7.3. Визначення, оцінка та класифікація доходів і витрат у звіті про фінансові результати

Загальні критерії визнання доходу та витрат

Загальні критерії визнання статей у фінансових звітах - ймовірність збільшення або зменшення майбутніх економічних вигод, пов’язаних з цією статтею, та можливість достовірного визначення оцінки статті - встановлені П(С)БО 1. П(С)БО 3 деталізує ці критерії стосовно доходу і витрат.

Дохід повинен відображатись у звіті про фінансові результати, коли внаслідок господарської операції: збільшуються економічні вигоди у вигляді надходження активів або зменшуються зобов’язання, що призводить до зростання власного капіталу (за винятком збільшення капіталу за рахунок внесків власників).

Витрати визначаються у звіті про фінансові результати: на момент зменшення активу або збільшення зобов’язання, які призводять до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власникам) за умови, що оцінка витрат може бути достовірно визначена; на основі систематичного та раціонального їх розподілу (наприклад у вигляді амортизації) протягом тих звітних періодів, коли надходять відповідні економічні вигоди, пов’язані з використанням відповідного активу; негайно, якщо економічні вигоди не відповідають або перестають відповідати визначенню їх активу балансу.

Доходи і витрати включаються до складу звіту про фінансові результати на підставі принципів нарахування та відповідності.

Тому доходи і витрати визначаються, коли вони відбуваються (а не тоді, коли отримуються або сплачуються грошові кошти), і відображаються в бухгалтерському обліку та фінансових звітах тих періодів, до яких вони відносяться. Крім того, витрати визначаються у звіті про фінансові результати на основі прямого зв’язку між ними та отриманими доходами.

Застосування принципів нарахування та відповідності під час визнання доходів і витрат як елементів звіту про фінансові результати або балансу відбувається таким чином (табл.7.1.)

Важливе значення для визначення моменту визнання доходу має екологічний зміст господарської операції, внаслідок якої отримується доход. Внаслідок врахування вимог принципу превалювання змісту над формою дохід від реалізації може бути визнаний на дату відвантаження, так і до чи після неї .

Таблиця 7.1.

Визнання доходів і витрат у фінансових звітах під час використання припущення нарахування

Доходи				Витрати
Види
підлягали отриманню за отримані у звітному періоді	підлягали отриманню, але не отримані у звітному періоді	отримані, але не підлягали отриманню у звітному періоді	підлягали сплаті та сплачені у звітному періоді		підлягали сплаті, але не сплачені у звітному періоді	сплачені, але не підлягали сплаті у звітному періоді
Визнання
доходи звітного періоду		доходи майбутніх періодів		витрати звітного періоду		Витрати май- бутніх періодів
Звіт про фінансові результати		Баланс		Звіт про фінансові Результати		Баланс
Фінансові звіти

Так, наприклад, якщо продукція готова, надійшла на склад, документи на її оплату акцептовані покупцем і він набув права власності на цю продукцію, але на його прохання вона тимчасово знаходиться у виробника, то виробник має право визнати дохід до фактичного відвантаження цієї продукції.

Особливості визнання різних видів доходу від реалізації

З метою визнання доходу та визначення його суми розрізняють дохід від: реалізації товарів, продукції, інших активів, придбаних з метою перепродажу (крім інвестицій у цінні папери); реалізація послуг, а також користування іншими фізичними і юридичними особами активів, які належать підприємству ( у вигляді процентів, дивідендів, роялті).

Дохід від реалізації товарів і продукції визначається за таких умов: підприємство передало покупцеві суттєвий ризик і вигоди, пов’язані з правом власності на товар; підприємство не приймає подальшої участі у керівництві, пов’язаному з володінням, та не здійснює ефективного контролю за реалізованими товарами; сума доходу може бути достовірно оцінена ймовірне отримання підприємством економічних вигод, пов’язаних з операцією; витрати, які були або будуть понесені в зв’язку з операцією, можуть бути достовірно визначені.

Дохід не може бути визнаний, якщо витрати не підлягають достовірній оцінці. Будь-який аванс, вже отриманий за продаж продукції чи товарів, визначається як зобов’язання.

Дохід, пов’язаний з наданням послуг, має визнаватися виходячи зі ступеня завершеності операцій з надання послуг на дату балансу.

Результат від надання послуг може бути визнаний за наявності таких умов: можливості достовірної оцінки доходу; ймовірності отримання підприємством економічних вигод від надання послуг; можливості достовірної оцінки ступеня завершеності надання послуг на дату балансу.

У разі сумніву щодо отримання суми, раніше визнаної як дохід, неоплачена сума, стосовно якої перестає існувати ймовірність оплати, визнається як витрати.

Оцінка ступеня завершеності надання послуг здійснюється на підставі: вивчення виконаної роботи; визначення питомої ваги обсягу послуг, які мають бути надані; визначення питомої ваги витрат, понесених у зв’язку із наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких витрат. Сума витрат, здійснених на певну дату, включає тільки ті витрати, які відображають обсяг наданих послуг на цю дату.

Якщо послуги полягають у виконанні невизначеної кількості дій (операцій) за визначений період часу, дохід визнається шляхом рівномірного нарахування за цей період (за винятком випадків, коли інший метод краще відображає ступінь завершеності). Таким чином, наприклад, визнаються доходи від надання послуг з навчання (за виключенням короткотермінових семінарів), від передоплати на річні видання тощо.

Іноді під час надання послуг певна дія є значно більш суттєва порівняно з іншими діями, тому визнання доходу відкладається до моменту виконання цієї суттєвої дії. Як приклад, можна навести визнання доходу рекламним агентством: датою реалізації тут повинна бути дата оприлюднення реклами.

Якщо неможливо достовірно оцінити дохід від операції, яка передбачає надання послуг, він визнається тільки в тому обсязі, в якому визнані витрати підлягають відшкодуванню.

Якщо дохід від операції не може бути достовірно оцінений, і не існує ймовірності відшкодування понесених витрат, дохід не визнається, а понесені витрати визнаються як витрати звітного періоду. Коли зникають перешкоди достовірної оцінки цього доходу, він визнається.

Дохід, який виникає в результаті використання активів підприємства іншими сторонами, визнається у вигляді відсотків, роялті та дивідендів, якщо: ймовірне отримання підприємством вигод; дохід може бути достовірно оцінений.

При цьому: відсотки визначаються у періоді, до якого вони належать, пропорційно часу, виходячи з бази їх нарахування; роялті визначаються на основі нарахування згідно економічного змісту відповідної угоди; дивіденди визначаються, коли виникає право акціонерів на їх отримання.