11.3 Учет доходов и расходов по инвестиционной, финансовой и иной деятельности.

Прочие доходы и расходы организация получает от инвестиционной, финансовой и иной деятельности, не относящейся к текущей деятельности.

В типовом плане счетов для учета прочих доходов и расходов от инвестиционной, финансовой и иной деятельности, не относящейся к текущей, предусмотрен счет 91 «Прочие доходы и расходы» и субсчета к нему:

1 «Прочие доходы»;

2 «НДС»;

3 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые от прочих доходов;

4 «Прочие расходы»;

5 «Сальдо прочих доходов и расходов».

В состав доходов и расходов по инвестиционной деятельности включаются следующие:

– доходы и расходы, связанные с реализацией и прочим выбытием принадлежащих организации инвестиционных активов (основных средств, доходных вложений в материальные активы, нематериальных активов, оборудования к установке и строительных материалов, вложений в долгосрочные активы и иных долгосрочных активов), с реализацией (погашением) финансовых вложений;

– суммы излишков инвестиционных активов, выявленных в результате инвентаризации;

– суммы недостач и потерь от порчи инвестиционных активов;

– доходы и расходы, связанные с участием в уставных фондах других организаций;

– доходы и расходы по договорам о совместной деятельности;

– доходы и расходы по финансовым вложениям в долговые ценные бумаги других организаций (в случае, если организация не является профессиональным участником рынка ценных бумаг);

– суммы создаваемых резервов под обесценение краткосрочных финансовых вложений и восстанавливаемые суммы этих резервов (в случае, если организация не является профессиональным участником рынка ценных бумаг);

– суммы изменения стоимости инвестиционных активов в результате переоценки, обесценения, признаваемые доходами (расходами) в соответствии с законодательством;

– доходы, связанные с государственной поддержкой, направленной на приобретение инвестиционных активов;

– стоимость инвестиционных активов, полученных или переданных безвозмездно;

– доходы и расходы, связанные с предоставлением во временное пользование (временное владение и пользование) инвестиционной недвижимости;

– проценты, причитающиеся к получению;

– прибыль (убыток) прошлых лет по инвестиционной деятельности, выявленная в отчетном периоде;

– прочие доходы и расходы по инвестиционной деятельности.

Доходы от реализации инвестиционных активов, финансовых вложений, расходы, связанные с их реализацией, признаются в бухгалтерском учете в таком же порядке. 

Доходы от участия в уставных капиталах других организаций признаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором принято решение об их выплате.

Проценты, причитающиеся к получению, признаются в бухгалтерском учете в каждом отчетном периоде исходя из условий договора.

Суммы увеличения или уменьшения стоимости инвестиционных активов в результате переоценки, обесценения или его восстановления признаются в бухгалтерском учете расходами в том отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую произведена переоценка, обесценение или его восстановление.

Доходы по инвестиционной деятельности отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы» на субсчете 1 «Прочие доходы» следующими бухгалтерскими записями:

Д-т сч. 62 К-т сч. 91/1 – на сумму выручки от реализации основных средств, инвестиционной недвижимости, нематериальных активов, других инвестиционных активов, финансовых вложений;

Д-т сч. 08, 01, 04, 07 и др. К-т сч. 91/1 – на стоимость долгосрочных активов, оказавшихся в излишке по результатам инвентаризации;

Д-т сч. 76/4 К-т сч. 91/1 – на сумму начисленных к получению дивидендов и других доходов, связанных с участием организации в уставных капиталах других организаций, по договорам о совместной деятельности;

Д-т сч. 51, 52 К-т сч. 91/1 – на суммы полученных процентов по приобретенным облигациям и другим долговым ценным бумагам других организаций (в случае, если организация не является профессиональным участником рынка ценных бумаг);

Д-т сч. 59 К-т сч. 91/1 – на восстанавливаемые суммы резервов под обесценение краткосрочных финансовых вложений (в случае, если организация не является профессиональным участником рынка ценных бумаг);

Д-т сч. 02 К-т сч. 91/1 – на суммы изменения стоимости инвестиционных активов в результате переоценки, обесценения, признаваемые доходами в соответствии с законодательством;

Д-т сч. 98 К-т сч. 91/1 – на суммы доходов, связанных с предоставлением во временное владение и пользование инвестиционной недвижимости (в аренду, лизинг и др.); на суммы безвозмездно полученных активов, например, основных средствпо мере начисления амортизации их стоимости;

Д-т сч. 51, 52, 55 К-т сч. 91/1 – на суммы процентов, зачисленных по окончании месяца обслуживающим банком на банковские счета организации за использование ее временно свободных денежных средств, суммы, полученные в погашение дебиторской задолженности, возникшей в связи с осуществлением инвестиционной деятельности и списанной по истечении срока исковой давности как безнадежной к получению, на суммы поступившего страхового возмещения по инвестиционному имуществу и др.;

Д-т сч. 60 К-т сч. 91/1 – на суммы кредиторской задолженности, возникшей в связи с осуществлением инвестиционной деятельности и списанной на доходы по истечении срока исковой давности, суммы кредиторской задолженности при ликвидации организации и др.;

Д-т сч. 62 и др. К-т сч. 91/1 – на сумму прибыли прошлых лет по инвестиционной деятельности, выявленной в отчетном периоде, например, занижения выручки от реализации инвестиционной недвижимости и другие.

Расходы по инвестиционной деятельности, отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы», следующими бухгалтерскими записями:

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 10 – использованы материалы при ликвидации объектов инвестиционных активов (основных средств, инвестиционной недвижимости и др.);

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 70 – начислена заработная плата рабочим за разборку объектов инвестиционных активов (основных средств и др.);

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 69 – произведены отчисления в ФСЗН от начисленной заработной платы рабочим за разборку объектов инвестиционных активов (основных средств и др.);

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 76/2 – произведены отчисления от начисленной заработной платы рабочим за разборку объектов инвестиционных активов (основных средств и др.) на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 60 – на сумму счета, полученного к оплате от подрядчика за демонтаж объектов инвестиционных активов;

Д-т сч. 91/2 К-т сч. 68 – исчислен НДС к уплате в бюджет из выручки от реализации инвестиционных активов;

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 02, 25 и др. – на сумму начисленной амортизации и эксплуатационных расходов по переданным в аренду (лизинг) объектам инвестиционной недвижимости и предметам финансовой аренды (лизинга);

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 01, 03 – списывается остаточная стоимость ликвидированных объектов основных средств и доходных вложений в материальные ценности;

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 94 – списывается недостача основных средств, инвестиционной недвижимости и других объектов долгосрочных активов при отсутствии виновного лица;

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 51 – на сумму перечисленных денег на погашение убытков другой организации, в уставном капитале которой данная организация имеет свою долю;

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 59 – на сумму созданных резервов под обесценение краткосрочных финансовых вложений (в случае, если организация не является профессиональным участником рынка ценных бумаг);

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 02 – на суммы изменения стоимости инвестиционных активов в результате их переоценки, обесценения, признаваемые расходами в соответствии с законодательством;

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 01, 03 – на остаточную стоимость основных средств, инвестиционной недвижимости, переданных другим лицам безвозмездно в пределах одного собственника либо другому собственнику;

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 62 и др. – на суммы дебиторской задолженности, возникшей в связи с осуществлением инвестиционной деятельности и списанной как безнадежной к получению по истечении срока исковой давности, на суммы убытков прошлых лет по инвестиционной деятельности, выявленных в отчетном периоде, например, завышении выручки от реализации основных средств и других объектов инвестиционной недвижимости другие.

В состав доходов и расходов по финансовой деятельности, учитываемых на счете 91 «Прочие доходы и расходы», включаются:

– проценты, подлежащие к уплате за пользование организацией кредитами, займами (за исключением процентов по кредитам, займам, которые относятся на стоимость инвестиционных активов в соответствии с законодательством);

– разницы между фактическими затратами на выкуп акций и их номинальной стоимостью (при аннулировании выкупленных акций) или стоимостью, по которой указанные акции реализованы третьим лицам (при последующей реализации выкупленных акций);

– расходы, связанные с получением во временное пользование (временное владение и пользование) имущества по договору финансовой аренды (лизинга) (если лизинговая деятельность не является текущей деятельностью);

– доходы и расходы, связанные с выпуском, размещением, обращением и погашением долговых ценных бумаг собственного выпуска (в случае, если организация не является профессиональным участником рынка ценных бумаг);

– курсовые разницы, возникающие от пересчета активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, за исключением случаев, установленных законодательством;

– прибыль (убыток) прошлых лет по финансовой деятельности, выявленная в отчетном периоде;

– прочие доходы и расходы по финансовой деятельности.

В состав иных доходов и расходов, учитываемых на счете 91 «Прочие доходы и расходы», включаются доходы и расходы, связанные с чрезвычайными ситуациями, прочие доходы и расходы, не связанные с текущей, инвестиционной и финансовой деятельностью.

Проценты, подлежащие к уплате за пользование организацией кредитами, займами (за исключением процентов по кредитам и займам, которые относятся на стоимость инвестиционных активов до ввода их в эксплуатацию), признаются в бухгалтерском учете расходами в каждом отчетном периоде исходя из условий договора.

Доходы от финансовой деятельности отражаются бухгалтерскими записями:

Д-т сч. 50, 51, 52 и др. К-т сч. 91/1 – на сумму превышения цены продажи собственных акций, выкупленных у акционеров, третьим лицам над учетной стоимостью этих акций; на сумму превышения номинальной стоимости собственных акций, выкупленных у акционеров, над ценой их выкупа при аннулировании;

Д-т сч. 62, 76 К-т сч. 91/1 – на сумму арендной платы или лизингового платежа, начисленных к получению за сданные в финансовую аренду (лизинг) объекты (если это не текущий вид деятельности);

Д-т сч. 62 и др. К-т сч. 91/1 – на положительные курсовые разницы, возникающие от пересчета активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, за исключением случаев, установленных законодательством;

Д-т разных счетов К-т сч. 91/1 – на прибыль прошлых лет по финансовой деятельности, выявленной в отчетном периоде;

Д-т сч. К-т сч. 91/1 – на доходы, связанные с выпуском, размещением, обращением и погашением долговых ценных бумаг собственного выпуска (в случае, если организация не является профессиональным участником рынка ценных бумаг);

другие записи по учету доходов от финансовой деятельности.

Расходы по финансовой деятельности отражаются бухгалтерскими записями:

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 66, 67 – начислены проценты, подлежащие к уплате за пользование кредитами, займами, взятыми на приобретение производственных запасов, других краткосрочных активов, взятыми на приобретение долгосрочных активов после ввода их в эксплуатацию;

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 50, 51, 52 и др. – на сумму превышения номинальной стоимости собственных акций, выкупленных у акционеров, над ценой продажи их третьим лицам; на сумму превышения цены выкупа собственных акций над номинальной стоимостью этих акций при их выкупе у акционеров при их аннулировании;

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 60, 76 – на сумму арендной платы, или лизингового платежа, начисленных к уплате арендодателю или лизингодателю при финансовой аренде (лизинге), (если лизинговая деятельность не является текущей деятельностью);

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 76 и др. – на сумму процентов, начисленных к уплате по облигациям собственного выпуска, на другие расходы, связанные с выпуском, размещением, обращением и погашением долговых ценных бумаг собственного выпуска (в случае, если организация не является профессиональным участником рынка ценных бумаг);

Д-т сч. 91/4 К-т сч. – отражаются отрицательные курсовые разницы, возникающие от пересчета активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, за исключением случаев, установленных законодательством;

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 02 – на начисленную амортизацию стоимости инвестиционной недвижимости, предметов финансовой аренды (лизинга), переданным в аренду (лизинг), но находящимся на балансе у арендодателя (лизингодателя);

Д-т сч. 91/4 К-т сч.76 и др. – на сумму доначисленных процентов к уплате по долговым ценным бумагам собственного выпуска; на другие убытки прошлых лет по финансовой деятельности, выявленные в отчетном периоде;

другие записи по учету расходов по финансовой деятельности.

К иным доходам и расходам, учитываемым на счете 91, относятся доходы и расходы, связанные с чрезвычайными и непреодолимыми (форс- мажорными) обстоятельствами: стихийное бедствие, пожар, авария, национализация, конфискация, война и другие.

Списание погибших ценностей производится на основании актов об обстоятельствах, приведших к гибели материальных и денежных ценностей, бухгалтерскими записями:

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 01, 03, 07, 08, 10, 20, 23, 29, 43, 50 и других счетов по учету материальных ценностей – на их учетную стоимость;

Д-т сч. 10/6 К-т сч. 91/1 – на стоимость полученных отходов материалов от ликвидации долгосрочных активов, пришедших в негодность в связи с чрезвычайными обстоятельствами другие.

Путем вычитания в конце отчетного месяца из совокупного оборота за месяц по счету 91 субсчету 1 совокупного оборота по субсчетам 2-4 счета 91 определяется сальдо прочих доходов и расходов, которое показывает прибыль или убыток от инвестиционной, финансовой и иной деятельности за отчетный период. Он переносится со счета 91 через субсчет 5 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки».

Записи по счету 91 субсчетам 1 - 5 производятся накопительно в течение отчетного года. По окончании каждого месяца на счете 91 сопоставлением кредитового оборота по субсчету 1 «Прочие доходы» с дебетовым оборотом по субсчетам 2 - 4 определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно заключительными оборотами списывается с субсчета 5 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки» бухгалтерской записью:

Д-т сч. 91/5 К-т сч. 99 – на прибыль от инвестиционной, финансовой и иной деятельности, то есть на полученное положительное сальдо прочих доходов и расходов;

или

Д-т сч. 99 К-т сч. 91/5 – на полученный убыток от инвестиционной, финансовой и иной деятельности, то есть на полученное отрицательное сальдо прочих доходов и расходов.

Построение аналитического учета прочих доходов и расходов должно обеспечить возможность выявления финансового результата в разрезе указанных видов деятельности.

Аналитический учет по счету 91 целесообразно вести по каждому виду доходов и расходов в разрезе инвестиционной, финансовой и иной деятельности в целях контроля их образования и составления Отчета о прибылях и убытках.