Электронная версия бератора "Практическая энциклопедия бухгалтера" Том. 5 Налоговый учет и отчетность (Том приведен в соответствии с изменениями от марта 2013 г.) Раздел III. Налог на прибыль

Налоговый учет расходов

Содержание Тома 5 "Налоговый учет и отчетность"

Поисковый регистр Тома 5 "Налоговый учет и отчетность"

Единый поисковый регистр электронных версий бераторов

По правилам бухгалтерского учета расходы фирмы делятся:

- на расходы от обычных видов деятельности (в них включают расходы, связанные с производством и продажей товаров, работ или услуг);

- на прочие расходы.

К прочим расходам, в частности, относят:

- расходы по сдаче имущества в аренду;

- расходы, связанные с продажей и прочим списанием основных средств и иных активов, товаров, продукции;

- проценты, перечисленные по договорам кредита или займа;

- штрафы, пени и неустойки, уплаченные контрагентам за нарушение условий договоров;

- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

- списанные суммы дебиторской задолженности;

- курсовые разницы и т.д.

Для целей налогового учета все расходы можно разделить на две группы:

- уменьшающие налог на прибыль;

- не уменьшающие налог на прибыль.

Расходы, уменьшающие налог на прибыль

Расходы, учитываемые при расчете налога на прибыль фирмы, должны быть экономически оправданными (то есть необходимыми по технологии производства) и документально подтвержденными. Только в этом случае они могут быть учтены при налогообложении.

В расходы, которые уменьшают налог на прибыль, включают:

- расходы, связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг);

- внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг)

Существует четыре вида расходов, связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг):

- материальные;

- на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации;

- прочие.

Обратите внимание: для целей налогообложения товаром считается любое реализуемое или предназначенное для реализации имущество фирмы (основные средства, нематериальные активы, материалы, ценные бумаги, готовая продукция, покупные товары и т.д.).

В качестве расходов, связанных с производством и реализацией, можно учитывать затраты на:

- изготовление (производство), хранение и доставку товаров, выполнение работ, оказание услуг, приобретение и (или) реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав);

- содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном состоянии;

- освоение природных ресурсов;

- научные исследования и опытно-конструкторские разработки;

- обязательное и добровольное страхование и др.

Любые расходы фирмы можно отразить в налоговом учете, если одновременно выполнены два условия:

- затраты фирмы экономически обоснованны;

- затраты фирмы подтверждены первичными документами.

Общий порядок определения расходов

В какой момент нужно отразить расходы в налоговом учете? Это зависит от метода признания доходов для целей налогообложения прибыли.

Таких методов два:

- кассовый метод - доходы отражают после оплаты покупателем (заказчиком) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг);

- метод начисления - доходы отражают после перехода права собственности на товары (результаты работ или услуг) от продавца к покупателю (заказчику).

О том, как применять каждый из этих методов, смотрите раздел "Налог на прибыль" - подраздел "Налоговый учет доходов" - ситуацию "Общий порядок отражения выручки от реализации".

Если фирма признает доходы по кассовому методу, то все расходы отражают в налоговом учете только после их фактической оплаты (перечисления денег в оплату материалов, перечисления налогов в бюджет, выдачи заработной платы и т.д.).

Пример

ЗАО "Актив" определяет выручку по кассовому методу.

В I квартале 2011 года фирма приобрела для производства готовой продукции материалы стоимостью 70 000 руб. (без НДС). За материалы поставщикам было перечислено только 40 000 руб.

Все материалы были отпущены в производство. Готовая продукция, для производства которой приобретены материалы, была реализована покупателям.

Налогооблагаемую прибыль "Актива" за I квартал уменьшает только стоимость оплаченных материалов (40 000 руб.). Стоимость материалов, деньги за которые не были перечислены поставщикам (30 000 руб.), учитывают при налогообложении прибыли только после их оплаты.

Если фирма рассчитывает доходы по методу начисления, то все расходы отражают в налоговом учете в том периоде, когда они возникли. Оплачены расходы или нет, значения не имеет.

Исключение из этого порядка предусмотрено только для некоторых видов прочих и внереализационных расходов (например, затрат по страхованию сотрудников, расходов на выплату компенсаций за использование личного транспорта в служебных целях). Такие расходы учитываются при налогообложении только после их оплаты.

Пример

Вернемся к предыдущему примеру.

Предположим, что ЗАО "Актив" учитывает доходы по методу начисления. В этой ситуации стоимость всех материалов, израсходованных на производство готовой продукции (70 000 руб.), уменьшает налогооблагаемую прибыль "Актива" за I квартал 2011 года.

Оплачены материалы или нет - не важно.

Если те или иные расходы фирмы относятся к нескольким отчетным (налоговым) периодам (например, затраты на сертификацию, получение лицензий и т.д.), то вы должны равномерно распределить эти расходы по периодам. Такова позиция Минфина России (письмо от 25 мая 2011 г. N 03-03-06/1/307). Однако судьи с мнением финансистов не согласны. Они указывают, что подобные расходы вы имеете право признать единовременно, так как Налоговый кодекс не содержит норм, обязывающих их распределять. (определение ВАС от 29 января 2009 г. N ВАС-27/09). Во избежание судебных разбирательств с проверяющими расходы, относящиеся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, можете равномерно распределить между ними.

Пример

ЗАО "Актив" занимается ремонтом автомобилей. "Актив" решил провести обязательную сертификацию своих услуг. Сертификат выдается на 3 года (36 месяцев). Затраты на получение сертификата составили 50 000 руб.

Они включаются в расходы равными долями в течение срока действия сертификата (36 месяцев). Сумма затрат, которая ежемесячно учитывается в составе расходов, составит:

50 000 руб. : 36 мес. = 1389 руб.

В некоторых случаях в бухгалтерском и налоговом учете расходы, связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), формируются по-разному. Так, некоторые расходы по правилам бухгалтерского учета считаются связанными с производством и реализацией, а по правилам налогового учета - нет.

Вот как учитываются расходы в бухгалтерском и налоговом учете:

Вид расходов			Учет расходов
Курсовые разницы, которые возникают, если материально-производственные запасы, работы или услуги оплачиваются в иностранной валюте			бухгалтерский	налоговый
			Включают в состав прочих доходов или расходов (п. 13 ПБУ 3/2006)	Включают в состав внереализационных доходов или расходов (ст. 250, 265 НК РФ)
Разницы (курсовые, суммовые), которые возникают, если стоимость материально-производственных запасов, работ или услуг выражена в условных денежных единицах			Включают в состав прочих доходов или расходов (п. 13 ПБУ 3/2006)	Включают в состав внереализационных доходов или расходов (ст. 250, 265 НК РФ)
Проценты за отсрочку оплаты материально-производственных запасов, работ, услуг (коммерческий кредит)	Увеличивают сумму расходов (п. 6.2 ПБУ 10/99)	Включают в состав внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ)
Проценты или дисконт по векселям, выданным в оплату материально-производственных запасов, работ или услуг	Увеличивают сумму расходов (п. 6.2 ПБУ 10/99)	Включают в состав внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ)

Как видно из таблицы, по правилам налогового учета в состав расходов по производству и реализации товаров (работ, услуг) не включают:

- проценты по коммерческим кредитам;

- проценты (дисконт) по векселям.

Рассмотрим эти виды расходов более подробно. Кроме того, остановимся на порядке учета суммовых (в бухучете - курсовых) разниц.