Практические аспекты проведения выборочного исследования

В практике аудита широкое распространение получил следующий метод.

Проверяемая генеральная совокупность делится на 2 группы:

первая группа - специфические элементы, например, элементы наибольшей стоимости или с высоки риском искажения;

вторая группа – все остальные элементы.

Элементы первой группы проверяются с использованием нестатистических методов исследования,

Второй группы – с использованием статистических методов исследования.

Отбор специфических элементов на основании профессионального суждения аудитора может включать:

а) элементы с высокой стоимостью или так называемые ключевые элементы выборки. Аудитор может решить отобрать для проверки определенные элементы генеральной совокупности исходя из их высокой стоимости или обладания какой-либо иной характеристикой, например, элементы, которые являются подозрительными, необычными, в особой мере подверженными риску или которые ранее были связаны с ошибками;

б) элементы, превышающие определенную величину. Аудитор может решить отобрать элементы, стоимость которых превышает определенную величину, чтобы подвергнуть проверке большую часть общей суммы оборотов по счету бухгалтерского учета или группы однотипных операций.

Проверка отобранных специфических элементов в пределах оборотов по счету бухгалтерского учета или группы однотипных операций может быть эффективным средством получения аудиторских доказательств. Однако она не является аудиторской выборкой, так как выводы по результатам процедур, применяемых к отобранным таким способом элементам, не могут быть распространены на всю генеральную совокупность.

Аудитор должен проанализировать потребность в получении надлежащих аудиторских доказательств в отношении оставшейся части генеральной совокупности, если оставшаяся часть является существенной.

Иллюстрация. Сальдо счета 97 «Расходы будущих периодов» составляет 26 млн. рублей. Из них 23 млн. рублей – расходы на проведение рекламной компании нового продукта. Аудитор может выбрать для проверки только эти расходы. Оставшиеся разные расходы на сумму 3 млн. рублей в виде отпусков будущего месяца, программного обеспечения, расходов на оформление лицензий и т.п., он может не проверять в связи с их несущественностью и незначительным риском искажения.

Использование результатов выборочного исследования

Для любой выборки аудиторская организация обязана анализировать каждую ошибку, обнаруженную в элементе выборки. Ошибки делятся на типичные (характерные для проверяемой совокупности) и случайные (единичные или «аномальные»).

Аномальная ошибка - ошибка вследствие единичного случая, которая не может произойти повторно (за исключением некоторых случаев).

Для того чтобы признать ошибку аномальной, аудитор должен быть в достаточной мере уверен в ее аномальности. Уверенность достигается путем проведения дополнительной работы: изучения аналогичных операций, опроса бухгалтера и т.д.

Когда ошибка признана аномальной, она может быть исключена при экстраполяции ошибок, найденных в отобранной совокупности, на всю генеральную совокупность. Последствия любой такой ошибки, если она не исправлена, все равно должны быть рассмотрены в дополнение к оценке полной величины ошибок, не являющихся аномальными.

Типичная ошибка – ошибка не являющаяся аномальной; то есть повторяющаяся, вероятность существования которой в других, не проверенных аудитором документах велика.

По результатам аудиторских процедур проверки аудитор должен экстраполировать (распространить) ошибки, выявленные в отобранной совокупности, оценивая их полную возможную величину во всей генеральной совокупности.

Экстраполяция ошибки (распространение результатов выборки) – действие аудиторской организации, заключающееся в распространении выводов, полученных по результатам выборочной проверки, на всю проверяемую совокупность. Методы распространения результатов выборочной проверки на всю проверяемую совокупность должны соответствовать методам построения выборки.

Условия экстраполяции:

• элементы выборки отобраны статистическим методом и

• выявленные в них ошибки являются типичными для совокупности.

Если ошибка признана аномальной, она может быть исключена при экстраполяции ошибок, найденных в отобранной совокупности, на всю генеральную совокупность. Последствия любой такой ошибки, если она не исправлена, все равно должны быть рассмотрены в дополнение к оценке полной величины ошибок, не являющихся аномальными. Таким образом, экстраполяции подлежат только типичные ошибки, обнаруженные в элементах выборки, отобранных статистическими методами.

Ошибки, найденные в элементах выборки, отобранными нестатистическими методами, экстраполяции на всю совокупность не подлежат.

Методы формирования выборки	Тип ошибки	Метод оценки результатов
Статистические (случайных чисел, систематический)	Типичные ошибки	Экстраполируются на всю совокупность
	Случайные ошибки	Не экстраполируются, а прибавляются в той же сумме к экстраполированной ошибке
Нестатистический (наибольшей стоимости, ключевые элементы, бессистемный и блочный отбор и т.д.)	Любые ошибки

Если обороты по счету бухгалтерского учета или группа однотипных операций были подразделены на страты, то экстраполяция ошибок проводится отдельно по каждой страте.

В результате экстраполяции аудитор получает размер прогнозируемой (экстраполированной) ошибки.

Общая ошибка равна сумме прогнозируемой (экстраполированной) ошибки, и выявленных ошибок не подлежащих экстраполяции.

Аудитор оценивает общую ошибку в генеральной совокупности, с тем, чтобы сравнить его с допустимой ошибкой.

Для процедуры проверки по существу допустимая ошибка является допустимым искажением и представляет сумму, меньшую или равную предварительной оценке существенности, данной аудитором и используемой для отдельных аудируемых остатков по счетам бухгалтерского учета.

По результатам сравнения формируется вывод о достоверности данных генеральной совокупности.