звіт про реалізацію, копію рахунка-фактури реалізації, документи на відвантаження. Це допомагає аудитору з'ясувати, чи вся облікова інформація адекватно підтверджується. Або, наприклад, аудитор відбирає первісний документ і простежує систему обліку і контролю, щоб знайти заключний бухгалтерський запис операції.
о Вибіркове дослідження. Оскільки перевірка аудитором обліку основних засобів є процесом достатньо трудомістким, потребує опрацювання великих обсягів інформації, аудитор може застосовувати саме цей метод при прийнятому рівні аудиторського ризику. Це перевірка певної частини основних.засобів. Вибіркове дослідження за умови правильної організації і проведення їх дають досить достовірні дані. Такими дослідженнями аудитор охоплює не менш як 15 % усіх проведених інвентаризацій.
Отже, використовуючи вищенаведені методи при перевірці ведення обліку основних засобів аудитор звертає увагу на :
- Ведення аналітичного обліку основних засобів. Адже аналітичний облік основних засобів відображає технічну та економічну характеристики об'єкта, його місцезнаходження, первісну оцінку і переоцінку (індексацію), а також норму амортизаційних відрахувань. В аналітичному обліку відображають усі зміни, що сталися за час експлуатації основних засобів. Шляхом вивчення облікових даних аудитор встановлює наявність об'єктів основних засобів за окремими класифікаційними групами (виробничі і невиробничі, власні і орендовані). Дуже важливо також перевірити фактичну наявність основних засобів, порівнявши її з обліковими даними, які були визначені під час останньої інвентаризації.
- Оцінку вартості та амортизації основних засобів. В практиці проведення аудиторських перевірок зустрічається маса випадків, коли первісна вартість об'єктів значно знижується за рахунок неприєднання до вказаної в договорі постачальника вартості додаткових видатків, понесених організацією пов'язаних з доставкою, навантаженням, розвантаженням і монтажем обладнання. Як правило, всі ці додаткові видатки відносяться на собівартість послуг, чим перекручують фінансові показники діяльності організації і занижують нараховані і сплачені суми податків.
Існують випадки, коли сплачені за доставку основних засобів суми тривалий час числяться в дебіторській заборгованості, в той час, коли вони вже успішно працюють на надання послуг та виробництво продукції.
Відсутність належного обліку основних засобів призводить до їх крадіжок, такі випадки виявляються при проведенні зустрічних перевірок з постачальниками основних засобів, за котрими тривалий час числиться дебіторська заборгованість за оплачені основні засоби.
Також почастішали випадки, коли підприємства-постачальники за вироби, що входять по документації в комплект основних засобів, змушують заказників сплачувати додаткові суми, котрі бухгалтери підприємств приєднують до вартості основних засобів, в результаті чого первісна вартість основних засобів автоматично збільшується на вартість комплектуючих деталей, вузлів і агрегатів. Наслідки такої оцінки основних засобів для підприємств можуть бути досить неприємними. Також аудитору слід звернути увагу на ті основні засоби, що були придбані за рахунок кредитів банку чи інщих фінансових установ, тому що відсотки за кредит не повинні бути включені до первинної вартості основних засобів, а віднесені на фінансові витрати звітного періоду. Якщо на підприємстві відбувалась безоплатна передача основних засобів, то аудитор повинен перевірити чи оцінені основні засоби за ринковою вартістю, а не за залишковою. Якщо здійснювався ремонт основних засобів, то аудитору необхідно впевнитись, що вартість ремонту внслідок якого здійснювалось поліпшення технічних характеристик та ефективності роботи основних засобів приєднана до первісної вартості об'єкта, а витрати на ремонт з метою підтримання основних засобів в нормальному робочому стані віднесені на витрати звітного періоду і не капіталізуються. Якщо мав місце обмін подібними об'єктами, то аудитор перевіряє чи дорівнює первинна вартість об'єкта залишковій вартості переданого об'єкта. При обміні неподібними об'єктами перевіряється чи дорівнює первинна вартість об'єкта справедливій вартості переданого об'єкта основних засобів, збільшеної або зменшеної на суму грошових коштів чи їх еквівалентів, що була передана (отримана) під час обміну.
Також на протязі перевірки аудитору необхідно встановити, чи всі об'єкти основних засобів прийняті в розрахунок при нарахуванні амортизації; чи враховується при цьому їх рух; чи немає випадків нарахування амортизації під час проведення реконструкції та у випадках переведення на консервацію; чи немає фактів призупинення нарахування амортизації по об'єктам основних засобів під час їх ремонту і простою.
Існують також випадки, коли бухгалтери допускають помилки у визначенні норм амортизації, особливо по тим об'єктам основних засобів, в технічній документації котрих не вказані шифри. Перевірку розрахунків сум амортизаційних відрахувань аудитор може здійснити за наступним алгоритмом:
ПВІ
Саві= т ,де
Саві - сума амортизаційних відрахувань по і-му об'єкту;
ПВі - первісна вартість і-го об'єкта основних засобів;
Паві - річна норма амортизаційних відрахувань, % - Операції по реалізації і вибуттю основних засобів. Ці
операції доцільно піддати суцільній перевірці шляхом вивчення первинних документів і регістрів синтетичного і аналітичного обліку. Аудитор також повинен з'ясувати внаслідок чого відбувалось вибуття основних засобів і чи правильно це все відображено в обліку та відповідає чинному законодавству України.
Після проведення перевірки господарських операцій, (виконання аудиторських послуг) та підготовлення підсумкової аудиторської документації, аудитор обговорює із замовником додаткову документацію, що передається останньому та передає аудиторський висновок.
Аудиторський висновок - ие офіційний документ, який складається в установленому порядку за результатами проведення аудиту і містить судження-оцінку аудитора стосовно достовірності звітності, повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності, та котрий розрахований на широке коло користувачів. Аудиторський висновок має відповідати вимогам Закону України "Про аудиторську діяльність" (ст. 7, 21) та національних нормативів аудиту.
Для того, щоб надати достовірний аудиторський висновок, аудитор повинен отримати безумовну гарантію того, що інформація, яка міститься у бухгалтерській документації та первинних документах, достатня та достовірна. Отже, суб'єкт, що перевіряється повинен надавати аудитору повну, достовірну і надійну інформацію. Саме за таких умов можливе надання аудиторського висновку, котрий буде відображати реальне становище на підприємстві. Але аудиторський висновок не може бути свідченням абсолютної точності іншої інформації і гарантією її правильності, він може лише підтверджувати достовірність інформації та зменшувати рівень інформаційного ризику для користувачів фінансових звітів.
Взагалі всі основні етапи методики проведення аудиту операцій з основними засобами можна представити наступним чином (рис. З.2.):
£аедаі і у даі Пі аё аі і у. ^діді до3;
кедіа-і-аііу по баб аа^абаео 6
Цілі перевірки
Огляд бізнесу Придатні ризики Середовище контролю Система бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю
В
І ді ааааі і у ї Зад аадазе бр +ед ї адаа3ді є: аі аё Зд ё н і аі і аёуаб, аад аёйі ебї адаа3ді е
изначення плану підтверджувальної перевірки
Проведення розширеної оцінки контролю
1'
£ааад0 аі і у досіє б б
Огляд аудиторських заключень
Аудит - звіт Звіт менеджера
ї
Рис. 3.2. Основні етапи методики аудиту операцій з основними засобами
ГК " Верховина "
Висновки до 3 розділу
За даними розрахунків стану основних засобів ГК«Верховина» з точки зору їх технічного рівня, виробничості, економічної ефективності, фізмчного та морального зносу встановлено, що в готельному комплексі поліпшують структуру основних засобів за рахунок оновлення та модернізації устаткування і обладнання
Підвищення фондовіддачі основних засобів і зниження фондоємкості позитивно характеризує фінансовий стан готельного комплексу і вказує на ефективність використання основних засобів Для вдосконалення аналізу основних засобів ГК«Верховина»
пропонується виявляти та усувати недоліки на основі аналізу отриманої
інформації і приймати управлінські рішення щодо підвищення
ефективності використання основних засобів товариства
висновки
Підсумки проведеного дослідження по темі "Облік і аудит власних основних засобів та аналіз їх використання в готельному комплексі "Верховина " в умовах нової облікової політики" дозволили визначити фактори, що впливають на динаміку, стан та ефективність використання основних засобів готелю, та сформулювати основні пропозиції з обліку й аналізу.
Бухгалтерський облік операцій з основними засобами у готельному комплексі "Верховина " ведеться відповідно до вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та Положень (Стандартів) Бухгалтерського Обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", П(С)БО - 2 "Баланс", П(С)БО - 3 "Звіт про фінансові результати", П(С)БО - 5 "Звіт про власний капітал", П(С)БО - 6 "Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах" та П(С)БО - 7 "Основні засоби".
Однак у готельному комплексі "Верховина " не надають належної уваги організації бухгалтерського обліку операцій з основними засобами.
Так, не складається облікова номенклатура з первинного та поточного обліку основних засобів. Це може призвести до неправильного визначення переліку об'єктів обліку та руху їх за ознаками виду засобів, їх джерелами та процесами.
Для синтетичного обліку основних засобів не складається деталізований робочий план рахунків, а використовується лише затверджений державними органами єдиний план рахунків.
Не складаються графік документообігу та оперограми, як на окремі документи з обліку основних засобів, так і з самого обліку основних засобів. Це не дозволяє встановити в готелі оптимальні строки передачі документів та їх обробки. Такі недоліки в організації бухгалтерського обліку викликають його відставання, затримання подання необхідних для поточних потреб управління даних та іншої інформації. Наявність великих розривів в часі між моментом отримання обліково-економічної інформації і моментом п використання перешкоджає своєчасному прийняттю відповідних управлінських рішень. Недоліки в організації обліку основних засобів призводять до його заплутаності, створення умов для розкрадання основних засобів та інших зловживань, збільшення витрат на утримання облікового персоналу.
На даному етапі керівництву готельного комплексу "Верховина " важливо усвідомити, яку величезну роль відіграє вдосконалення облікового процесу взагалі та, зокрема, обліку основних засобів для оперативного правильного управління основними засобами готелю.
В дипломній роботі для вдосконалення бухгалтерського обліку основних засобів готельному комплексу "Верховина" пропонується наступне:
1. Орієнтовний перелік облікових номенклатур з первинного та поточного обліку основних засобів, що надасть можливість визначати перелік первинних документів з руху майна та джерела його утворення;
2. Розроблено оптимальні графік документообігу та оперограми;
Розроблено орієнтовний деталізований робочий план рахунків з обліку основних засобів;
При обліку основних засобів необхідно дотримуватись не лише його технологічного аспекту, а й інформаційного. Це передбачає не лише відображення господарських операцій на рахунках в обліку, а й подання отриманої інформації про результати використання основних засобів в господарській діяльності готелю вищим органам управління з метою виявлення неефективного їх використання;
В процесі вивчення організації поточного контролю основних засобів в готелі "Верховина ", встановлено, що організація поточного контролю є недостатньо дійовою. Належна увага приділяється лише проведенню інвентаризації основних засобів.
Нами пропонується проводити контроль систематично і планувати процес перевірки. Для цього потрібно розробляти план контролю по кожному виду основних засобів, обговорювати його на інструктивній нараді виконавців і затверджувати наказом керівника готелю. Це надасть можливість більш грунтовно підійти до прийняття рішення щодо загальних результатів перевірки операцій з основними засобами готелю.
Аудитор допомагав бухгалтеру виявити допущені помилки і виправити їх, а також рекомендував налагодження такої системи обліку, котра дозволить в майбутньому максимально уникати помилок.
Пропозицією керівництву готельного комплексу "Верховина" буде виступати наступне: для впевненості в правильності відображення тих чи інших операцій (як у фінансовому обліку, так і в податковому) потрібно створити у готельному комплексі відділ внутрішнього аудиту. Такий відділ буде виконувати роль радника, консультанта, помічника всіх спеціалістів, котрі займаються обробкою і використанням бухгалтерської інформації.
Особливості методики проведення аудиту фінансово-господарської діяльності готельного комплексу "Верховина" і в тому числі операцій з основними засобами в умовах автоматизованої обробки інформації полягають у підвищенні наукового рівня їх застосування, економіко-математичних методів і економічного аналізу за допомогою програмних засобів обчислювальної техніки при виконанні аудиторських процедур. У процесі аудиту функції контролю удосконалюються в напрямі економічних досліджень фінансово-господарської діяльності готельного комплексу з метою виявлення і використання наявних резервів, а розрахунково-аналітичні та інші рутинні операції виконуються автоматизованим способом за допомогою обчислювальної техніки.
Вивчаючи систему автоматизації обліково-аналітичних робіт у готельному комплексі "Верховина " було виявлено, що основним завданням автоматизації бухгалтерського обліку в готелі є підвищення якості роботи бухгалтерії та економістів-аналітиків.
У готелі на всіх комп'ютерах бухгалтерії встановлено стандартне програмне забезпечення - пакет MS Office. Програму "1С: Бухгалтерія 7.7." в готелі не застосовують, і для бухгалтерського обліку, в тому числі і операцій з основними засобами, використовують розроблену внутрішню програму. Можливо, готелю для ведення бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності, в тому числі і операцій з основними засобами, доцільніше буде застосовувати такі дві прикладні програмиВони дозволять автоматизувати робочі місця по прийняттю, відправці, транспортному і екскурсійному обслуговуванню туристів, розміщенню, харчуванню і наданні додаткових послуг туристам.
СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ
Конституція України від 28.06.1996 року
Господарський Кодекс України від 16.01.2003 р. №436//Відомості Верховної Ради. 2003 р. №18, №19-20, №21-22. - Ст. 144.
Податковий Кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI
Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні. Закон України від 16.07.99р. № 996 - XIV.
Про аудиторську діяльність. Закон України від 22.04.93р. № 3125 - 12.
Про оподаткування прибутку підприємств. Закон України від 22.05.97р. № 283/97 - BP (зі змінами та доповненнями).
Про податок на додану вартість. Закон України від 03.04.97р. № 168/97 -BP.
Інструкція з інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів та розрахунків, затверджена Наказом МФУ від 11.08.94 р. № 69.
Положення (стандарти) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затв. наказом Міністерством фінансів України від 27.04.00р. №92.
10.Положення (стандарти) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби",
затв. наказом Міністерством фінансів України від 27.04.00р. №92. 11.Положення (стандарти) бухгалтерського обліку 14 "Оренда", затв.
наказом Міністерством фінансів України від 28.07.00р. № 181 12.План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і
господарських операцій підприємств та організацій № 291 від
30.11.99р.
13.Методичні матеріали по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку, , затв. наказом Міністерства фінансів України від 29.12.00р. №356
14.Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затв. наказом Міністерства фінансів України від 16.11.2009р. № 1327.
15.Методичні рекомендації з інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів, розрахунків та незавершеного виробництва. Лист Мінагрополітики від 04.12.03р. №37-27-12/14023.
16.Баканов М.И., Шеремет А. Д. "Теория экономического анализа: Учебник".- 3-е издание, переработанное. - М.: Финансы и статистика, 1995.-288 с.
17.Балченко З.А. Бухгалтерський облік в туризмі і готелях України:
Навч. посібник - К.:КУТЕП,2006. - 232 с. 18.Балченко З.А., Балченко СО., Балченко І.В. Бухгалтерський облік на
підприємствах сфери послуг. Туристичні фірми та готельне
господарство. - К.: Видавництво Семененко Сергія. 2004. -176с. 19.Белуха Н.Т. "Аудит" - К: "Знання", КОО, 2004. - 770 с. 20."Бизнес: Бухгалтерия", журнал № 48, 27 ноября 2009г. 21.Бутинець Ф.Ф. "Бухгалтерський фінансовий облік: Підручник". - 3-тє
видання, перероб. і доп. - Житомир: ЖІТІ, 2005. - 672 с. 22.Бутинець Ф.Ф., Олійник О.В. "Організація бухгалтерського обліку:
Навчальний посібник для студентів вузів спеціальностей 7.050106
"Облік і аудит". - 2-ге видання доп. і перероб. - Житомир: ЖІТІ, 2004.
-576 с.
23."Бухгалтерський облік і аудит", науково-практичний журнал № З, 2009р.
24.Бухналтерський фінансовий облік Підручник. /За редакцією
Ф.Ф.Бутинця) - Житомир: ПП. „Рута", 2003. - 726с 25.Бухгалтерський облік в Україні. За ред. Р.Д. Хом"яка. - Львів.:
Інтелект-Захід, 2004 . - 912с. 26.Гайдай М.Г., Задніпровський О.Г., Уманців Г.В., Лисенко О.В. Облік
інвестицій: Навч.посібник. К.: КНТЕУ, 2002- 95с.
27.Газета "Все про бухгалтерський облік" за 2008-2011 рр.
28.Голов С.Ф., Костюченко В.М. "Бухгалтерський облік за міжнародними
стандартами". - К.: Екаутінг, 2005. - 384 с. 29.Горицкая Н.Г. "Основные фонды и инвестиции". - К: Техника, 2006. -
80 с.
30.Гордієнко Н.І., Харламова О.В., Карпенко М.Ю. Аудит, організація і методика: Навч. посібник.- Харків: ХНАМГ, 2007. -452 с.
31.Грабова Н.М. "Теорія бухгалтерського обліку", Київ, "А.С.К.", 2004 р. - 223 с.
32.Гуляев В.Г. "Новые информационные технологии в туризме", учебное
пособие, Москва - 2007. - 144с. 33.Давидов Г.М. "Аудит" навчальний посібник, - 2-ге видання, перероб і
доп. , КОО "Знання", 2005 р. - 363 с. 34.Дєєва Н.М., Дедіков О.І. Фінансовий аналіз. - К.: Центр учбової
літератури, 2007.-328 с. 35.Дорош Н.1. "Аудит: методологія і організація". - К. Т-во "Знання",
КОО, 2004.-402 с. 36.Ефимова "Экономика общественного питания". Минск, ООО "Новое
знание", 2003. - 304 с.
37.3убілевич С.Я., Голов С.Ф. "Основи аудиту", Київ, "Ділова Україна", 2005
38.1вахненко В.М. "Курс економічного аналізу", навчальний посібник,
Київ: "Знання - ПРЕС", 2006. - 207 с. 39.Камлик М.І. "Бухгалтерський облік та фінансова звітність в Україні:
Збірник нормативно-правових актів". - К.: Атіка, Літера ЛТД, 2007. -
752 с.
40.Кизилов Г.І., Кизилова Л.О. Аналіз господарської діяльності. - .Харків:
ХНАМГ, 2009.- 144 с. 41.Кірейцев Г.Г Розвиток бухгалтерського обліку: теорія, професія, між
предметні зв'язки. Монографія. - Житомир.:ЖІТІ, 2007. - 236с.
42.Кобилянська О.І. Фінансовий облік. - К.: Знання, 2007. - 471 с.
43.Ковалева О.В., Константинов Ю.П. "Аудит. Учебное пособие" - М.:
Издательство ПРИОР, 2006. - 272 с. 44.Конева М.И. "Пособие по курсу "Теория экономического анализа",
Киев.-2003 - 100 с. 45.Конева М.І. "Посібник з курсу "Економічний аналіз діяльності
підприємств", Київ. - 2003. - 80 с. 46.Коробов М.Я. "Фінансово-економічний аналіз діяльності підприємств",
Київ, "Знання", 2007. - 378 с. 47.Король СЯ. Бухгалтерський облік у готельному господарстві.- К.:
КНТЕУ, 2003.- 354с. 48.Кулаковська Л.П., Піга Ю В. Організація і методика аудиту. - К.:
Каравела, 2004. - 568с. 49.Панасюк В.М., Ковальчук Є.К., Бобрівець С.В. "Податковий облік:
навчальний посібник". - Тернопіль: Карт-Бланш, 2006. -260 с. 50.Партии Т.О. "Бухгалтерський облік: основи теорії та практики",
навчальний посібник, Київ: "Знання", ТОО, 2005. - 245 с. 51 .Пархоменко В.М. "Бухгалтерський облік в Україні: нормативи,
коментарії", 2006
52.Пилипенко А.Я., Щербина B.C. "Господарське право", Київ: "Вентурі", 2006. - 320 с.
53.Поддерьогін A.M. "Фінанси підприємств", 3-те вид., перероб. і доп. ,
Київ: КНЕУ, 2004.-384 с. 54.Подольский В.І. "Аудит", Москва: ЮНИТИ, 2003 55.Подольский В.І. "Аудит", Москва: ЮНИТИ, 2005
56.Савицкая Г.В. "Анализ хозяйственной деятельности предприятий". -4-е издание, перераб. и доп., - Минск, ООО "Новое знание", 2006. - 686 с.
57.Сопко В.В. "Бухгалтерський облік».Навч. посібник". - 3-те вид., перероб. і доп. - К.: КНЕУ, 2006. - 578 с.
58. Сопко В., Завгородній В. "Організація бухгалтерського обліку, економічного контролю та аналізу: Підручник. - К.: КНЕУ, 2006 - 260с.
59.Скопень М.М. Інформаційні системи і технології бухгалтерського обліку в туризмі.-К.: Вища школа, 2003. - 275 с
60.Сук Л.К., Сук П., Л. Бухгалтерський облік - К., Знання, 2008. - 507 с
61.Столяров Г.С. "АРМ статистика", навчальний посібник, Київ: КНЕУ, 2006,268
62.Стельмащук A.M., Смоленок П.О. Бухгалтерський облік. - К.: ЦНА, 2007. - 528 с.
бЗ.Ткаченко Н.М. "Бухгалтерський фінансовий облік на підприємствах України". Підручник для студентів вищих навчальних закладів економічних спеціальностей. - 8-те вид., допов. й переробл. - К: А.С.К., 2007, -952 с.
64.Ткаченко Н.М. Бухгалтерський облік, оподаткування і звітність. - К.:
Алерта, 2007. - 954 с. 65.Усач Б.Ф. "Контроль і ревізія". Підручник. - 4-те вид., - К.:3нання-
Прес, 2002. - 253 с. - (Вища освіта XXI ст.) бб.Чебанова Н.В., Василенко Ю.А. "Бухгалтерський фінансовий облік:
Посібник". - К.: Видавничий центр "Академія", 2002. - 672 с. 67.Чистов Д.В. "Основы компьютерной бухгалтерии: учебный практикум
по ведению бухгалтерского учета в "1С:Бухгалтерии" - Проф. 6.0 для
Windows", Москва, 2008, компьютер-Прес, 234 с. 68.Шеремет А.Д., Суйц В.И "Аудит", Москва, Инфра- М, 2007, 456 с. 69.Яцків МЛ. "Курс економічного аналізу", Львів: "Світ", 2005- 234 с. 70.Сайт ДПА України: http://www.sta.gov.ua 71.Сайт Л1ГА:ЗАКОН: http://www.liga.net
72.www.liga.net
73. www.debetkredit.com.ua.
74.www.bib.com.ua