3.14 Инвентаризация основных средств, доходных вложений в материальные активы, нематериальных активов, долгосрочных активов, предназначенных для реализации, учет ее результатов.

Инвентаризация является действенным способом проверки соответствия фактических данных учетным. Ей подвергаются все объекты бухгалтерского учета, в том числе основные средства, доходные вложения в материальные активы, нематериальные активы, долгосрочные активы, предназначенные для реализации. Инвентаризация проводится в соответствии с Инструкцией по инвентаризации активов и обязательств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.11.2007 г. № 180.

В конце каждого года перед составлением годовой бухгалтерской отчетности она проводится обязательно. При инвентаризации выявляется фактическое наличие каждого объекта долгосрочных активов, результаты оформляются инвентаризационной описями или актами инвентаризации установленной формы.

Плановая инвентаризация основных средств, доходных вложений в материальные активы, нематериальных активов проводится не реже одного раза в год, как правило, перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, но не ранее 1-го ноября отчетного года.

Она проводится рабочей или постоянно действующей центральной инвентаризационной комиссией, создаваемой приказом руководителя организации. В состав комиссии входят: руководитель организации либо его представитель (административное лицо), главный бухгалтер или другой специалист, имеющий опыт и необходимые навыки и знания.

Инвентаризация проводится внезапно. Председатель инвентаризационной комиссии предъявляет материально ответственному лицу приказ (постановление, распоряжение) на проведение инвентаризации.

Во время инвентаризации долгосрочных активов проверяется наличие и состояние документации на них – инвентарных карточек или инвентарных книг, технических паспортов и другой необходимой документации, соответствие фактических данных данным бухгалтерского учета, условия хранения и использования, выявляются их излишки или недостачи.

По основным средствам и инвестиционной недвижимости комиссия проводит осмотр объектов, проверяет соответствие номеров, проставленных на объектах и указанных в документах на эти объекты, год выпуска, техническое состояние объектов и др.

По результатам инвентаризации долгосрочных активов оформляются следующие документы: инвентаризационные описи основных средств, которые составляются отдельно по каждому подразделению организации (материально ответственному лицу); акты инвентаризации незавершенного капитального строительства, нематериальных активов, незавершенных НИОКР, в которых выводятся результаты по каждому объекту и другие.

Инвентаризация объектов основных средств, полученных в аренду, также оформляется инвентаризационной описью, один экземпляр которой высылается собственнику.

До начала инвентаризации у материально ответственного лица берется расписка о том, что к началу проведения инвентаризации все расходные и приходные документы на основные средства, инвестиционную недвижимость, предметы финансовой аренды (лизинга) сданы в бухгалтерию, все поступившие объекты оприходованы, а выбывшие – списаны в расход. Материально ответственное лицо ставит свою подпись под распиской в инвентаризационной описи.

Результаты инвентаризации записываются в инвентаризационную опись в следующем порядке: номер по порядку, наименование и краткая характеристика объекта, год приобретения или создания, фактическое наличие (количество, стоимость), по данным бухгалтерского учета (количество, стоимость).

В конце каждого листа описи ставится прописью общее количество порядковых номеров, общее количество единиц объектов по листу описи, фактическая их стоимость.

На последнем листе описи указываются итоги по листу и по описи в целом. У материально ответственного лица берется расписка о том, что все основные средства, указанные в инвентаризационной описи, проверены комиссией в его присутствии и претензий к комиссии он не имеет, что перечисленные в описи основные средства, инвестиционная недвижимость, предметы финансовой аренды (лизинга) находятся на его ответственном хранении.

Инвентаризационная опись подписывается всеми членами комиссии и передается в бухгалтерию на проверку и бухгалтерскую обработку.

Бухгалтерия организации по результатам проведенной инвентаризации основных средств, инвестиционной недвижимости, предметов финансовой аренды (лизинга), долгосрочных активов, предназначенных для реализации, составляет сличительную ведомость. В ней отражаются расхождения между данными бухгалтерского учета и фактическими данными, отраженными в инвентаризационных описях, по каждому объекту. В результате могут быть выявлены недостачи или излишки указанных объектов.

По незавершенному капитальному строительству в акте указывается наименование объекта, фактический объем выполненных работ, выявленные отклонения фактического объема выполненных работ от запланированного, тоже указывается по законсервированным объектам.

По каждому случаю выявленных отклонений инвентаризационная комиссия берет письменные объяснения у материально - ответственных лиц.

Окончательное решение о порядке регулирования инвентаризационных разниц принимает руководитель организации. Он рассматривает результаты инвентаризации и выносит письменное решение по ним.

На основании поступивших документов по инвентаризации и протокола заседания инвентаризационной комиссии, утвержденного руководителем организации, на сумму выявленной недостачи объектов основных средств, инвестиционной недвижимости, предметов финансовой аренды (лизинга), нематериальных активов составляются следующие бухгалтерские записи:

Д-т сч. 02 К-т сч. 01, 03/1, 2, 04 – на сумму числящейся амортизации и обесценения по данным объектам долгосрочных активов;

Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи имущества» К-т сч. 01, 03/1, 2, 04 – на их остаточную стоимость.

Недостача долгосрочных активов, предназначенных для реализации, отражается бухгалтерской записью:

Д-т сч. 94 К-т сч. 47 - на их учетную стоимость.

В случае установления вины материально – ответственного лица, сумма недостачи относится на него по остаточной стоимости, что отражается бухгалтерской записью:

Д-т сч. 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» субсчет 2 «Расчеты по возмещению ущерба» К-т сч. 94 – на остаточную стоимость недостающего имущества.

Если при этом проводится дооценка стоимости недостающего объекта до рыночной цены, сумма дооценки также относится на виновное лицо бухгалтерской записью:

Д-т сч. 73/2 К-т сч. 91/1.

При погашении виновным лицом стоимости недостающих объектов долгосрочных активов составляются бухгалтерские записи:

Д-т сч. 50 К-т счетов - 73/2 – на сумму наличных денег, внесенных виновным лицом в кассу организации;

Д-т сч. 70 К-т сч. 73/2 – на сумму недостачи, удержанную из начисленной работнику заработной платы по его письменному заявлению.

Если период отражения суммы дооценки недостающего объекта, отнесенной на виновное лицо, и период поступления суммы ее погашения виновным лицом не совпадают, то возникает отложенное налоговое обязательство, которое учитывается на пассивном счете 65 «Отложенное налоговое обязательство». Его начисление отражается бухгалтерской записью:

Д-т сч. 99 К-т сч. 65.

Пример. Выявлена в феврале отчетного года недостача основного средства при инвентаризации, его первоначальная стоимость – 9 400 000 р., накопленная амортизация 5 300 000 р. Вина материально – ответственного лица установлена. На виновное лицо отнесены к взысканию остаточная стоимость основного средства в сумме 4 350 000 р. и сумма дооценки до рыночной стоимости 250 000 р.

В марте отчетного года виновное лицо внесло в кассу организации 40 % суммы недостачи, то есть,  1 740 000 р., в апреле им погашена остальная сумма недостачи – 2 610 000 р., которая по заявлению работника удержана из его заработной платы.

В феврале отчетного года будут составлены бухгалтерские записи:

Д-т сч. 02 К-т сч. 01 – 5 300 000 р. – списывается сумма накопленной амортизации;

Дт сч. 94 К-т сч. 01 – 4 100 000 р. (9 400 000 р. – 5 300 000 р.) – списывается остаточная стоимость недостающего основного средства;

Д-т сч. 73/2 К-т сч. 94 – 4 100 000 р. – остаточная стоимость основного средства отнесена на виновное лицо;

Д-т сч. 73/2 К-т сч. 91/1 – 250 000 р. – сумма дооценки основного средства до рыночной стоимости отнесена на виновное лицо.

Так как сумма недостачи основного средства, его дооценка и отнесение ее на виновное лицо отражены в бухгалтерском учете в феврале отчетного года, а недостача погашена в марте и в апреле отчетного года, в том числе и сумма дооценки основного средства, у организации в феврале отчетного года возникла временная налогооблагаемая разница в сумме 250 000 р. за счет того, что в целях налогообложения сумма дооценки будет включена в состав налогооблагаемой прибыли не в месяце ее отражения в бухгалтерском учете, а на дату ее поступления, то есть, не в феврале, а в марте (40 %) и в апреле (60%) отчетного года. В результате в бухгалтерском учете в феврале доходы будут больше, чем в налоговом учете на 250 000 р.

От этой разницы рассчитывается сумма отложенного налогового обязательства (ОНО) путем умножения ее на действующую ставку налога на прибыль.

ОНО составит 45 000 р. (250 000 р. * 18 % / 100) и будет отражена бухгалтерской записью:

Д-т сч. 99 К-т сч. 65 – 45 000 р.

В марте на сумму погашения недостачи виновным лицом будет составлена бухгалтерская запись:

Д-т сч. 50 К-т сч. 73/2 – 1 740 000 р.

Так как в кассу внесено 40 % суммы недостачи, в том числе 100 000 р. дооценки основного средства, то временная налогооблагаемая разница уменьшилась также на 100 000 р. От нее рассчитывается сумма отложенного налогового обязательства (по той же методике, что и в феврале), которая составит 18 000 р. (100 000 р. * 18 % / 100) и будет списана бухгалтерской записью:

Д-т сч. 65 К-т сч. 99 – 18 000 р.

В апреле отчетного года на сумму погашения недостачи виновным лицом будет составлена бухгалтерская запись:

Д-т сч. 70 К-т сч. 73/2 – 2 610 000 р.

В кассу внесено 60 % суммы недостачи, в том числе 150 000 р. дооценки основного средства, соответственно временная налогооблагаемая разница также уменьшилась на 150 000 р. От нее рассчитывается сумма отложенного налогового обязательства (по той же методике, что и в феврале, марте), которая составит 27 000 р. (150 000 р. * 18 % / 100) и будет списана бухгалтерской записью:

Д-т сч. 65 К-т сч. 99 – 27 000 р.

На конец апреля сумма недостачи, отнесенная на виновное лицо, и сумма отложенного налогового обязательства будут полностью списаны со счетов 73/2 и 65.

Если работник не признает свою вину, организация может подать документы в суд о взыскании недостачи. До решения суда сумма недостачи числится на счете 94.

Суммы недостачи долгосрочных активов, выявленные в отчетном году, но относящиеся к прошлым периодам, признанные виновными лицами или присужденные к взысканию с них судом, отражаются бухгалтерской записью:

Д-т сч. 94 К-т сч. 91/1.

Если судом отказано в иске по причине недоказанности вины материально ответственного лица, или если виновный не установлен, сумма недостачи списывается на прочие расходы бухгалтерской записью:

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 94.

Выявленные при инвентаризации неучтенные (излишки) основных средств, неустановленного оборудования и строительных материалов, незавершенных капитальных вложений, инвестиционной недвижимости, предметов финансовой аренды (лизинга), нематериальных активов, долгосрочных активов, предназначенных для реализации, имевшиеся в наличии у материально ответственного лица на момент проведения инвентаризации, приходуются по рыночной стоимости, определенной экспертным путем, в составе инвестиционных доходов, что отражается бухгалтерской записью:

Д-т сч. 01, 07, 08, 03/1, 2, 04, 47 К-т сч. 91/1.

Каждому неучтенному объекту присваивается инвентарный номер, заводится необходимая техническая документация, составляется акт о приемке, оформляется инвентарная карточка.