8. План и программа аудиторской проверки операций с внеоборотными активами

Определение направлений аудита внеоборотных активов осуществляется на этапе планирования согласно федеральному правилу (стандарту) № 3 «Планирование аудита».

Общий план проверки должен включать в себя следующие основные направления аудита:

1. Аудит вложений во внеоборотные активы.

2. Аудит операций с основными средствами:

2.1 Аудит наличия и сохранности основных средств

2.2 Аудит движения основных средств.

2.3 Аудит правильности начисления амортизации основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета.

3. Аудит операций с нематериальными активами:

3.1 Аудит операций по поступлению и созданию НМА.

3.2 Аудит правильности начисления амортизации НМА для целей бухгалтерского и налогового учета.

3.3 Аудит учета выбытия НМА.

Проверка операций с внеоборотными активами осуществляется по следующей программе:

• проверка отнесения затрат в состав вложений во внеоборотные активы;

• рассмотрение ведения аналитического учета по счету 08 «Вложе­ния во внеоборотные активы»;

• правильность оформления ввода в эксплуатацию ОС и НМА;

• проверка правильности постановки основных средств и НМА на учет;

• проверка наличия актов инвентаризации основных средств и приказов руководителя о постоянно действующей комиссии для прове­дения проверки сохранности основных средств;

• проверка результатов переоценки основных средств;

• тождественность сумм в бухгалтерской отчетности, главной книге, регистрах синтетического учета по счетам 01, 02, 03, 04, 05, 07, 08;

• проверка правильности документального оформления движения основных средств и НМА;

• проверка отражения в учете движения основных средств и НМА;

• проверка затрат на ремонт основ­ных средств и правильности отражения;

• проверка правильности начисления амортизации основных средств и НМА для целей бухгалтерского учета и налогообло­жения прибыли;

• оценка эффективности использования основных средств.

9. Аудит вложений во внеоборотные активы

Проверка вложений во внеоборотные активы осуществляется с использованием документов и учетных записей по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы». На этом счете аккумулируется информация о затратах организации в объекты, которые в будущем будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств и НМА. Следовательно, сумма по дебету этого счета отражает первона­чальную стоимость приобретенных, но не введенных в эксплуатацию внеоборотных активов.

Операции с внеоборотными активами проверяются по следующим направлениям. Для отнесения объекта к основным средствам и нематериальным активам следует руководствоваться требованиями ПБУ 6/01 «Учет основ­ных средств» и ПБУ 14/2007 «Учет НМА».

При принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве ос­новных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

• использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

• использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

• организацией не предполагается последующая перепродажа дан­ных активов;

• способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Активы, в отношении которых выполняются вышеперечисленные условия, стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе МПЗ (п. 5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»).

Кроме того, в ПБУ 6/01 указано, что основные средства, предназна­ченные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование, отражаются в учете на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

Если к учету принимается нематериальный актив, то должны выполняться следующие условия:

• отсутствие материально-вещественной (физической) струк­туры;

• возможность идентификации (выделения, отделения) органи­зацией от другого имущества;

• использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

• использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

• организацией не предполагается последующая перепродажа дан­ного имущества;

• способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;

• наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).

К нематериальным активам могут быть отнесены следующие объекты интеллектуальной собственности (исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности):

• исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

• исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;

• имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

• исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;

• исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.

В составе НМА учитываются также деловая репутация организации и организационные расходы, т.е. расходы, свя­занные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников в уставный капитал организации.

При проведении аудита важно определить инвентарный объект. При этом также руководствуются ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и ПБУ 14/2007 «Учет НМА». Инвентарный объект является единицей бухгалтерского учета основных средств и НМА.

Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций.

Инвентарным объектом НМА считается сово­купность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора уступки прав и т.п. Основным признаком инвентарного объекта является осуществление им самостоятельной функции в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо использовании для управ­ленческих нужд организации.

Далее аудитор должен подтвердить наличие учетных документов, в которых отражаются суммы фактических затрат на приобретение, сооружение, возведение объектов. В качестве аудиторских доказательств привлекаются счета-фактуры, накладные, акты о приеме-передаче объектов основных средств, сметы, сметно-финансовые расчеты.

Инспектируются учредительные договоры, договоры купли-продажи, договоры подряда, дарения. Учетные документы и договоры проверя­ются по форме и по существу. Содержание договоров анализируется в соответствии с Гражданским кодексом РФ и другими нормативными документами.

Суммы фактических затрат, отраженные в учетных доку­ментах и договорах, сверяются с суммами по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Под первоначальной стоимостью объектов понимается сумма фактических затрат организации, за исключением НДС. Используя метод пересчета, аудитор подтверждает правильность расчета первоначальной стоимости объекта основных средств или НМА.

Проверка формирования первоначальной стоимости внеоборотных активов зависит от источника поступления объекта: приобретение, сооружение и изготовление, внесение в счет вклада в уставный (скла­дочный) капитал, получение организацией по договору дарения (безвоз­мездно), получение по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами.

Аудитор анализирует аналитические счета, на которых ведется учет вложений во внеоборотные активы, по затратам, связанным со строительством и приобретением объектов основных средств и НМА, по каждому строящемуся или приобретенному объекту.

Синтетический учет вложений во внеоборотные активы инспекти­руется по направлениям поступления объектов. Обороты и сальдо счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» должны подтверждаться записями в главной книге и бухгалтерском балансе.