Взаимосвязь существенности и аудиторского риска
В ФПСАД 4 «Существенность в аудите» указано, что между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость, то есть чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот:
Уровень существенности |
Аудиторский риск |
2% |
Низкий |
5% |
Средний |
10% |
Высокий |
20% |
Неоправданно высокий |
Под термином "аудиторский риск" обычно понимается риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финансовой (бухгалтерской) отчетности содержатся существенные искажения.
То есть под риском понимается оценка аудитором отчетности как достоверной, когда в ней в действительности содержаться существенные ошибки. То есть определение риска тесно связано с критериями существенности.
Иллюстрация. Аудитор установил уровень существенности активов проверяемого предприятия на сумму в 20 млн. рублей в размере 50%. Тогда, найдя ошибку в завышении активов на 8 млн. рублей, исходя из установленных им же самим критериев существенности, он оценит ее как несущественную. Но внешний пользователь вряд ли согласиться считать такую ошибку несущественной, то есть, велика вероятность возникновения претензий к аудитору о качестве аудиторского заключения34. То есть, чем большую погрешность допускает аудитор в отчетности, тем больше вероятность предъявления пользователями бухгалтерской отчетности исков к аудитору и вынесения решения о некачественном аудите, то есть неправильном аудиторском заключении.
Пределы максимально возможной границы существенности не установлены. Д.С.Лутов и А.А.Шапошников35 отмечают, что, исходя из обычаев делового оборота, количественный порог должен быть, по крайней мере, меньше 25%.
Существует также риск выдачи аудиторского заключения о недостоверности отчетности, в то время когда она достоверна, так называемый «второй тип аудиторского риска». В этом случае ситуация обратная, аудитор считает, что отчетность недостоверна, потому что в ней есть существенные ошибки, а на самом деле существенных ошибок нет.
Е. М. Гутцайт в своей работе отмечает36, что в отечественной аудиторской литературе вопросы аудиторского риска обычно трактуются упрощенно - как вероятность признать фактически недостоверную бухгалтерскую отчетность достоверной во всех существенных отношениях или вероятность признать фактически достоверную - недостоверной. Причем последнюю часто не рассматривают сколько-нибудь подробно, а сосредоточиваются на первой и ее компонентах; иногда же второй вероятностью пренебрегают».
При втором типе аудиторского риска также возникает вопрос о справедливости установленных критериев существенности.
Иллюстрация. Проверяя крупную организацию, аудитор установил уровень существенности в 1 рубль. И нашел ошибок на 115 рублей при общей валюте баланса в 345 млрд. рублей, и считает данные ошибки существенными, выдает заключение о недостоверности отчетности. В данном случае, первым будет недовольно руководство аудируемого лица, которое будет протестовать против признания его отчетности недостоверной. В этой же ситуации могут быть нарушены интересы и такой группы пользователей бухгалтерской отчетности как акционеров. Например, установив слишком низкие критерии существенности и признав отчетность недостоверной, аудитор спровоцировал панику на бирже и ценные бумаги потеряли в цене, чем и воспользовались некоторые руководители компании, вступившие в сговор с аудитором, для организации скупки акций по низкой цене.
А
удиторский
риск
Существенность 2% 10%
Иллюстрация 1. Схематическое изображение существенности и аудиторского риска
Из иллюстрации видно, что минимальное значение аудиторский риск приобретает при уровне существенности 5%. При отклонении в ту или иную сторону риск возрастает:
При занижении существенности аудитор признает недостоверной отчетность с самыми мелкими искажениями, что вызовет недовольство аудируемого лица, и скорее всего, жалобу на некачественное оказание аудиторских услуг, так как клиент справедливо будет полагать, что мелкие недочеты не могут существенно повлиять на качество отчетности.
При завышении существенности аудитор признает достоверной отчетность содержащую, например, ошибку в 20%. В этом случае возможно недовольство пользователей, которые на основании такой отчетности вложили средства в проаудированную организацию, однако реально приобретенные ими активы оказались на 20% меньше, чем по данным отчетности.
Существенность выявленных аудитором и предполагаемых им искажений бухгалтерской отчетности в каждом конкретном случае является предметом профессионального суждения аудитора.