Структура налоговых поступлений по отдельным странам на рубеже веков, %31

Страна	Годы	От прямых налогов	От косвенных налогов
Англия	1875 1913 1926	44,9 47,9 60,0	55,1 52,1 40,0
Франция	1875 1891 1913 1927	29,4 25,6 25,2 33,3	70,6 74,4 74,8 66,7
Германия	1881 1891 1913 1927	30,2 35,4 3,7 49,7	69,8 64,6 96,3 50,3
Австро-Венгрия	1873 1891	31,0 37,9	69,0 62,1
Италия	1874 1891 1913 1927	33,5 39,3 28,2 33,3	66,5 60,7 71,8 66,7
США	1912 1924	5,3 64,0	94,7 36,0
Россия СССР	1877 1891 1913 1927	14,5 17,0 16,3 34,9	85,5 83,0 83,7 65,1

Главный инструмент таких изменений – повсеместный переход к прогрессивному подоходному обложению, ставшему стержнем и основным доходоприносящим источником прямого обложения. До этого основу прямого обложения составляло объективное (реальное) обложение земли, домов, торговли, промышленности, капитала и отдельных частей доходов. Переход к обложению чистого совокупного дохода плательщика³², независимо от источников его получения, с высокой прогрессией и существенным необлагаемым минимумом оттеснил другие формы прямого обложения на задний план.

К 20-м гг. XX века подоходный налог превратился в существенный, а в ряде стран в доминирующий источник налоговых поступлений большинства государств. Так, например, в 1927 г. его доля в общей сумме поступлений прямых налогов составила: во Франции – 62,6 %, США – 56,4, Англии – 45,3, Германии – 39 %. Таким образом, конец XIX – начало XX веков стал тем рубежом, с которого отсчитывают «победное шествие» этого налога.

Вторая мировая война принесла европейским странам не только страшные разрушения, но и острые дефициты бюджетов, которые необходимо было обеспечить новыми источниками покрытия. Фискальные возможности прогрессии в подоходном обложении были исчерпаны, ее ставки нужно было не увеличивать, а наоборот, уменьшать.

>> Определенное уменьшение максимальных (предельных) ставок прогрессии было осуществлено в послевоенные годы в странах, использующих до этого ставки, равные 70, 80 и более процентов, как, например, Великобритании, США, Скандинавских странах. С введением НДС максимальные ставки в подоходном обложении продолжали снижаться: во Франции – с 65 до 53 %, Бельгии – с 72 до 57 %, Австрии – с 62 до 50 %, Японии – с 70 до 37 %, уменьшалось также количество ступеней прогрессии: во Франции – с 12 до 4, Бельгии – с 12 до 7, Австрии – с 10 до 5, Японии – с 15 до 4. Параллельно с этим уменьшались ставки обложения прибыли корпораций: во Франции – с 45 до 33 %, Бельгии – с 45 до 39 %, Дании – с 50 до 34 %, Швеции – с 52 до 28 %, Германии – с 56 до 45 %, Японии – с 43 до 30 %.

Но даже после подобного снижения эти ставки остались достаточно высокими, они продолжали дестимулировать сбережения наиболее обеспеченных слоев населения, что сказывалось на снижении инвестиционных возможностей. Взоры практиков вновь обратились к косвенному обложению. В это обложение (налоги с оборота, акцизы, таможенные пошлины) требовалось привнести такой налог, который бы, как в свое время подоходный, смог бы стать таким же глобальным налогом, но уже на потребление.

Заслуживают внимания две теоретические разработки середины XX века.

1. В 1955 г. Н. Калдором в качестве заменителя подоходного налога была разработана модель всеобщего личного налога на расходы (Expenditure Tax). По замыслу его автора функционировать он должен как общий налог на потребительские расходы, щадя при этом сбережения и инвестиции плательщиков. Данная идея не нашла широкой поддержки, хотя активно обсуждалась правительственными кругами США, Канады и Великобритании в течение 40 лет.

2. Предпочтение было отдано разработке французского экономиста М. Лоре, предложившего в начале 50-х гг. взамен налога с оборота модель налога на добавленную стоимость (Value-added Tax, VAT), в России имеющего аббревиатуру НДС. Эта модель представляет собой схему многоступенчатого косвенного налога, облагающего каждую стадию движения товара (услуги), начиная с производителя и заканчивая его продажей потребителю. По замыслу его разработчика НДС должен был стать всеобщим налогом на потребление.

Следует отметить, что данный налог распространялся по странам существенно более быстрыми темпами, чем подоходный. Если последнему понадобилось более сотни лет, чтобы занять лидирующие позиции в прямом обложении, то у НДС ушло всего несколько десятилетий, дабы стать ключевым налогом косвенного обложения.

>> Впервые он был введен во Франции в 1954 г. Дальнейшему распространению НДС способствовал Договор об образовании Европейского Экономического Сообщества (позднее – Европейского Союза), вступившему в силу в 1958 г. Согласно этому договору и Первой директиве от 11.04.67 странам-участницам необходимо было гармонизировать косвенное обложение, в первую очередь НДС, а для новых членов обязательным условием вступления в Союз было введение НДС. Большинство стран перешли на взимание НДС в период 1967-1970 гг. (Дания, Германия, Норвегия, Швеция, Италия, Нидерланды). В 1972-1973 гг. ввели НДС Великобритания, Ирландия, Австрия, в 80-х гг. – Греция, Португалия, Испания. В настоящее время НДС является основным косвенным налогом во всех странах ЕС, но его применение уже вышло за пределы Европы: из наиболее развитых стран Организации Экономического Сотрудничества и Развития (ОЭСР) только США, Канада и Австралия не применяют НДС, обсуждая его целесообразность. Россия ввела НДС в 1992 г.

На фоне снижения предельных ставок подоходного налога происходящий рост ставок НДС (так, средняя ставка НДС при его введении по странам ОЭСР составляла 12,5 %, а в 2000 г. она повысилась уже до 17 %) привел к заметному изменению структуры поступлений от прямых и косвенных налогов. Несмотря на то, что эта структура сейчас не вернулась к явному доминированию косвенных налогов, как наблюдалось в конце XIX века, но значительный крен в сторону паритетности этих форм обложения, безусловно, наблюдается.

Подобное изменение структуры поступлений следует воспринимать как общую тенденцию, которая при этом достаточно специфически проявляется в странах с различным уровнем экономического развития и благосостояния населения. В развитых странах преобладающими остаются доходы от прямых налогов, в то время как в развивающихся экономиках наблюдается превалирование косвенных налогов, например, в России.

Теоретическое обоснование такому феномену дается в ряде работ, среди которых выделим оригинальный подход Р.Г. Гаджиева³³, использовавшего в своей модели кейнсианский подход к анализу потребления и сбережения в масштабах национальной экономики. Суть закономерности, сформулированной Дж. Кейнсом, сводится к тому, что люди склонны увеличивать свое потребление с повышением дохода, но не в той мере, в какой растет доход. Графически модель Гаджиева представлена на рис. 3.4.

Рис. 3.4. Соотношение прямого и косвенного налогообложения,

где V – доход, C – потребление, – прожиточный минимум, T – минимальный размер оплаты труда (МРОТ)

Поясним эту модель. Линия ОА (линия доходов) располагается под углом , поскольку отражает равенство расходов на потребление полученным доходам. В реальности такое равенство будет наблюдаться только в пределах прожиточного минимума, когда весь доход направляется на удовлетворение жизненно необходимых потребностей. Точка К, где пересекаются линии доходов и потребления, характеризуется нулевым сбережением.

В странах с развитой экономикой прожиточный минимум не облагается подоходным налогом, поэтому в этой зоне отсутствует прямое обложение, а облагается только потребление, т.е. применяется косвенное обложение. Линия DКВ в данном случае отражает потребление. На участке DК оно превышает доходы, поскольку доходы ниже прожиточного минимума подлежат субсидированию развитой системой социальной защиты, общий же удельный вес таких доходов сравнительно мал. При росте доходов за точкой К склонность к сбережению значительно опережает склонность к потреблению. На участке АКВ начинает доминировать прямое обложение. В целом за счет существенной доли высоких доходов и освобождения от косвенного обложения товаров первой необходимости в развитых экономиках должно превалировать прямое обложение. Эффективность такого обложения будет тем больше, чем выше средний уровень доходов в стране.

Для развивающихся стран эти зависимости отличаются, прежде всего, понижением необлагаемого подоходным налогом минимума до условной величины (пусть это будет знакомый нам МРОТ). Величина этого МРОТ значительно ниже уровня прожиточного минимума (стоимости потребительской корзины)³⁴. В результате происходят существенные изменения. Налогооблагаемый доход увеличивается на величину, равную разнице между прожиточным минимумом в стране и законодательно установленным МРОТ, что приводит к формированию дополнительной зоны прямого обложения FK. Потребление лиц, имеющих доход ниже уровня прожиточного минимума, снижается. Линия потребления в этой связи также видоизменяется, приобретая вид ломаной прямой EFKB. Зона косвенного обложения низкодоходных граждан, а в таких странах это значительная часть населения, уменьшается. При росте доходов отдельных слоев населения за точкой К склонность к сбережению значительно ниже соответствующей склонности в развитых странах. Тяга к неуемному потреблению сдвигает прямую КВ к прямой доходов КА. Обратите внимание: на рис. 3.4 крутизна наклона прямой КВ в разных экономиках различна. Рост потребления высокодоходных граждан приводит к увеличению зоны косвенного обложения. В целом за счет существенной доли невысоких доходов в развивающихся экономиках будет превалировать косвенное обложение. Эффективность такого обложения будет тем больше, чем ниже средний уровень доходов в стране.